Temat interpretacji
Wniesienie w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Na wnoszącym aport nie ciąży obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2008r. (data wpływu 11 września 2008r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu z dnia 2 grudnia 2008r. pismem z dnia 11 grudnia 2008r. (data wpływu 15 grudnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku VAT w związku z wniesieniem aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 11 września 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku VAT w związku z wniesieniem aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 11 grudnia 2008r. (data wpływu 15 grudnia 2008r.).
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Spółka z o.o. . prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. transportu i spedycji, sprzedaży paliw, stacji diagnostycznej i napraw pojazdów, usług serwisowania pojazdów ciężarowych oraz usług agencji celnej. Działalność powyższą Spółka prowadzi częściowo przy wykorzystaniu własnych nieruchomości (stacja paliw), częściowo na nieruchomościach wynajmowanych. Główne miejsce wykonywania działalności znajduje się w miejscowości ., Gm. ... Natomiast działalność agencji celnej wykonywana jest w dzierżawionym budynku w miejscowości .., gmina ... W niedługiej przyszłości Spółka zamierza zostać komplementariuszem w spółce komandytowej z prawem do udziału w zyskach tej spółki. Wkład do spółki komandytowej Spółka z o.o. zamierza wnieść w formie zorganizowanej części prowadzonego przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Zamiarem Spółki jest wniesienie przeważającej części składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych w dotychczasowej formie prawnej poza wyodrębnioną organizacyjnie działalnością w zakresie agencji celnej. Pozostałe rodzaje działalności, w tym działalność podstawowa jaką jest działalność transportowa i spedycyjna oraz działalność w zakresie stacji paliw, stacji diagnostycznej i stacji obsługi pojazdów, usług serwisowania wraz ze środkami trwałymi i wartościami niematerialnymi i prawnymi w formie licencji i koncesji wykorzystywanymi do ich prowadzenia, pracownikami, należnościami i zobowiązaniami byłaby w formie aportu wniesiona do spółki komandytowej w zamian za objęcie w tej spółce udziałów. Innymi słowy Spółka zamierza wnieść w formie aportu do spółki komandytowej taką część majątku, która samodzielnie może służyć wykonywaniu działalności gospodarczej.
Pismem z dnia 11 grudnia 2008r. Wnioskodawca uzupełnił, iż zamierza dokonać podziału na wyodrębniony organizacyjnie jeden rodzaj działalności jakim jest działalność agencji celnej i na pozostałe rodzaje które stanowią działalność podstawową jaką jest działalność transportowa, spedycyjna, stacja paliw, stacja diagnostyczna, usługi serwisowe w zakresie naprawy pojazdów itp. Przeprowadzenie wydzielenia finansowego w istniejącej spółce polegałoby na podziale środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych od strony bilansowej oraz wydzielenia należności i zobowiązań w aktywa/pasywa wg wyodrębnienia organizacyjnego. Podziałowi podlegałyby również wszystkie umowy, licencje, koncesje istotne z punktu widzenia spółki, jak i poszczególnych rodzajów działalności.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w sytuacji nie sporządzania samodzielnego bilansu przez wnoszoną część tego przedsiębiorstwa wywoła konieczność korekty podatku VAT...
Zdaniem wnioskodawcy wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest czynnością niepodlegającą przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004r., zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 tejże ustawy i w konsekwencji nie powoduje również skutków w zakresie korekty podatku naliczonego zgodnie z przepisami art. 91 cytowanej ustawy.
Według Wnioskodawcy, powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w treści art. 19 Dyrektywy 112 w sprawie podatku od wartości dodanej, który to przepis wyłącza aport z zakresu opodatkowania VAT. Wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 19 Dyrektywy stosuje się do transakcji obejmujących taką część majątku, która samodzielnie może służyć wykonywaniu działalności gospodarczej. Dyrektywa nie uzależnia więc wyłączenia aportu z zakresu VAT od sporządzania samodzielnie bilansu przez jednostkę wnoszoną aportem. W tej sytuacji należy uznać, iż także na gruncie polskiej ustawy o VAT dla uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT, podobnie jak ma to miejsce na gruncie ustawy o podatku dochodowym, by zorganizowana część przedsiębiorstwa przed jej wniesieniem w formie aportu, sporządzała samodzielnie bilans.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ilekroć w ustawie o podatku od towarów i usług jest mowa o sprzedaży należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy). Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) a obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r., przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Pojęcie transakcji zbycia, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu dostawy towarów, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).
Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy, znowelizowanej ustawą z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) a obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r., przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Z powyższej definicji wynika, że zorganizowana pod względem organizacyjnym i finansowym część przedsiębiorstwa musi być już wyodrębniona w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po wyprowadzeniu w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa.
Art. 6 pkt 1 ustawy bowiem wyłącza z opodatkowania podatkiem VAT zbycie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia wyłącznie poszczególnych składników majątkowych, które potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo.
Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, iż zamierza on wnieść aportem do spółki komandytowej zorganizowaną część swojego przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wskazana we wniosku zorganizowana część przedsiębiorstwa nie sporządza samodzielnie bilansu. Wnioskodawca jednak planuje przeprowadzenie wydzielenia finansowego w istniejącej spółce, które polegałoby na podziale środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych od strony bilansowej oraz wydzielenia należności i zobowiązań w aktywa/pasywa wg wyodrębnienia organizacyjnego, tj. z podziałem na jeden rodzaj działalności jakim jest działalność agencji celnej i pozostałe rodzaje działalności - działalność transportową, spedycyjną, stację paliw, stację diagnostyczną, usługi serwisowe w zakresie naprawy pojazdów itp.
Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie, do zbycia której zastosowanie znajdzie art. 6 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r. Oznacza to, że czynność wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Szczegółowe zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy. Zgodnie z treścią art. 91 ust. 9 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r., w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy.
Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy dotyczy podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym. Korekta ta dokonywana jest przez nabywcę przedsiębiorstwa lub przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 18 ustawy obowiązki swojego poprzednika.
A zatem to nabywca przejmuje obowiązek dokonywania stosownych korekt, do których zobowiązany byłby również zbywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w zakresie podatku naliczonego, który został częściowo odliczony przez zbywcę w oparciu o wyliczoną przez niego proporcję sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem, lub też gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości (art. 91 ust. 7 ustawy). Jeżeli Wnioskodawca nie był zobowiązany do korygowania podatku naliczonego, z uwagi na fakt, iż wykonywał jedynie czynności opodatkowane i w trakcie dalszego wykorzystywania środków trwałych w działalności Spółki komandytowej nie zmieni się ich przeznaczenie, to nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. spółka komandytowa nie będzie zobowiązana do korygowania podatku naliczonego.
Reasumując, do planowanego wniesienia w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r., do spółki komandytowej, zastosowanie będą miały przepisy art. 6 pkt 1 znowelizowanej ustawy, na mocy którego czynność ta wyłączona została spod działania ustawy, a co za tym idzie na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego, związanego z nabytymi składnikami majątkowymi przedsiębiorstwa (w tym zapasów czy środków trwałych) wnoszonymi obecnie do Spółki komandytowej.
W przypadku konieczności skorygowania podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 1-8 ustawy, o który został obniżony podatek należny przez wnoszącego aport, obowiązek ten będzie spoczywał na podmiocie otrzymującym aport, tj. na Spółce komandytowej, o czym stanowi art. 91 ust. 9 ustawy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Ponadto, tut. organ podatkowy informuje, że w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie