Interpretacja indywidualna z dnia 08.01.2019, sygn. 0115-KDIT1-3.4012.743.2018.2.MD, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Obowiązek opodatkowania sprzedaży działek gruntu przeznaczonych pod zabudowę.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2018 r. (data wpływu 5 listopada 2018 r.), uzupełnionym w dniu 28 listopada 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania sprzedaży działek gruntu przeznaczonych pod zabudowę jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2018 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 28 listopada 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania sprzedaży działek gruntu przeznaczonych pod zabudowę.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

W dniu 2008 r. Wnioskodawca nabył w drodze darowizny od swoich rodziców, w trybie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 czerwca 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania pomocy finansowej w ramach działania Renty Strukturalne objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 (Dz. U. Nr 109, poz. 750 ze zm.), wydanego na podstawie ustawy z dnia 28 listopada 2003 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich ze środków pochodzących z Sekcji Gwarancji Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej (Dz. U. Nr 229, poz. 2273 ze zm.) nieruchomości rolne stanowiące gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w tym niezabudowaną działkę nr 254/2 o pow. 1,50 ha.

Od tego czasu Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą z wykorzystaniem przedmiotowego gospodarstwa (w ramach której wykorzystuje m.in. działkę gruntu oznaczoną nr 254/2).

W związku z prowadzoną działalnością rolniczą Wnioskodawca posiada wpis w rejestrze REGON (w kategorii osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą).

Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi (pod własnym imieniem i nazwiskiem) działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, innej niż działalność rolnicza.

Wnioskodawca nie posiada wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej, przy czym jest on podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzonej działalności rolniczej. Wnioskodawca zarejestrował się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w dniu 2009 r.

Wnioskodawca nie posiada i nie posiadał przy tym statusu rolnika ryczałtowego. Jednocześnie nie udostępniał i nie udostępnia on innym osobom należących do niego gruntów na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub użyczenia.

W dniu 2015 r. Wnioskodawca wystąpił o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie 12 budynków mieszkalnych na ww. działce nr 254/2 (dla terenu tego nie został opracowany przez właściwą gminę plan zagospodarowania przestrzennego).

Decyzją z dnia 2016 r. Wnioskodawcy zostały ustalone warunki zabudowy dla przedmiotowej inwestycji (budowy dwunastu budynków o funkcji mieszkalnej w zabudowie mieszkaniowej jednorodzinnej).

Wnioskodawca dokonał przy tym podziału działki nr 254/2 na 13 (trzynaście) działek o pow. od 0,100 ha (jeden tysiąc metrów kwadratowych) do 0,1458 ha (jeden tysiąc czterysta pięćdziesiąt osiem metrów kwadratowych).

W rejestrze gruntów działki te opisano jako grunt orny. Wnioskodawca korzysta z tych działek na potrzeby prowadzonej działalności rolniczej (do czasu ich ewentualnej sprzedaży).

W dniu 2017 r. i 2017 r. Wnioskodawca zbył dwie z trzynastu ww. działek gruntu, przy czym nie prowadził on działań marketingowych w tym przedmiocie, które wymagałyby zaangażowania jakichkolwiek środków.

W umowach sprzedaży wskazano, że zbywca z tytułu dokonania czynności sprzedaży jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), czego wyrazem było wystawienie przez niego stosownych faktur VAT z tytułu dokonania tych czynności.

Wnioskodawca opodatkował ww. czynności sprzedaży zarówno podatkiem od towarów i usług, jak i podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Były to jedyne (do dnia sporządzenia wniosku) transakcje sprzedaży nieruchomości dokonane przez Wnioskodawcę (stan faktyczny).

Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnił, że:

1. w przeszłości nabył (poza darowizną nieruchomości otrzymaną od rodziców w dniu 2008 r.) dwie nieruchomości rolne, tj. w 2009 r. o pow. ok. 10 ha oraz w 2015 r. o pow. ok. 3 ha; nieruchomości te zostały nabyte w celu powiększenia gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Wnioskodawcę i są wykorzystywane wyłącznie dla celów rolniczych;
2. w przeszłości nie dokonywał sprzedaży innych aniżeli wyżej wymienione czynności odpłatnego zbycia nieruchomości;
3. do działek gruntu zbytych przez niego w czerwcu i sierpniu 2017 r. nie zostały przed ich sprzedażą podłączone żadne media;
4. działki gruntu zbyte przez niego w czerwcu i sierpniu 2017 r były do momentu ich sprzedaży wykorzystywane w prowadzonej działalności rolniczej, tj. była prowadzona na nich gospodarka rolna (produkcja roślinna);
5. umowy sprzedaży działek gruntu z czerwca i sierpnia 2017 r. były zainicjowane przez kupujących. Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działek, w szczególności nie zamieszczał żadnych ogłoszeń, które zawierałyby ofertę ich sprzedaży, a kupujący zgłosili się do Wnioskodawcy sami, przy czym nie jest on w stanie wskazać, w jaki sposób kupujący powzięli informację o możliwości nabycia działek.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza zbyć jedenaście pozostałych działek gruntu powstałych w wyniku podziału działki nr 254/2, przy czym nie jest on w stanie określić, w jakim czasie i z jaką częstotliwością będzie dokonywał tych czynności, albowiem będzie to zależne od zainteresowania nabywców.

Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnił, że:

1. do pozostałych 11 działek gruntu wydzielonych przez niego nie zostały podłączone media i nie zamierza on dokonać ich podłączenia przed ewentualną ich dalszą sprzedażą; przy doprowadzaniu prądu do dwóch działek gruntu sprzedanych przez Wnioskodawcę w czerwcu i sierpniu 2017 r. operator energetyczny dokonał zbiorczego opracowania planu podłączenia do prądu także 11 pozostałych wydzielonych przez niego działek gruntu, przez co istnieje potencjalna możliwość podłączenia tych działek do prądu; Wnioskodawca nie był jednak inicjatorem opracowania takiego planu, ani nie ma zamiaru faktycznego podłączenia tych działek do prądu przed ich ewentualną dalszą sprzedażą;
2. wszystkie działki gruntu wydzielone przez niego są i będą przez niego wykorzystywane, do chwili ich ewentualnej sprzedaży, w prowadzonej przez niego działalności rolniczej; Wnioskodawca prowadzi na tych działkach gospodarkę rolną (produkcję roślinną),
3. zamierza sprzedać 11 pozostałych działek gruntu bez podejmowania w tym zakresie jakichkolwiek działań marketingowych, w szczególności Wnioskodawca nie zamierza ogłaszać zamiaru zbycia działek; Wnioskodawca zamierza oczekiwać na nabywców i sprzeda działki dopiero wtedy, gdy potencjalni kupujący zwrócą się do niego z zapytaniem o możliwość nabycia takich działek;
4. nie zamierza sprzedawać działek w celach zarobkowych, w sposób ciągły i zorganizowany; świadczą o tym: brak zamiaru podejmowania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek działań marketingowych w celu szybkiej sprzedaży działek; prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności rolniczej na działkach (ich ciągłe rolnicze wykorzystywanie, które nie wymusza na Wnioskodawcy konieczności szybkiej sprzedaży działek); okoliczność, że między poszczególnymi czynnościami sprzedaży występują i będą występowały różnej długości przerwy; zamiar sprzedaży działek podyktowany jest w szczególności trudnościami związanymi z uprawą działek, a wywołanymi ich usytuowaniem (są one położone w bezpośrednim sąsiedztwie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, w klinie występującym pomiędzy dwiema drogami publicznymi).

Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca sprzedał działki oznaczone w ewidencji gruntów nr 254/3 254/13. Na sprzedaż zaś przeznaczył działki nr 254/4, 254/5, 254/6, 254/7, 254/8, 254/9, 254/10, 254/11, 254/12, 254/14 i 254/15. Na moment sprzedaży wydzielone działki nie były (w przypadku działek sprzedanych) i nie będą (w przypadku działek przeznaczonych na sprzedaż) zabudowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

• Czy czynności sprzedaży, w dniu 2017 r. i w dniu 2017 r., dwóch działek gruntu, powstałych w wyniku podziału działki nr 254/2 należącej do Wnioskodawcy, nabytej przez niego w drodze umowy darowizny z dnia 2008 r., dla której zostały ustalone decyzją z dnia 2016 r. warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie dwunastu budynków o funkcji mieszkalnej, powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli Wnioskodawca w przeszłości nie dokonywał odpłatnego zbycia innych nieruchomości, nie prowadził żadnych działań marketingowych w celu ich sprzedaży, działki te nie zostały uzbrojone w media przed ich sprzedażą i były wykorzystywane do dnia ich zbycia w prowadzonej działalności rolniczej?

• Czy czynność sprzedaży przez Wnioskodawcę jedenastu działek gruntu, powstałych w wyniku podziału należącej do niego działki nr 254/2, wykorzystywanej przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego działalności rolniczej, nabytej przez niego w drodze umowy darowizny z dnia 2008 r., dla której zostały ustalone decyzją z dnia 2016 r. warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie dwunastu budynków o funkcji mieszkalnej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli Wnioskodawca nie będzie prowadził żadnych działań marketingowych w celu ich sprzedaży, działki te nie zostaną uzbrojone w media przed ich sprzedażą i będą wykorzystywane do dnia ich zbycia w prowadzonej działalności rolniczej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 stycznia 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm. zwanej dalej u.p.t.u.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie towarów na terytorium kraju.

Jednocześnie w myśl art. 15 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (ust. 1), przy czym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2).

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonana przez niego w dniach 2017 r. i 2017 r. sprzedaż dwóch działek gruntu, powstałych w wyniku podziału działki nabytej przez niego w dniu 29 lutego 2008 r., nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tak samo nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem planowana sprzedaż przez niego kolejnych jedenastu działek gruntu powstałych w wyniku podziału działki nr 254/2, nabytej przez niego w dniu 2008 r.

W ocenie Wnioskodawcy, brak jest bowiem podstaw do przyjęcia, że dokonane przez niego czynności sprzedaży ww. działek nastąpiły i będą następowały w wykonaniu działalności gospodarczej.

W tym przedmiocie Wnioskodawca wyjaśnił, że sprzedał działki gruntu (i zamierza sprzedać kolejne) w ramach posiadanego majątku prywatnego.

Jednocześnie nie podejmował i nie będzie podejmował aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, w których angażowałby środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Sam fakt uzyskania przez Wnioskodawcę, w odniesieniu do działki nr 254/2, która została podzielona na trzynaście mniejszych działek, decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu przed sprzedażą tych działek, nie może natomiast przesądzać, że działania te były podejmowane w ramach działalności gospodarczej.

Podobnie podział działki na kilkanaście mniejszych nie może decydować o możliwości przypisania Wnioskodawcy zawodowego charakteru działalności (w zakresie obrotu nieruchomościami).

Poza tym dokonywane przez Wnioskodawcę czynności sprzedaży nie noszą znamion czynności powtarzalnych, nie mają one charakteru stałości, a pomiędzy poszczególnymi transakcjami występują (będą występowały) różnej długości przerwy (Wnioskodawca sprzedał dwie działki gruntu w czerwcu 2017 r. i sierpniu 2017 r.; od tego czasu nie sprzedał kolejnych działek).

Co więcej, Wnioskodawca nie dokonywał w przeszłości czynności sprzedaży innych nieruchomości, a zamiar sprzedaży wydzielonych działek podyktowany jest w szczególności trudnościami w uprawie działek, które położone są w bezpośrednim sąsiedztwie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, w pasie znajdującym się między dwiema drogami publicznymi.

W świetle powyższego Wnioskodawca przyjął, że dokonane i zamierzone przez Wnioskodawcę transakcje sprzedaży nieruchomości nie były i nie będą wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Podkreślić bowiem, że w kluczowym dla polskiego systemu prawnego wyroku Słaby i in. (C-180/11, C-181/11, EU:C:2011:589) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zauważył, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą, na gruncie podatku VAT (dokonywaną w ramach działalności gospodarczej), na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jednocześnie wskazał on, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie przeznaczonym następnie pod zabudowę, nie można uznać za podatnika VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, a sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. W związku z tym w orzecznictwie sądowym wskazuje się, że istotna jest w takim wypadku ocena, czy strona, dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13, LEX nr 1455822).

W ocenie Wnioskodawcy, dokonał on natomiast i będzie dokonywał sprzedaży działek gruntu w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym, uzyskanym w drodze darowizny. Trudno uznać przy tym, by w odniesieniu do tych transakcji (już dokonanych i przyszłych) miałby być on profesjonalnym handlowcem. Wnioskodawca wykonuje bowiem działalność rolniczą (nie trudni się profesjonalnie obrotem nieruchomościami) i nie podejmuje takich form aktywności przy planowaniu zbywania należących do niego działek, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z tych względów, zdaniem Wnioskodawcy, dwie czynności sprzedaży działek gruntu, dokonane przez niego w czerwcu i sierpniu 2017 r., nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (stan faktyczny).

Tak samo nie powinny podlegać opodatkowaniu tym podatkiem czynności sprzedaży pozostałych 11 (jedenastu) działek gruntu, których to czynności Wnioskodawca zamierza dokonać w przyszłości (w ramach opisanego zdarzenia przyszłego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju ().

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu VAT. Żeby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zwana dalej Dyrektywa działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem jeżeli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako TSUE) w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. Majątek prywatny to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że w 2008 r. Wnioskodawca nabył w drodze darowizny od rodziców nieruchomości rolne stanowiące gospodarstwo rolne, w tym niezabudowaną działkę nr 254/2 o pow. 1,50 ha. Od tego momentu Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą, w ramach której wykorzystuje również działkę nr 254/2. Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Jest podatnikiem VAT z tytułu tej działalności i w marcu 2009 r. zarejestrował się jako czynny podatnik VAT. W listopadzie 2015 r. Wnioskodawca wystąpił o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie 12 budynków mieszkalnych na działce nr 254/2. Decyzją wydaną w styczniu 2016 r. zostały ustalone warunki zabudowy dla przedmiotowej inwestycji. Wnioskodawca podzielił przy tym działkę nr 254/2 na 13 działek. Wnioskodawca korzysta z tych działek na potrzeby prowadzonej działalności rolniczej (do czasu ich ewentualnej sprzedaży). W czerwcu i sierpnia 2017 r. Wnioskodawca zbył dwie (nr 254/3 i 254/13) z trzynastu ww. działek gruntu, przy czym nie prowadził on działań marketingowych. Wnioskodawca ponadto wskazał, że:

• w umowach sprzedaży wskazano, że zbywca z tytułu dokonania czynności sprzedaży jest opodatkowany VAT, czego wyrazem było wystawienie przez niego faktur VAT;
• do ww. działek gruntu nie zostały przed ich sprzedażą podłączone żadne media;
• ww. działki gruntu były do momentu ich sprzedaży wykorzystywane w prowadzonej działalności rolniczej

Wnioskodawca zamierza zbyć jedenaście (nr 254/4, 254/5, 254/6, 254/7, 254/8, 254/9, 254/10, 254/11, 254/12, 254/14 i 254/15) pozostałych działek gruntu powstałych w wyniku podziału działki nr 254/2. Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnił, że:

• do pozostałych 11 działek gruntu wydzielonych przez niego nie zostały podłączone media i nie zamierza on dokonać ich podłączenia przed ewentualną ich dalszą sprzedażą;
• wszystkie działki gruntu wydzielone przez niego są i będą przez niego wykorzystywane, do chwili ich ewentualnej sprzedaży, w prowadzonej przez niego działalności rolniczej;
• zamierza sprzedać 11 pozostałych działek gruntu bez podejmowania w tym zakresie jakichkolwiek działań marketingowych;
• zamiar sprzedaży działek podyktowany jest w szczególności trudnościami związanymi z uprawą działek, a wywołanymi ich usytuowaniem (są one położone w bezpośrednim sąsiedztwie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, w klinie występującym pomiędzy dwiema drogami publicznymi).

Na moment sprzedaży wydzielone działki nie były (w przypadku działek sprzedanych) i nie będą (w przypadku działek przeznaczonych na sprzedaż) zabudowane. Wnioskodawca nie udostępniał i nie udostępnia innym osobom należących do niego gruntów na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub użyczenia. W przeszłości nabył (poza darowizną nieruchomości otrzymaną od rodziców w dniu 2008 r.) dwie nieruchomości rolne, tj. w 2009 r. o pow. ok. 10 ha oraz w 2015 r. o pow. ok. 3 ha. Nieruchomości te zostały nabyte w celu powiększenia gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Wnioskodawcę i są wykorzystywane wyłącznie dla celów rolniczych. W przeszłości Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży innych aniżeli wyżej wymienione czynności odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą obowiązku opodatkowania sprzedaży działek gruntu przeznaczonych pod zabudowę.

Tytułem wstępu warto odwołać się (co też zrobił Wnioskodawca, ale postawił przy tym błędne wnioski) do orzeczenia TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10. Wynika z niego, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie zdaniem TSUE okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast wyjaśnił TSUE w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Wskazane orzeczenie odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od VAT. Jednak gdy sprzedaży działek należących do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

Rozstrzygając zatem niniejszą sprawę podkreślić trzeba, że działki, które Wnioskodawca sprzedał (nr 254/3 254/13) i planuje sprzedać (nr 254/4, 254/5, 254/6, 254/7, 254/8, 254/9, 254/10, 254/11, 254/12, 254/14 i 254/15), służą (i służyły przed ich wydzieleniem) do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (tj. działalności rolniczej), z tytułu której jest od marca 2009 r. zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Nadto, Wnioskodawca podjął działania zmierzające do przygotowania gruntu (działek) do sprzedaży. Polegały one przede wszystkim na podziale gruntu na mniejsze działki oraz wystąpieniu o wydanie (i uzyskaniu) decyzji o warunkach zabudowy. Trudno te działania uznać za charakterystyczne dla rozporządzania majątkiem prywatnym. Wszystkie te czynności jednoznacznie bowiem wskazują na dążenie Wnioskodawcy do zwiększenia wartości, atrakcyjności nowych działek w związku z zamiarem ich sprzedaży. Aktywność Wnioskodawcy w przedmiocie ich zbycia jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Zatem wbrew stanowisku Wnioskodawcy:

• sprzedaż przez niego 2 działek (nr 254/3 254/13), które były częścią jego gospodarstwa rolnego, stanowiła dostawę dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu;
• planowana przez niego sprzedaż kolejnych 11 działek (nr 254/4, 254/5, 254/6, 254/7, 254/8, 254/9, 254/10, 254/11, 254/12, 254/14 i 254/15), które są częścią jego gospodarstwa rolnego, będzie stanowiła dostawę (dostawy) dokonywaną (dokonywane) przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu.

W tej sytuacji nie można uznać, że dostawa działek była (będzie) przejawem realizacji prawa do rozporządzania składnikami jednoznacznie związanymi z prywatnym majątkiem Wnioskodawcy. Bez znaczenia przy tym pozostaje sposób nabycia działki 254/2, z której zostały wydzielone działki już sprzedane, jak również przeznaczone do sprzedaży.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest zatem nieprawidłowe.

W niniejszej interpretacji indywidualnej nie rozstrzygano kwestii zastosowania właściwej stawki VAT lub zwolnienia od tego podatku, gdyż nie było to przedmiotem żądania.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej