Interpretacja indywidualna z dnia 21.05.2012, sygn. IPPP1/443-196/12-2/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Temat interpretacji

Czy stawka 8% podatku VAT, o której mowa w art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do refakturowania przez Spółdzielnię kosztów świadczenia usług, o których mowa w pozycjach od 140-144 załącznika nr 3 ustawy na następujące podmioty: członków Spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, osób niebędących członkami Spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, członków Spółdzielni będących właścicielami lokali użytkowych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2012 r. (data wpływu 1 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości refakturowania mediów z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT na członków Spółdzielni lub osoby niebędące członkami Spółdzielni - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości refakturowania mediów z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT na członków Spółdzielni lub osoby niebędące członkami Spółdzielni.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółdzielnia mieszkaniowa działa na podstawie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1116 ze zm.). W ramach swojej działalności statutowej zgodnie z art. 1 cyt. ustawy m.in. zaspokaja potrzeby mieszkaniowe i inne potrzeby członków spółdzielni oraz ich rodzin, poprzez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych, a także lokali o innym przeznaczeniu w tym użytkowych.

W ramach powyższej działalności Spółdzielnia jest stroną umów cywilnoprawnych zawieranych z dostawcami mediów (wody, odprowadzania wody oraz podgrzania wody i centralnego ogrzewania) do lokali użytkowych, które są:

1. przedmiotem spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego wchodzącego w skład zasobu Spółdzielni i przysługującego członkowi Spółdzielni,
2. przedmiotem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego wchodzącego w skład zasobu Spółdzielni i przysługującego osobie niebędącej członkiem Spółdzielni,
3. przedmiotem odrębnej własności członków Spółdzielni.

Na podstawie art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 cyt. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

• członkowie spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu,

• osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, są obowiązane uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat na takich samych zasadach, jak członkowie spółdzielni, z zastrzeżeniem art. 5,

• członkowie spółdzielni będący właścicielami lokali są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

W związku z powyższym, Spółdzielnia obciąża kosztami mediów (wody, odprowadzania ścieków) dostarczanych do lokali, o których mowa w pkt 1-3 powyżej. Obciążenia te dokonywane są na podstawie realnego zużycia, tj. według wskazań licznika i wcześniejszym pobieraniem miesięcznych zaliczek na powyższe koszty.

Powyższe koszty dostarczania mediów (wody i odprowadzania ścieków) są zawsze wyodrębnioną kwotowo wartością w uchwałach ustalających wysokość opłat eksploatacyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy stawka 8% podatku VAT, o której mowa w art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do refakturowania przez Spółdzielnię kosztów świadczenia usług, o których mowa w pozycjach od 140-144 załącznika nr 3 ustawy na następujące podmioty:

1. członków Spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego,
2. osób niebędących członkami Spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego,
3. członków Spółdzielni będącyc właścicielami lokali użytkowych...

Zdaniem Wnioskodawcy, stawka 8% podatku VAT, o której mowa w art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do refakturowania przez podatnika kosztów świadczenia usług, o których mowa w pozycjach od 140-144 załącznika nr 3 tej ustawy na następujące podmioty:

1. członków Spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego,
2. osób niebędących członkami Spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego,
3. członków Spółdzielni będących właścicielami lokali użytkowych.

Usługi na rzecz członków Spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, lub na rzecz właścicieli lokali użytkowych będących lub niebędących członkami Spółdzielni są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, co wynika z art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 i art. 19 pkt 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054).

W ocenie Wnioskodawcy w ramach przenoszenia kosztów eksploatacji na rzecz właściciela lub osoby, której przysługuje prawo spółdzielcze, podatnik świadczy bezpośrednio lub jedynie refakturuje różnego rodzaju usługi, w tym dostarczania mediów (wody i odprowadzania ścieków). Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 2 cyt. ustawy o VAT w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. W pozycjach od 140 do 144 załącznika nr 3 do ustawy wskazano następujące rodzaje usług, do których stosuje się obniżoną stawkę 8% podatku VAT: usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych, usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne nadających się do recyklingu, usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne nienadających się do recyklingu.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, refakturowanie kosztów z tytułu powyższych usług przez Spółdzielnię na rzecz ostatecznych odbiorców tych usług powinno być dokonywane z zastosowaniem obniżonej 8% stawki podatku VAT, a nie stawki podstawowej 23%. A zatem stawkę podstawową Spółdzielnia stosować będzie do opłat, które wynikają z usług świadczonych przez Spółdzielnię samodzielnie, zaś w zakresie, w którym Spółdzielnia jedynie dokonuje refakturowania, tj. prostego przeniesienia odpowiedniej części kosztów z tytułu mediów dostarczanych do danego lokalu użytkowego, zastosowanie będzie miała stawka odpowiednia do refakturowanej usługi, tj. 8% z tytułu dostarczania mediów (wody i odprowadzania ścieków).

Takie ujęcie powyższego rozliczenia, wynika z dyspozycji art. 30 ust. 3 cyt. ustawy o VAT, tj. w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. W analizowanym przypadku Spółdzielnia zawierając umowy z dostawcami mediów działa w imieniu własnym, lecz czyni to wyłącznie w interesie i na rzecz bezpośrednich odbiorców tych usług tj. swoich członków, właścicieli czy też osób, którym przysługuje określone prawo spółdzielcze do lokalu. W takiej sytuacji więc należy wyodrębnić obrót podatnika wyliczany według ogólnej zasady na podstawie art. 29 ust. 1 cyt. ustawy o VAT, od obrotu wyliczonego na podstawie art. 30 ust. 3 ustawy o VAT, który jest przepisem szczególnym w stosunku do tego poprzedniego. Już wyłącznie ten argument przemawia za tym, aby stosować w zakresie refakturowanych kosztów, stawkę właściwą z tytułu świadczenia refakturowanych usług.

Stanowisko to potwierdza również brzmienie art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347 poz. 1 ze zm.), według którego w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Ponadto brak podstaw do rozliczania opłat z tytułu dostawy mediów wynika a contrario z art. 78 Dyrektywy VAT, zgodnie z którym do podstawy opodatkowania wlicza się takie elementy jak: podatki, cła, opłaty i inne należności z wyjątkiem samego VAT, koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Przepis ten natomiast nie wymienia opłat z tytułu dostawy mediów, zatem brak jest podstaw do wliczenia na podstawie tego przepisu dołączenia wszystkich nakładanych przez Spółdzielnię opłat, o których mowa na wstępie niniejszego wniosku.

Nie bez znaczenia dla oceny analizowanego stanu faktycznego jest również orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w szczególności orzeczenie z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd. v Commissioners of Customs and Excise, w którym rozstrzygnięto, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako pojedyncze świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń. Trybunał stwierdził w nim, że w tym przypadku (do usług pomocniczych) stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej: usługę należy uznać więc za usługę pomocniczą, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz środek do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Jednakże jednocześnie Trybunał wskazał, że co do zasady każda usługa powinna być uznawana za odrębną i niezależną od siebie, zaś jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

ETS wielokrotnie w swoim orzecznictwie podkreślał opozycje pomiędzy ekonomiczną a prawną rzeczywistością danej transakcji (usługi). Podatek od towarów i usług jest konstrukcyjnie podatkiem ekonomicznym i treść stosunku prawnego ma dla niego drugorzędne znaczenie. Ponadto również z uwagi na gospodarczy charakter tego obciążenia fiskalnego, interpretacja przepisów nie może prowadzić do naruszenia zasad konkurencji między podmiotami.

W ocenie Wnioskodawcy sztuczne łączenie wyodrębnionych opłat nakładanych na wskazanych na wstępie odbiorców usług stałoby w sprzeczności z art. 30 ust. 3 ustawy o VAT. Wskazać należy, że zarówno w orzecznictwie ETS jak również sądów administracyjnych w zakresie podatku od towarów i usług podkreśla się gospodarczą stronę dokonywanych transakcji i rozliczeń. W analizowanych przypadkach, finalni nabywcy dostarczanych do lokali mediów obciążeni byliby stawką 8%, gdyby samodzielnie zawierali umowy z dostawcami mediów. W sytuacji zaś, gdy korzystają z pośrednika (tj. Spółdzielni), która w imieniu własnym, ale na ich rzecz zawiera umowy z ww. dostawcami, nieuzasadnione z punktu widzenia ekonomicznej strony transakcji i zasad konkurencji byłoby łączenie tych usług z pozostałymi usługami świadczonymi przez Spółdzielnię na rzecz swoich członków, właścicieli lokali i osób, którym przysługują prawa spółdzielcze do lokali użytkowych i opodatkowanie ich łącznie wyższą podstawową stawką VAT.

Zarówno w literaturze przedmiotu jak i w orzecznictwie wskazuje się, że strony mają swobodę w określeniu, czy dane świadczenie ma charakter odrębnej usługi, czy też łącznie z innymi usługami składa się na jedną złożoną usługę o kompleksowym charakterze (tak W. Varga w glosie do wyroku TS z dnia 25 lutego 1999 r. C-349/96). Takie wyodrębnienie lub połączenie usług przez strony wynikać może z wyodrębnienia w umowie (lub w przypadku Spółdzielni również w wiążącej i ważnej uchwale właściwego organu Spółdzielni) świadczeń jedynie refakturowanych i świadczeń pozostałych świadczonych osobiście przez podatnika za pomocą swoich zasobów rzeczowych, ludzkich i kapitałowych.

Wskazać należy, iż powyższe stanowisko co do zasady podziela aktualne orzecznictwo sądowo-administracyjne a zwłaszcza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 maja 2011 roku I FSK 740/10, który co prawda został wydany w związku z rozliczeniami pomiędzy wspólnotą mieszkaniową a jej członkami, lecz argumentacja w nim zawarta może mieć również bezpośrednie odniesienie do spółdzielni mieszkaniowych. W wyroku tym wskazuje się, że w przypadku wydatków ponoszonych przez właściciela związanych z utrzymaniem jego lokalu, a dotyczących tzw. mediów, zarządca wspólnoty w zakresie dostawy mediów do poszczególnych lokali występuje jako pośrednik między dostawcami i odbiorcami. Nabywcą finalnym towarów i usług - wody, ogrzewania, odprowadzania ścieków itp. i służących zaspokojeniu indywidualnych potrzeb wspólnoty - jest nie wspólnota, a każdy z jej członków osobno. W takim przypadku każdy jej członek jako konsument nabywa od wspólnoty jako podatnika VAT towar lub usługę nabytą przez wspólnotę od innego podatnika. Zatem zakup przez wspólnotę usług dotyczących tzw. mediów i służących zaspokajaniu indywidualnych potrzeb każdego z członków wspólnoty powinien być refakturowany na członków wspólnoty ze wszystkimi konsekwencjami wynikającymi z ustawy o podatku od towarów i usług.

Z orzeczenia powyższego wynika również, że łączenie świadczeń na rzecz finalnych odbiorców nabywanych jedynie przez Spółdzielnię z usługą świadczoną samodzielnie przez Spółdzielnię na rzecz tych podmiotów, w przypadku wyraźnego wyodrębnienia tych kosztów w uchwale właściwego organu Spółdzielni byłoby sztuczne i nieprawidłowe.

Podobne stanowisko reprezentowane jest w orzeczeniach WSA w Warszawie z dnia 9 lutego 2010 r. III SA/Wa 1391/09, WSA w Krakowie SA/Kr 346/10 i NSA z 11 stycznia 2011 r. I FSK 1454 i z 31 maja 2011 r. I FSK 740/10, WSA w Warszawie z dnia 21 czerwca 2011 r. III SA/Wa 3047/10.

W związku z powyższym Wnioskodawca wskazuje, iż ww. stanowisko jest zasadne i zasługuje na uwzględnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ustawy o VAT. I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (). Przy czym towarami na podstawie art. 2 pkt 6 cyt. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast, na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl zatem art. 41 ust. 2 powołanej ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże, przepis art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy o VAT stanowi, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W tym miejscu wskazać należy, iż w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku wysokości 8%, w poz. 140-144 wymienione zostały:

• usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych (PKWiU 36.00.20.0),

• usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych (PKWiU 36.00.30.0),

• usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (PKWiU ex 37) (przy czym ex dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania),

• usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne nadających się do recyklingu (PKWiU 38.11.1),

• usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne nienadających się do recyklingu (PKWiU 38.11.2).

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze przewidują ponadto szereg zwolnień o charakterze podmiotowym i przedmiotowym.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 11 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych.

Natomiast w myśl § 13 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, za które są pobierane opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1116 ze zm.).

Powołany powyżej przepis art. 4 ust. 1, ust. 2, ust. 4 i ust. 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych stanowi, iż:

• członkowie spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu;

• członkowie spółdzielni będący właścicielami lokali są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu;

• właściciele lokali niebędący członkami spółdzielni są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych. Są oni również obowiązani uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni, które są przeznaczone do wspólnego korzystania przez osoby zamieszkujące w określonych budynkach lub osiedlu. Obowiązki te wykonują przez uiszczanie opłat na takich samych zasadach, jak członkowie spółdzielni, z zastrzeżeniem art. 5;

• członkowie spółdzielni uczestniczą w kosztach związanych z działalnością społeczną, oświatową i kulturalną prowadzoną przez spółdzielnię, jeżeli uchwała walnego zgromadzenia tak stanowi. Właściciele lokali niebędący członkami oraz osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, mogą odpłatnie korzystać z takiej działalności na podstawie umów zawieranych ze spółdzielnią.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku VAT odnosi się do czynności wykonywanych na rzecz członków spółdzielni mieszkaniowych, a także osób niebędących członkami spółdzielni. Muszą być oni właścicielami lokali, a w przypadku członka spółdzielni może przysługiwać mu spółdzielcze prawo do lokalu.

Cytowane wyżej przepisy jednoznacznie wskazują, że zwolnienie od podatku VAT odnosi się do czynności wykonywanych na rzecz członków spółdzielni mieszkaniowych, a także osób niebędących członkami spółdzielni. Muszą być oni właścicielami lokali mieszkalnych lub musi im przysługiwać spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego. Rodzaje opłat wymienione w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych dotyczą wszelkich opłat. Jednakże przepisy art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 16 cyt. rozporządzenia, wyraźnie wskazują na właścicieli lokali mieszkalnych, członków spółdzielni i osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa lub prawa własności do lokali mieszkalnych. Stąd też zwolnienie od podatku dotyczy wyłącznie czynności (za które są pobierane opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych) związanych z lokalami mieszkalnymi, nie dotyczy zaś czynności związanych z lokalami użytkowymi.

W tej sytuacji konieczne jest określenie pojęcia lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Zwrócić należy przy tym uwagę, iż ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują tych pojęć. W związku z tym niezbędnym jest użycie definicji zawartej w prawie spółdzielczym.

Zgodnie zatem z art. 2 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, lokalem w rozumieniu ustawy jest samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80 poz. 903 ze zm.). Stosownie zaś do art. 2 ust. 2 ww. ustawy o własności lokali, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Wskazać należy, iż rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75 poz. 690 ze zm.), w § 3 pkt 14 określa lokal użytkowy jako jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Przedstawiona powyżej analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz ww. rozporządzenia Ministra Finansów, w kontekście przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, ustawy o własności lokali i rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, prowadzi do wniosku, iż zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni mieszkaniowych oraz osób niebędących członkami, jeżeli pobierane przez te spółdzielnie opłaty dotyczą lokali mieszkalnych. Nie korzystają z tego zwolnienia z kolei czynności spółdzielni, za które pobierane są opłaty związane z lokalami użytkowymi.

Z przedstawionego w złożonym wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż w ramach swojej działalności statutowej, Spółdzielnia m.in. zaspokaja potrzeby mieszkaniowe i inne potrzeby członków spółdzielni oraz ich rodzin, poprzez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych, a także lokali o innym przeznaczeniu w tym użytkowych. W ramach tej działalności, Wnioskodawca jest stroną umów cywilnoprawnych zawieranych z dostawcami mediów (wody, odprowadzania wody oraz podgrzania wody i centralnego ogrzewania) do lokali użytkowych, które są przedmiotem spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego wchodzącego w skład zasobu Spółdzielni i przysługującego członkowi Spółdzielni, przedmiotem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego wchodzącego w skład zasobu Spółdzielni i przysługującego osobie niebędącej członkiem Spółdzielni, oraz przedmiotem odrębnej własności członków Spółdzielni. Wnioskodawca obciąża kosztami mediów (wody, odprowadzania ścieków) dostarczanych do lokali, o których mowa powyżej. Obciążenia te dokonywane są na podstawie realnego zużycia, tj. według wskazań licznika i wcześniejszym pobieraniem miesięcznych zaliczek na powyższe koszty. Powyższe koszty dostarczania mediów (wody i odprowadzania ścieków) są zawsze wyodrębnioną kwotowo wartością w uchwałach ustalających wysokość opłat eksploatacyjnych.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego na tle powyższych przepisów prowadzi do wniosku, opłaty eksploatacyjne wnoszone przez osoby będące bądź niebędące członkami Spółdzielni, a posiadające spółdzielcze prawo, spółdzielcze własnościowe bądź odrębne prawo własności, odnoszące się do lokali użytkowych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%.

Reasumując, do wszystkich ww. składników z tytułu opłat wnoszonych przez:

1. członków Spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego,
2. osób niebędących członkami Spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, oraz
3. członków Spółdzielni będących właścicielami lokali użytkowych

z tytułu korzystania z lokali użytkowych, Spółdzielnia winna zastosować stawkę podatku w wysokości 23%.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Spółdzielnię orzeczeń WSA oraz NSA należy podkreślić, że zostały one potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w konkretnej, indywidualnej sprawie, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne choćby podobne lub zbieżne sprawy. Ponadto zauważyć należy, że powołane wyroki zapadły w odmiennych od opisanego we wniosku, stanach faktycznych. I tak, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lutego 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1391/09 oraz wydany w związku z nim wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 740/10, a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 346/10 oraz w wydane w związku z nim orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 1454/10, dotyczyły opodatkowania opłat wynikających z eksploatacji lokali w przypadku zawartej umowy najmu, a nie jak w przypadku Wnioskodawcy opłat wynikających z eksploatacji lokali użytkowych przez członków Spółdzielni lub osoby niebędące członkami Spółdzielni. Przedmiotem zapytania strony skarżącej w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 3047/10 było z kolei prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawianych przez wspólnoty mieszkaniowe dokumentujących refakturowanie na skarżącą - członka wspólnoty będącego również czynnym podatnikiem VAT ponoszone przez skarżącą koszty (wydatki), związane z utrzymaniem lokali będących własnością skarżącej proporcjonalnie do posiadanych udziałów we współwłasności, w przypadku, gdy stosowne opłaty i koszty związane z dostawą mediów lub innych usług są dalej refakturowane na najemców poszczególnych lokali. Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż orzeczenie powyższe jest orzeczeniem nieprawomocnym, zatem również z tego względu nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 481 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie