Stanowisko Wnioskodawcy:

Nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z uwagi na fakt, iż grunt nie został nabyty w ramach działalności gospodarczej lecz z myślą o majątku osobistym, zbycie udziału stanowi czynność jednorazową. Transakcja zarówno nabycia, jak i zbycia udziału jest wynikiem wywłaszczenia przez gminę. W orzecznictwie NSA art. 15 ust. 2 ustawy o VAT uważa za przedsiębiorców osoby prowadzące działalność jako producenci, handlowcy, usługodawcy, przedstawiciele wolnych zawodów, wykonujące czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza winna cechować się stałością, powtarzalnością jej wykonania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Zbycie udziałów w gruntach w przypadku Wnioskującej nie stanowi działalności gospodarczej ani handlowej, jest transakcją jednorazową, nie jest czyniona z zamiarem jej powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru.

Przyjęcie, iż osoba fizyczna zbywająca udział w gruncie działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność handlową gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami wymaga ustalenia, iż jej działalność przybiera formę zawodową, profesjonalną czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuowania), a w konsekwencji zorganizowaną.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku konieczności opodatkowania podatkiem VAT, opodatkowaniu podlegać będzie tylko zbycie gruntu dokupionego w 2008 r.

Ponadto Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem Strona dokonuje zbycia udziałów w gruncie, natomiast budynki znajdujące się na zbywanym gruncie stanowią własność inwestora (całość nakładów).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza mocą art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie pojęcia podatnik ma zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania. O ile bowiem określenie czynności podlegających opodatkowaniu określa zakres przedmiotowy opodatkowania, o tyle istotne jest również wskazanie zakresu podmiotowego opodatkowania czynność dokonana musi zostać przez podmiot spełniający warunki niezbędne dla uznania go za podatnika podatku od towarów i usług. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika. Należy w tym miejscu zauważyć, że obie te cechy powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonał w ramach działalności gospodarczej.

Ze złożonego wniosku wynika, iż do 2008 r. na nieruchomości znajdowały się lokale handlowe, w których Strona prowadziła działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Udział zakupiony w latach 90-tych był przedmiotem umowy użyczenia spółce cywilnej, w której Wnioskodawczyni była wspólnikiem oraz umowy użyczenia pomiędzy Stroną a jej synem. W 2008 roku Wnioskodawczyni została wywłaszczona z części gruntu a budynki na nim posadowione zostały wyburzone. Z uwagi na wywłaszczenie, które miało nastąpić, Strona pozyskała inwestora, z którym spisała przedwstępną umowę zamiany, na mocy której inwestor zobowiązał się do wybudowania na gruncie budynku usługowo-handlowego a Strona do przekazania udziałów w gruncie (pozostałe lokale inwestor sprzeda). Inwestycja miała zostać zrealizowana do końca 2009 r. Na polepszenie warunków zabudowy w 2008 r. dokupiono od miasta grunt ok. 1000 m2, który jest przyległy do działki. Z uwagi na fakt, iż inwestor nie wywiązał się z zawartej umowy, w grudniu 2011 r. została spisana umowa przeniesienia prawa własności (za wynagrodzeniem) nieruchomości. Ponadto Wnioskodawczyni spisała także z inwestorem przedwstępną umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży, na mocy której inwestor zobowiązał się dokończyć rozpoczętą inwestycję i odsprzedać lokale Wnioskodawczyni oraz pozostałym współwłaścicielom gruntu.

Z powyżej przedstawionych okoliczności nie wynika ażeby sprzedaż udziałów w gruncie, których właścicielem jest Wnioskodawczyni, wiązała się z zaspokajaniem potrzeb osobistych Strony. Z powyższego nie można ponadto wywieźć wniosku, iż Wnioskodawczyni przedmiotowe udziały nabyła w celu zaspokajania potrzeb osobistych, np. w celu budowy budynku mieszkalnego na własne potrzeby lub w celach rekreacyjnych. Okoliczność, iż do 2008 roku Wnioskująca wykorzystywała grunt (wówczas zabudowany budynkami) w prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej, wskazuje na fakt, iż nieruchomość ta nie stanowiła żadnym momencie jej majątku prywatnego, istnieje bowiem ścisły jego związek z działalnością gospodarczą. Dokupienie przez Wnioskodawczynię kolejnych dwóch udziałów w gruncie w latach 90-tych oraz ich użyczenie spółce cywilnej, (która wykorzystywała je do wykonywania czynności opodatkowanych) a także synowi wspiera powyżej przedstawioną tezę. Także zakup w 2008 roku gruntu od miasta został dokonany celem poprawy warunków zabudowy. Fakt, iż nieruchomości te w żadnym wypadku nie były wpisane do ewidencji środków trwałych ani też amortyzowane nie może prowadzić do wniosku, że stanowiły one majątek osobisty Wnioskodawczyni.

Analizując powyższe okoliczności wskazać należy, iż nabycie przedmiotowych nieruchomości nie może zostać przypisane zaspokajaniu potrzeb osobistych Wnioskodawczyni, miało ono związek z działalnością gospodarczą i dlatego też zbycie tych nieruchomości należy również zakwalifikować do tej działalności. Nabycie kolejnych udziałów w latach 90-tych oraz działki w 2008 r. miało charakter lokaty kapitału, wskazującej na chęć zbycia w przyszłości zakupionej nieruchomości, co też potwierdza poszukiwanie przez Stronę inwestora oraz dążenie do wybudowania na terenie gruntu budynku usługowo handlowego, w którym Wnioskodawczyni ma zamiar nabyć lokal usługowy. Całość przedstawionych powyżej okoliczności bezspornie wskazuje na fakt, iż sprzedaż nieruchomości na mocy zawartej w grudniu 2011 roku nieruchomości czyni Wnioskodawczynię podatnikiem podatku VAT z tego tytułu.

Zatem dokonanie sprzedaży przez Stronę nieruchomości na rzecz inwestora należy zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a sprzedającą za podatnika podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni już w momencie posiadania gruntów a także dokonywania sukcesywnego zakupu kolejnych działała w charakterze handlowca.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe, bowiem opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie całość transakcji, nie tylko grunt zakupiony w 2008 roku.

Nie można także zgodzić się z Wnioskodawczynią, iż przedmiotem dostawy jest grunt niezabudowany. Należy bowiem wskazać na uregulowania wynikające w przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Jak stanowi art. 45 ustawy Kodeks cywilny, rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy, które dzielą się na nieruchomości i rzeczy ruchome.

W myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie z art. 48 kc, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (zasada superficies solo cedit).

Z treści art. 47 § 1 kc wynika, że rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Zatem budynek jako część składowa nie może być w oderwaniu od gruntu przedmiotem odrębnej własności, a tym samym i obrotu. Wszelkie więc budynki i urządzenia trwale z gruntem związane posadowione na gruntach będących własnością Wnioskodawczyni, stanowią jej własność, niezależnie od tego przez kogo zostały wybudowane. Wzniesienie budowli następuje, poza wyjątkami określonymi w ustawie, z zachowaniem zasady superficies solo cedit. A to oznacza, że Wnioskodawczyni jako właściciel gruntu może rozporządzać zarówno gruntem, jak i budynkiem na nim się znajdującym.

Wyjątek od zasady superficies solo cedit przewiduje zaś między innymi art. 235 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym (§ 1 i 2).

Z uwagi na fakt, iż w przedmiotowym przypadku nie mamy do czynienia z wieczystym użytkowaniem gruntu a jego własnością, wyjątek ten nie znajduje zastosowania.

Tym samym stwierdzić należy, iż przedmiotem dostawy jest grunt zabudowany.

W związku z powyższym przeanalizować należy przepisy regulujące kwestię opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia gruntu zabudowanego.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawczynią, iż w przedmiotowym przypadku przedmiotem dostawy jest niezabudowany grunt, co jest niezwykle istotne z punktu widzenia terminu powstania obowiązku podatkowego. W analizowanym przypadku wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni jako właściciela gruntu, na którym podmiot trzeci wybudował budynek, jest podmiotem dokonującym zarówno dostawy gruntu jak i budynku wybudowanego przez podmiot trzeci, trwale z tym gruntem związanego.

Wobec powyższego, kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma wykładnia art. 29 ust. 5 ustawy VAT. Przepisy te regulują szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu z którym budynek ten jest trwale związany. Ich treść nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany. Jeżeli zatem dostawa dotyczy budynków i budowli, która objęta jest stawką 23%, dostawa gruntu związanego z tym obiektem jako niewyłączona z podstawy opodatkowania tegoż obiektu, również podlega opodatkowaniu według stawki 23%. W przypadku zaś, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy o podatku od towarów i usług przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu wskazać należy, iż możliwość zastosowania zwolnienia z podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie wyżej powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a uwarunkowana jest łącznym spełnieniem warunków w tym przepisie wymienionych.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat - art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Dla określenia, czy dostawa budynku, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia z VAT istotne jest uwzględnienie definicji pierwszego zasiedlenia sformułowanej na potrzeby ustawy o VAT w jej art. 2 pkt 14.

W myśl tej właśnie definicji przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwsze zasiedlenie ma zatem obecnie miejsce w momencie oddania do używania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi:

1. nowo wybudowanego budynku (budowli lub jego części) lub
2. gruntownie odnowionego (nakłady na odnowienie to co najmniej 30% jego wartości początkowej) budynku (budowli lub jego części)

- w wyniku czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (np. sprzedaż, najem, dzierżawa, leasing).

Pierwsze zasiedlenie zatem będzie miało miejsce np. wtedy, gdy podatnik wybuduje nowy obiekt budowlany, po czym dokona jego sprzedaży, najmu, dzierżawy czy leasingu. Jeżeli jednak po jego wybudowaniu nie dokona takiej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, a będzie go sam użytkował we własnej działalności to nie dojdzie do pierwszego zasiedlenia. Zbywając go zatem po 5, 10, lub 15 latach eksploatacji, dokonuje dopiero jego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, co czyni tę czynność opodatkowaną (chyba, że przy jego budowie nie korzystał z odliczenia podatku i nie dokonywał nakładów ulepszających w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej budynku, a jeżeli takie poczynił, wykorzystywał ten budynek w stanie ulepszonym do działalności opodatkowanej co najmniej 5 lat - wówczas będzie to dostawa zwolniona od VAT).

Z treści wniosku wynika, iż przedmiotem dostawy jest grunt wraz z rozpoczętą inwestycją w postaci budowy budynku usługowo handlowego, który wybudował podmiot trzeci. Przedmiotowy budynek nie został oddany do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych. Zatem dostawa tej nieruchomości będzie dokonana w warunkach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu wyżej powołanego art. 2 pkt 14 ustawy. W konsekwencji zwolnienie z opodatkowania tej transakcji na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania.

Tym samym zasadne jest rozpatrzenie, czy przedmiotowa dostawa korzysta ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni, jako dokonującej dostawy przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało w stosunku do tego obiektu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a także, że Strona nie ponosiła wydatków na jego ulepszenie.

W konsekwencji tut. Organ podatkowy stoi na stanowisku, iż dostawa nieruchomości opisanej w złożonym wniosku korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy, bowiem spełnione zostały dwa warunki, o którym mowa w powołanym powyżej przepisie.

Jak wynika ze złożonego wniosku Wnioskodawczyni nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, tym samym zastosowanie w przedmiotowej sytuacji znajdzie przepis art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie ze wskazanym artykułem, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W świetle art. 113 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Tym samym stwierdzić należy, iż dokonana przez Wnioskodawczynię dostawa zabudowanej nieruchomości nie będzie rodzić obowiązku rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT. W konsekwencji w wyniku tej sprzedaży nie powstanie po stronie Zainteresowanej także obowiązek podatkowy.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Rozstrzygnięcie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych zostało ujęte w odrębnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 550 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie