Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT czynności zbycia składników przedsiębiorstwa w upadłości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT czynności zbycia składników przedsiębiorstwa w upadłości.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 września 2023 r. (wpływ 3 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) powstała 29 czerwca 2014 r. Wpisana została do KRS 30 czerwca 2014 r. KRS Nr (…). Spółka posiada Nr REGON (…) i NIP (…). Zgodnie z aktualnym KRS adres siedziby Spółki to (…).

Przedmiotem działalności Spółki było kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Zgodnie z informacją uzyskaną od Zarządu upadłej Spółki, po ujawnieniu w 2017 r. roszczeń syndyka (…) Spółdzielni Mieszkaniowej w upadłości likwidacyjnej (dalej SM) związanych z zakupioną przez Spółkę w październiku 2014 r. od SM nieruchomością położoną w (…), Spółka wstrzymała swoja działalność operacyjną, która de facto w tym okresie skupiała się tylko na tej inwestycji. W dniu ogłoszenia upadłości Spółki (poniżej) nie prowadziła ona działalności operacyjnej tzn. wstrzymana pozostała inwestycja budowy budynku w (…). W dniu ogłoszenia upadłości Spółka była czynnym podatnikiem VAT.

Postanowieniem Sądu Rejonowego (…) z 1 kwietnia 2022 r. sygn. akt (…) ogłoszona została upadłość Spółki (…) z siedzibą w (…), Nr KRS (…), NIP (…). Na syndyka wyznaczono (…) posiadającego licencję doradcy restrukturyzacyjnego Nr (…).

Aktualnie Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z zapisem art. 306 prawa upadłościowego syndyk niezwłocznie przystępuje do spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości oraz sporządzenia planu likwidacyjnego. Syndyk 31 sierpnia 2022 r. w wykonaniu zapisu art. 306 i 307 ust. 1 prawa upadłościowego przekazał Sędziemu komisarzowi:

• spis inwentarza wraz z załącznikiem w postaci spisu z natury ruchomości,
• spis należności Spółki,
• sprawozdanie finansowe Spółki sporządzone na dzień 31 marca 2022 r.,
• opis i oszacowanie przedsiębiorstwa upadłej Spółki z 29 sierpnia 2022 r. sporządzony przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego (…),
• plan likwidacyjny z preliminarzem kosztów,
• wniosek o ustalenie wstępnego wynagrodzenia syndyka.

Zgodnie z planem likwidacyjnym sporządzonym w myśl przepisów prawa upadłościowego (art. 306 prawa upadłościowego), likwidację majątku upadłej Spółki syndyk planuje poprzez sprzedaż przedsiębiorstwa Spółki (...) w upadłości w całości (art. 316 ust. 1 prawa upadłościowego). Sprzedaż przedsiębiorstwa upadłej Spółki poprzedzona zostanie dzierżawą przedsiębiorstwa Spółki (...) z prawem pierwokupu (art. 316 ust. 2 prawa upadłościowego).

Zgodnie ze spisem inwentarza sporządzonym w myśl przepisów prawa upadłościowego (art. 306 prawa upadłościowego) w skład przedsiębiorstwa wchodzi nieruchomości gruntowa z rozpoczętą inwestycją budowlaną - budynek w toku budowy, udziały w spółce zależnej, należności oraz firma - w tym:

1.   Prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości (inwestycja budowlana w toku) stanowiącej działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 1 z obrębu (…), o obszarze 667 m², położoną w (...) oraz budynek znajdujący się na tym gruncie, a stanowiący odrębny przedmiot własności, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą KW (...) - Akt Notarialny z 7 października 2014 r. repertorium A nr (...);

2.   Materiały budowlane zgodnie ze spisem z natury w tym bloki betonowe, elementy stalowe instalacji, obejmy, wsporniki i inne elementy konstrukcji;

3.   Rusztowanie budowlane;

4.   Meble w tym stół i szafki;

5.   Terma elektryczna 50l;

6.   Taczka;

7.   Skrzynka elektryczna budowlana;

8.   Agregat prądotwórczy;

9.   Ogrodzenie budowlane;

10. Kontener budowlany;

11. Udziały w spółce (...) Sp. z o.o. KRS (...) - 20 udziałów po 5 000 zł każdy udział wartość nominalna 100 000 zł;

12. Nazwa przedsiębiorstwa – firma;

13. Należności o łącznej wartości 6 342 624,65 zł od 10 dłużników.

Ponadto do przedsiębiorstwa przypisana jest umowa dostawy wody i odbioru ścieków, oraz dokumenty przedsiębiorstwa, w tym dokumenty dotyczące rozpoczętej inwestycji.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa upadłościowego Syndyk 31 sierpnia 2022 r. przedłożył Sędziemu komisarzowi opis i oszacowanie przedsiębiorstwa upadłej Spółki z 29 sierpnia 2022 r. sporządzony przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego (...). Zgodnie z opisem i oszacowaniem rynkowa wartość przedsiębiorstwa upadłej Spółki w skład którego wychodzą wyżej opisane składniki została oszacowana na 52 712 000 zł, a wartość sprzedaży wymuszonej na 39 534 000 zł (obie wartości bez podatku VAT).

Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa upadłościowego 8 czerwca 2022 r. przedłożono Sędziemu komisarzowi wniosek w przedmiocie wyrażenia zgody na dalsze prowadzenie przedsiębiorstwa upadłej Spółki, w tym poprzez jego dzierżawę z prawem pierwokupu. Sędzia komisarz Postanowieniem z 8 czerwca 2022 r. wyraził zgodę na dalsze prowadzenie przedsiębiorstwa upadłej Spółki oraz zezwolił na wydzierżawienie przedsiębiorstwa Spółki (...) na okres nie dłuższy niż 12 miesięcy z zastrzeżeniem prawa pierwokupu z możliwością przedłużenia umowy dzierżawy za zezwoleniem Sędziego komisarza.

Umowę dzierżawy przedsiębiorstwa z prawem pierwokupu podpisano 5 grudnia 2022 r. w postaci aktu notarialnego Repertorium A Nr (...), w tym samym dniu dokonano przekazania przedsiębiorstwa dzierżawcy.

Umowa dzierżawy przedsiębiorstwa jest w toku. Dzierżawca w terminie opłaca czynsz dzierżawny i koszty związane z nieruchomością w tym podatek od nieruchomości i opłata za wieczyste użytkowanie. Umowa dzierżawy przedsiębiorstwa zawarta jest do 5 grudnia 2023 r. z możliwością jej przedłużenia za zgodą Sędziego - komisarza.

Syndyk przewiduje rozpoczęcie procesu sprzedaży wyżej opisanego przedsiębiorstwa na przełomie 2023 i 2024 r. Sprzedaż przedsiębiorstwa dokonana zostanie zgodnie z przepisami prawa upadłościowego, w tym zgodnie z art. 320 prawa upadłościowego wyłaniając jego nabywcę w drodze przetargu - aukcji. Niniejsza sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała skutki sprzedaży egzekucyjnej - art. 313 prawa upadłościowego. Z dużym prawdopodobieństwem aktualny dzierżawca przedsiębiorstwa przedłuży umowę dzierżawy na okres kolejnego roku - zatem będzie posiadał prawo pierwokupu.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Na dzień ogłoszenia upadłości ze względu na zawieszoną działalność operacyjną, Spółka nie zatrudniała pracowników. W toku prowadzonego postępowania upadłościowego (po 1 kwietnia 2022 r.) Syndyk zatrudnił na umowę o pracę 2 osoby. Przedmiotowe umowy zostały rozwiązane po wydzierżawieniu przedsiębiorstwa, co miało miejsce 5 grudnia 2022 r. - dzierżawca przedsiębiorstwa nie przejął pracowników. Aktualnie Spółka nie zatrudnia pracowników, którzy w ramach umowy sprzedaży przejęci zostaliby przez nabywcę.

Przedmiotem zbycia będą wszystkie aktywa materialne i niematerialne jakie posiada Spółka z wyłączeniem środków pieniężnych w kasie i na rachunku bankowym masy upadłości.

Na dzień ogłoszenia upadłości Spółka nie prowadziła swojej działalności operacyjnej to jest nie kontynuowała inwestycji budowlanej ze względu na skomplikowaną sytuację prawną nieruchomości oraz ze względu na utratę płynności finansowej przez Spółkę. Tym samym działalność gospodarcza Spółki od 2017 r. skupiała się na zabezpieczeniu, nieruchomości w tym placu budowy i inwestycji jaka tam została rozpoczęta. Po ogłoszeniu upadłości Syndyk nie prowadził działalności operacyjnej Spółki polegającej na kontynuacji inwestycji, niemniej dokonał zabezpieczenia i stałego nadzoru inwestycji oraz rozpoczął proces windykacji należności Spółki. Ponadto na podstawie przepisów prawa upadłościowego i na podstawie Postanowienia Sędziego komisarza z 8 czerwca 2022 r., w dniu 5 grudnia 2022 r. wydzierżawił przedsiębiorstwo upadłej Spółki, co w świetle przepisów w tym prawa upadłościowego stanowi prowadzenie przedsiębiorstwa upadłej Spółki. Biorąc pod uwagę powyższe - nabywca będzie miał możliwość nieprzerwanego prowadzenia działalności w zakresie jaka była prowadzona przez Spółkę w upadłości. Niemniej by kontynuować rozpoczętą i zawieszoną w 2017 r. inwestycję budowalną nabywca będzie musiał poczynić dodatkowe wydatki inwestycyjne.

Syndyk zakłada, że nabywca przedsiębiorstwa będzie kontynuował rozpoczętą i zawieszona w 2017 r. inwestycję budowalną - budowa budynku w (...).

Nabywca by móc kontynuować rozpoczętą i zawieszoną w 2017 r. inwestycję budowalną będzie musiał zawrzeć umowy na wykonanie zaktualizowanego projektu budowlanego, nadzoru budowalnego i umów o wykonawstwo budowlane. Dodatkowo nabywca będzie musiał uzyskać pozwolenie budowlane, które dla tej inwestycji wygasło przed ogłoszeniem upadłości Spółki, co wiąże się z wykonaniem szeregu działań i czynności natury administracyjnej.

Syndyk nie zakłada sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pytanie

Czy sprzedaż wyżej opisanego przedsiębiorstwa w skład którego wchodzi nieruchomość gruntowa z rozpoczętą inwestycją budowlaną, udziały w spółce zależnej, należności oraz firma - w tym:

1.  Prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości (inwestycja budowlana w toku) stanowiącej działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 1 z obrębu (...), o obszarze 667 m², położoną w (...) oraz budynek znajdujący się na tym gruncie, a stanowiący odrębny przedmiot własności, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy (...) prowadzi księgę wieczysta KW (...) - Akt Notarialny z 7 października 2014 r. repertorium A nr (...);

2.  Materiały budowlane zgodnie ze spisem z natury w tym bloki betonowe, elementy stalowe instalacji, obejmy, wsporniki i inne elementy konstrukcji;

3.  Rusztowanie budowalne;

4.  Meble w tym stół i szafki;

5.  Terma elektryczna 50l;

6.  Taczka;

7.  Skrzynka elektryczna budowalna;

8.  Agregat prądotwórczy;

9.  Ogrodzenie budowlane;

10. Kontener budowlany;

11. Udziały w spółce (...) Sp. z o.o. KRS (...)-20 udziałów po 5 000 zł każdy udział wartość nominalna 100 000 zł;

12. Nazwa przedsiębiorstwa – firma;

13. Należności o łącznej wartości 6 342 624,65 zł od 10 dłużników

ponadto do przedsiębiorstwa przypisana jest umowa dostawy wody i odbioru ścieków i aktualnie umowa dzierżawy tegoż przedsiębiorstwa; dodatkowo przedmiotem sprzedaży będą dokumenty przedsiębiorstwa w tym dokumenty dotyczące rozpoczętej inwestycji

- podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy w tym przypadku znajdzie zastosowanie zapis art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie - Syndyka masy upadłości Spółki (...) w upadłości, sprzedaż opisanego wyżej przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi nieruchomość gruntowa z rozpoczętą inwestycją budowlaną, udziały w spółce zależnej, należności oraz firma - w tym:

1. Prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości (inwestycja budowlana w toku) stanowiącej działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 1 z obrębu (...), o obszarze 667 m², położoną w (...) oraz budynek znajdujący się na tym gruncie, a stanowiący odrębny przedmiot własności, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy (...) prowadzi księgę wieczysta KW (...) - Akt Notarialny z 7 października 2014 r. repertorium A nr (...);

2. Materiały budowlane zgodnie ze spisem z natury w tym bloki betonowe, elementy stalowe instalacji, obejmy, wsporniki i inne elementy konstrukcji;

3. Rusztowanie budowane;

4. Meble w tym stół i szafki;

5. Terma elektryczna 50I;

6. Taczka;

7. Skrzynka elektryczna budowlana;

8. Agregat prądotwórczy;

9. Ogrodzenie budowlane;

10. Kontener budowlany;

11. Udziały w spółce (...) Sp. z o.o. KRS (...) - 20 udziałów po 5 000 zł każdy udział wartość nominalna 100 000 zł;

12. Nazwa przedsiębiorstwa – firma;

13. Należności o łącznej wartości 6 342 624,65 zł od 10 dłużników

ponadto do przedsiębiorstwa przypisana jest umowa dostawy wody i odbioru ścieków, dokumenty przedsiębiorstwa w tym dokumenty dotyczące rozpoczętej inwestycji budowlanej oraz aktualnie umowa dzierżawy tegoż przedsiębiorstwa.

- na mocy zapisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług, zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT).

Uzasadnienie Państwa stanowiska

Przedmiotem transakcji przyszłej będzie sprzedaż przedsiębiorstwa Spółki (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) w rozumieniu art. 55¹ K.C. Ustawową definicję przedsiębiorstwa zawiera art. 55¹ K.C., który stanowi, co następuje: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnioną część (firma przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości i ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

8) tajemnice przedsiębiorstwa,

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższego, nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa zobowiązania i obciążenia związane z jego prowadzeniem. Ustawodawca nawiązał w ten sposób do tzw. „wąskiego pojmowania majątku”, obejmującego jedynie aktywa.

Ponadto, z uwagi na szczególne unormowania zawarte w ustawie - Prawo upadłościowe - art. 317 ust. 2 - nabywca przedsiębiorstwa w postępowaniu upadłościowym nabywa je w stanie wolnym od wszelkich zobowiązań i nie odpowiada za zobowiązania upadłego. Wszelkie obciążenia na składnikach przedsiębiorstwa wygasają, z wyjątkiem obciążeń wymienionych w art. 313 ust. 3 i 4 Prawo Upadłościowe.

Wprawdzie w skład przedsiębiorstwa wchodzą, zgodnie z art. 55¹ K.C. środki pieniężne, ale zgodnie z ustaloną linią orzecznictwa i niekwestionowaną praktyką zgromadzone w masie upadłości środki pieniężne są wyłączane ze sprzedaży przedsiębiorstwa na mocy decyzji Sędziego - komisarza, stąd też wartość środków pieniężnych zgromadzonych w masie upadłości została pominięta w opisie przedmiotowego przedsiębiorstwa, jako niepodlegające sprzedaży. Środki zgromadzone w masie upadłości zgodnie z celem postępowania upadłościowego służą wyłącznie pokryciu kosztów postępowania upadłościowego oraz zaspokojeniu wierzycieli dłużnika w drodze podziału funduszów masy upadłości, co za tym idzie, ich własność nie może być przeniesiona na nabywcę.

Mając na uwadze przedmiotową definicję przedsiębiorstwa (art. 55¹ K.C.), oraz powyższy opis przedsiębiorstwa Spółki (...) w upadłości i jego składniki uznać należy, że określone składniki przedsiębiorstwa spełniają funkcję przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo Spółki (...) w upadłości opisane powyżej jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z zapisem art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym w Państwa ocenie - Syndyka masy upadłości - przedmiotem transakcji jest wyżej opisane przedsiębiorstwo będące zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, zatem sprzedaż tegoż przedsiębiorstwa Spółki (...) w upadłości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też dla potrzeb tych przepisów należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zgodnie z którym:

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia doprowadzenia działalności gospodarczej”.

Potwierdza to art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 55¹ k.c. określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretnie składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Nie wszystkie elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Ponieważ, jak wskazano wyżej, ustawa o podatku od towarów i usług nie określa w swej treści definicji przedsiębiorstwa, koniecznym jest zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i sięgnięcie do argumentacji spoza interpretowanego aktu prawnego.

Nie wszystkie elementy wskazane w przepisie muszą wystąpić łącznie, aby można było przedmiot sprzedaży uznać za przedsiębiorstwo. Musi być to jednak pewne minimum, bez którego przedsiębiorstwo w zależności od konkretnych okoliczności faktycznych nie mogłoby realizować swoich działań gospodarczych.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Wnioskodawca obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem działalności Spółki było kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Po ujawnieniu w 2017 r. roszczeń syndyka (…) Spółdzielni Mieszkaniowej w upadłości likwidacyjnej związanych z zakupioną przez Spółkę w październiku 2014 r. od SM nieruchomością położoną w (…), Spółka wstrzymała swoja działalność operacyjną, która de facto w tym okresie skupiała się tylko na tej inwestycji. W dniu ogłoszenia upadłości Spółki nie prowadziła działalności operacyjnej tzn. wstrzymana pozostała inwestycja budowy budynku w (...). W dniu ogłoszenia upadłości Spółka była czynnym podatnikiem VAT.

Postanowieniem Sądu Rejonowego (...) z 1 kwietnia 2022 r. sygn. akt (...) ogłoszona została upadłość Spółki (...). Na syndyka wyznaczono(...) posiadającego licencję doradcy restrukturyzacyjnego Nr (…). Aktualnie Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Syndyk 31 sierpnia 2022 r. w wykonaniu zapisu art. 306 i 307 ust. 1 prawa upadłościowego przekazał Sędziemu komisarzowi:

• spis inwentarza wraz z załącznikiem w postaci spisu z natury ruchomości,
• spis należności Spółki,
• sprawozdanie finansowe Spółki sporządzone na dzień 31 marca 2022 r.,
• opis i oszacowanie przedsiębiorstwa upadłej spółki z 29 sierpnia 2022 r. sporządzony przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego (...),
• plan likwidacyjny z preliminarzem kosztów,
• wniosek o ustalenie wstępnego wynagrodzenia syndyka.

Zgodnie z planem likwidacyjnym sporządzonym w myśl przepisów prawa upadłościowego (art. 306 prawa upadłościowego), likwidację majątku upadłej spółki Syndyk planuje poprzez sprzedaż przedsiębiorstwa Spółki (...) w upadłości w całości (art. 316 ust. 1 prawa upadłościowego). Sprzedaż przedsiębiorstwa upadłej spółki poprzedzona zostanie dzierżawą przedsiębiorstwa Spółki (...) z prawem pierwokupu (art. 316 ust. 2 prawa upadłościowego).

Zgodnie ze spisem inwentarza sporządzonym w myśl przepisów prawa upadłościowego (art. 306 prawa upadłościowego) w skład przedsiębiorstwa wchodzi nieruchomości gruntowa z rozpoczętą inwestycją budowlaną - budynek w toku budowy, udziały w spółce zależnej, należności oraz firma - w tym:

1.  Prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości (inwestycja budowlana w toku) stanowiącej działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 1 z obrębu (...), o obszarze 667 m², położoną w (...) oraz budynek znajdujący się na tym gruncie, a stanowiący odrębny przedmiot własności, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy (...)prowadzi księgę wieczysta KW (...) - Akt Notarialny z 7 października 2014 r. repertorium A nr (...);

2.  Materiały budowlane zgodnie z ze spisem z natury w tym bloki betonowe, elementy stalowe instalacji, obejmy, wsporniki i inne elementy konstrukcji;

3.  Rusztowanie budowlane;

4.  Meble w tym stół i szafki;

5.  Terma elektryczna 50l;

6.  Taczka;

7.  Skrzynka elektryczna budowlana;

8.  Agregat prądotwórczy;

9.  Ogrodzenie budowlane;

10. Kontener budowlany;

11. Udziały w spółce (...) Sp. z o.o. KRS (...) - 20 udziałów po 5 000 zł każdy udział wartość nominalna 100 000 zł;

12. Nazwa przedsiębiorstwa – firma;

13. Należności o łącznej wartości 6 342 624,65 zł od 10 dłużników.

Ponadto do przedsiębiorstwa przypisana jest umowa dostawy wody i odbioru ścieków, oraz dokumenty przedsiębiorstwa, w tym dokumenty dotyczące rozpoczętej inwestycji.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa upadłościowego Syndyk 31 sierpnia 2022 r. przedłożył Sędziemu komisarzowi opis i oszacowanie przedsiębiorstwa upadłej Spółki z 29 sierpnia 2022 r. sporządzony przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego (...). Zgodnie z opisem i oszacowaniem rynkowa wartość przedsiębiorstwa upadłej spółki w skład którego wychodzą wyżej opisane składniki została oszacowana na 52 712 000 zł, a wartość sprzedaży wymuszonej na 39 534 000 zł (obie wartości bez podatku VAT).

Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa upadłościowego 8 czerwca 2022 r. przedłożono Sędziemu komisarzowi wniosek w przedmiocie wyrażenia zgody na dalsze prowadzenie przedsiębiorstwa upadłej Spółki, w tym poprzez jego dzierżawę z prawem pierwokupu. Sędzia komisarz Postanowieniem z dnia 8 czerwca 2022 r. wyraził zgodę na dalsze prowadzenie przedsiębiorstwa upadłej Spółki oraz zezwolił na wydzierżawienie przedsiębiorstwa Spółki (...) na okres nie dłuższy niż 12 miesięcy z zastrzeżeniem prawa pierwokupu z możliwością przedłużenia umowy dzierżawy za zezwoleniem Sędziego komisarza.

Umowę dzierżawy przedsiębiorstwa z prawem pierwokupu podpisano 5 grudnia 2022 r. w postaci aktu notarialnego Repertorium A Nr (...), w tym samym dniu dokonano przekazania przedsiębiorstwa dzierżawcy.

Umowa dzierżawy przedsiębiorstwa jest w toku. Dzierżawca w terminie opłaca czynsz dzierżawny i koszty związane z nieruchomością w tym podatek od nieruchomości i opłata za wieczyste użytkowanie. Umowa dzierżawy przedsiębiorstwa zawarta jest do 5 grudnia 2023 r. z możliwością jej przedłużenia za zgodą Sędziego - komisarza.

Syndyk przewiduje rozpoczęcie procesu sprzedaży wyżej opisanego przedsiębiorstwa na przełomie 2023 i 2024 r. Sprzedaż przedsiębiorstwa dokonana zostanie zgodnie z przepisami prawa upadłościowego, w tym zgodnie z art. 320 prawa upadłościowego wyłaniając jego nabywcę w drodze przetargu - aukcji. Niniejsza sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała skutki sprzedaży egzekucyjnej - art. 313 prawa upadłościowego. Z dużym prawdopodobieństwem aktualny dzierżawca przedsiębiorstwa przedłuży umowę dzierżawy na okres kolejnego roku - zatem będzie posiadał prawo pierwokupu.

Na dzień ogłoszenia upadłości ze względu na zawieszoną działalność operacyjną, Spółka nie zatrudniała pracowników. W toku prowadzonego postępowania upadłościowego (po 1 kwietnia 2022 r.) Syndyk zatrudnił na umowę o pracę 2 osoby. Przedmiotowe umowy zostały rozwiązane po wydzierżawieniu przedsiębiorstwa, co miało miejsce 5 grudnia 2022 r. - dzierżawca przedsiębiorstwa nie przejął pracowników. Aktualnie Spółka nie zatrudnia pracowników, którzy w ramach umowy sprzedaży przejęci zostali by przez nabywcę.

Przedmiotem zbycia będą wszystkie aktywa materialne i niematerialne jakie posiada Spółka z wyłączeniem środków pieniężnych w kasie i na rachunku bankowym masy upadłości.

Na dzień ogłoszenia upadłości Spółka nie prowadziła swojej działalności operacyjnej to jest nie kontynuowała inwestycji budowlanej ze względu na skomplikowaną sytuację prawną nieruchomości oraz ze względu na utratę płynności finansowej przez Spółkę. Tym samym działalność gospodarcza Spółki od 2017 r. skupiała się na zabezpieczeniu, nieruchomości w tym placu budowy i inwestycji jaka tam została rozpoczęta. Po ogłoszeniu upadłości Syndyk nie prowadził działalności operacyjnej Spółki polegającej na kontynuacji inwestycji, niemniej dokonał zabezpieczenia i stałego nadzoru inwestycji oraz rozpoczął proces windykacji należności Spółki. Ponadto na podstawie przepisów prawa upadłościowego i na podstawie Postanowienia Sędziego komisarza z 8 czerwca 2022 r., w dniu 5 grudnia 2022 r. wydzierżawił przedsiębiorstwo upadłej Spółki, co w świetle przepisów w tym prawa upadłościowego stanowi prowadzenie przedsiębiorstwa upadłej Spółki. Biorąc pod uwagę powyższe - tak nabywca będzie miał możliwość nieprzerwanego prowadzenia działalności w zakresie jaka była prowadzona przez Spółkę w upadłości. Niemniej by kontynuować rozpoczętą i zawieszoną w 2017 r. inwestycję budowalną nabywca będzie musiał poczynić dodatkowe wydatki inwestycyjne.

Syndyk zakłada, że nabywca przedsiębiorstwa będzie kontynuował rozpoczętą i zawieszona w 2017 r. inwestycję budowalną - budowa budynku w (...).

Nabywca by móc kontynuować rozpoczętą i zawieszoną w 2017 r. inwestycję budowalną będzie musiał zawrzeć umowy na wykonanie zaktualizowanego projektu budowlanego, nadzoru budowalnego i umów o wykonawstwo budowlane. Dodatkowo nabywca będzie musiał uzyskać pozwolenie budowlane, które dla tej inwestycji wygasło przed ogłoszeniem upadłości Spółki, co wiąże się z wykonaniem szeregu działań i czynności natury administracyjnej.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy zbycie składników masy upadłościowej spełnia przesłanki art. 6 pkt 1 ustawy i transakcja ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z przedsiębiorstwem będącym w upadłości, zatem zasadnym jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1520 ze zm.).

W myśl art. 306 ustawy Prawo upadłościowe:

Zgodnie z art. 307 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Stosownie do art. 308 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Na podstawie art. 311 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Stosownie do brzmienia art. 313 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Jak stanowi art. 316 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

W myśl art. 316 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe:

Zgodnie z art. 317 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Według regulacji art. 318 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Zgodnie z art. 319 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Jak wskazano powyżej, zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości.

Wskazali Państwo we wniosku, że przedmiotem zbycia będą wszystkie aktywa materialne i niematerialne jakie posiada Spółka z wyłączeniem środków pieniężnych w kasie i na rachunku bankowym masy upadłości. Zgodnie z planem likwidacyjnym sporządzonym w myśl przepisów prawa upadłościowego, likwidację majątku upadłej spółki Syndyk planuje poprzez sprzedaż przedsiębiorstwa Spółki (...) w upadłości w całości. Jednocześnie wskazali Państwo, że na dzień ogłoszenia upadłości Spółka nie prowadziła swojej działalności operacyjnej to jest, nie kontynuowała inwestycji budowlanej ze względu na skomplikowaną sytuację prawną nieruchomości oraz ze względu na utratę płynności finansowej przez Spółkę. Działalność gospodarcza Spółki od 2017 r. skupiała się na zabezpieczeniu, nieruchomości w tym placu budowy i inwestycji jaka tam została rozpoczęta. Po ogłoszeniu upadłości Syndyk nie prowadził działalności operacyjnej Spółki polegającej na kontynuacji inwestycji, niemniej dokonał zabezpieczenia i stałego nadzoru inwestycji oraz rozpoczął proces windykacji należności Spółki. Ponadto na podstawie przepisów prawa upadłościowego i na podstawie Postanowienia Sędziego komisarza z 8 czerwca 2022 r., w dniu 5 grudnia 2022 r. wydzierżawił przedsiębiorstwo upadłej Spółki, co w świetle przepisów w tym prawa upadłościowego stanowi prowadzenie przedsiębiorstwa upadłej Spółki. Biorąc pod uwagę powyższe nabywca będzie miał możliwość nieprzerwanego prowadzenia działalności w zakresie jaka była prowadzona przez Spółkę w upadłości. Niemniej by kontynuować rozpoczętą i zawieszoną w 2017 r. inwestycję budowalną nabywca będzie musiał poczynić dodatkowe wydatki inwestycyjne. Syndyk jednocześnie zakłada, że nabywca przedsiębiorstwa będzie kontynuował rozpoczętą i zawieszoną w 2017 r. inwestycję budowalną - budowa budynku w (...).

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której przedmiotem zbycia będą wszystkie aktywa materialne i niematerialne jakie posiada Spółka jednakże z wyłączeniem środków pieniężnych w kasie i na rachunku bankowym masy upadłości. Wyłączenie tych elementów spośród zespołu składników przedsiębiorstwa mających być przedmiotem zbycia spowodowane jest specyfiką sytuacji, w jakiej znajduje się przedsiębiorstwo Spółki (...) po ogłoszeniu upadłości. Wyłączenie ze sprzedaży ww. składników – z uwagi na specyfikę postępowania upadłościowego – nie ma jednak żadnego negatywnego wpływu na potencjalną zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej przez nabywcę. Jak wynika bowiem z wniosku, nabywca będzie miał możliwość nieprzerwanego prowadzenia działalności w zakresie jaka była prowadzona przez Spółkę w upadłości, która jest do 5 grudnia dzierżawiona z możliwością przedłużenia za zgodą Sędziego – komisarza, co w świetle przepisów w tym prawa upadłościowego stanowi prowadzenie przedsiębiorstwa upadłej Spółki. Ponadto, co istotne w analizowanej sprawie nabywca przedsiębiorstwa będzie kontynuował rozpoczętą i zawieszoną w 2017 r. inwestycję budowalną - budowa budynku w (...).

Przedmiotowe przedsiębiorstwo Spółki (...) tworzy więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz cytowane przepisy należy stwierdzić, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, pomimo wyłączenia wskazanych we wniosku składników, będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, pozwalające na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim była ona realizowana w sprzedawanym przedsiębiorstwie. A zatem przedmiot sprzedaży, mimo ww. wyłączeń, będzie stanowić przedsiębiorstwo, wobec czego zbycie to będzie nosiło znamiona czynności, do której zastosowanie będzie miał art. 6 pkt 1 ustawy.

Tak więc planowana transakcja sprzedaży opisanego przedsiębiorstwa w skład którego wchodzi nieruchomość gruntowa z rozpoczętą inwestycją budowlaną - budynek w toku budowy, udziały w spółce zależnej, należności oraz firma - w tym:

1. Prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości (inwestycja budowlana w toku) stanowiącej działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 1 z obrębu (...), o obszarze 667 m2, położoną w (...) oraz budynek znajdujący się na tym gruncie, a stanowiący odrębny przedmiot własności, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy (...) prowadzi księgę wieczysta KW (...) - Akt Notarialny z 7 października 2014 r. repertorium A nr (...);

2. Materiały budowlane zgodnie ze spisem z natury w tym bloki betonowe, elementy stalowe instalacji, obejmy, wsporniki i inne elementy konstrukcji;

3. Rusztowanie budowlane;

4. Meble w tym stół i szafki;

5. Terma elektryczna 50l;

6. Taczka;

7. Skrzynka elektryczna budowlana;

8. Agregat prądotwórczy;

9. Ogrodzenie budowlane;

10. Kontener budowlany;

11. Udziały w spółce (...) Sp. z o.o. KRS (...) - 20 udziałów po 5 000 zł każdy udział wartość nominalna 100 000 zł;

12. Nazwa przedsiębiorstwa – firma;

13. Należności o łącznej wartości 6 342 624,65 zł od 10 dłużników

(ponadto do przedsiębiorstwa przypisana jest umowa dostawy wody i odbioru ścieków i aktualnie umowa dzierżawy tegoż przedsiębiorstwa; dodatkowo przedmiotem sprzedaży będą dokumenty przedsiębiorstwa w tym dokumenty dotyczące rozpoczętej inwestycji)

- będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa w myśl art. 55¹ Kodeksu cywilnego i w konsekwencji będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).