Interpretacja indywidualna z dnia 13.11.2015, sygn. ITPP1/4512-894/15/IK, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko & przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2015 r. (data wpływu 22 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu & jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa pozyskała środki unijne na dofinansowanie projektu informatycznego pod nazwą Y.

Zgodnie z umową zawartą z Województwem X w dniu r. - nr umowy ., dotyczącą realizacji ww. projektu, Spółdzielnia Mieszkaniowa wykonała następujące zadania:

1. Zakup sprzętu Informatycznego,
2. Modernizacja sieci informatycznej,
3. Wdrożenie Zintegrowanego Systemu Informatycznego do obsługi Spółdzielni,
4. Utworzenie portalu internetowego Spółdzielni.

Celem ogólnym projektu było Wdrożenie do końca 2012 r. wysokiej jakości systemu informatycznego dla SM w O., mającego na celu wspomaganie procesu biznesowego. Realizacja powyższych zadań osiągnęła następujące korzyści:

• automatyzację wybranych procesów,
• polepszenie przepływu informacji miedzy SM i jej klientami,
• usprawnienie systemu zarządzania przedsiębiorstwem,
• zwiększenie efektywności pracowników,
• dostosowanie norm prawnych i zabezpieczeń w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółdzielnia działa w następującym obszarze gospodarczym, tj.: obsługa nieruchomości, wynajem lokali i prowadzenie działalności gospodarczej, polegającej na sprzedaży ciepła odbiorcom zewnętrznym, uzyskując w 2011 roku, tj. w okresie rozpoczęcia realizacji przedmiotowego projektu, następujące rodzaje obrotów według rejestru sprzedaży za okres 01.01.2011 r. - 31.12.2011 r.:

1. Wielkość sprzedaży: Ustalony % wskaźnik:
2. Sprzedaż zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11,; 8.644.648,44 zł; 84%
3. Sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT.; 1.599.505,14; 16%

Ogółem sprzedaż w 2011 roku; 10.244.183,18; 100%

Spółdzielnia Mieszkaniowa przyjęła na 2012 rok prognozowaną strukturę sprzedaży w wysokości osiągniętych wskaźników w 2011 roku tj.:

1. Sprzedaż zwolniona od podatku VAT 84%
2. Sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT 16%

o czym powiadomiła Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., pismem z dnia r. ...

W 2012 roku osiągnięto zakładany ww. wskaźnik struktury sprzedaży, który według rejestru sprzedaży kształtował się następująco:

Wielkość sprzedaży; Ustalony % wskaźnik

1. Sprzedaż zwolniona od podatku VAT; 8.911.031,87 zł; 84%
2. Sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT.; 1.678.805.17 zł; 16%

Ogółem sprzedaż w 2012 roku; 10.589.837,04 zł; 100%

O wielkości osiągniętych odliczeń podatku VAT w 2012 roku, Spółdzielnia Mieszkaniowa poinformowała Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. pismem z dnia r. . .

Zakup towarów i usług określony w umowie nr ., dotyczący realizacji wyżej wskazanego projektu, służy zarówno sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT jak i sprzedaży zwolnionej od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 przedmiotowej ustawy.

W związku z tym Spółdzielnia złożyła do Urzędu Marszałkowskiego w dniu r. oświadczenie o przysługującym prawie częściowego odzyskania naliczonego podatku VAT, zawartego w cenach towarów i usług związanych z realizacją projektu w wysokości 16%. W związku z powyższym w umowie o dofinansowanie projektu jako wydatek kwalifikowany ujęto 84% podatku VAT nieodzyskanego, a wydatkiem niekwalifikowanym pozostało 16% odzyskanego podatku VAT, naliczonego od czynności związanych z realizacją projektu. Zakładana na 2012 rok struktura sprzedaży oraz wskaźnik odliczeń podatku VAT zostały faktycznie osiągnięte.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółdzielnia Mieszkaniowa miała prawo do odzyskania 84% podatku VAT naliczonego od towarów i usług związanych z realizacją projektu Y zgodnie z umową z dnia 29 grudnia 2011 r. nr . zawartą z Województwem X?

Zdaniem Spółdzielni, zgodnie z art. 86 ust. 1 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54 poz. 535 z późn. zm.), nie ma prawa do odzyskania 84% podatku VAT naliczonego od towarów i usług związanych z realizacją umowy o dofinansowanie projektu pn. Y zgodnie z umową nr .. z dnia 29 grudnia 2011 r. zawartą z Województwem X.

Spółdzielnia swoje stanowisko uzasadnia tym, że zgodnie z wyżej cytowanymi przepisami ustawy, przysługuje Jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego tylko w takim zakresie, w jakim czynności są opodatkowane, tj. w wysokości 16% podatku naliczonego.

Ustawa zwalnia od podatku od towarów i usług czynności wykonywane na rzecz osób od których pobierane są opłaty zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych.

W związku z wyżej przedstawionym stanem faktycznym, Spółdzielnia Mieszkaniowa nie miała prawa do odliczenia 84% podatku VAT należnego za dostawy towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. przepis ten brzmiał:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:



1. z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

W kontekście powyższego, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy przywołać art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to na mocy art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Natomiast, stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących:

1. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Zgodnie z art. 90 ust. 9a, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2. nie przekroczyła 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Należy zauważyć, że przepisy art. 90 ust. 1-3 ustawy stanowią implementację art. 173 i art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE [(poprzednio art. 17 ust. 5 i art. 19 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) - (Dz. Urz. UE z dnia 13 czerwca 1977 r. Nr L 145 s. 1 i nast., z późn. zm.)].

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Dodatkowo wskazać należy, że w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie Portugal Telecom SGPS SA. (C-496/11 26 września 2012 r.) stwierdzono, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Spółdzielnia Mieszkaniowa prowadzi działalność opodatkowaną oraz zwolnioną. W związku z tym, że Spółdzielnia nie była w stanie przyporządkować kwoty podatku naliczonego związanego z realizowanych projektem do poszczególnych rodzajów działalności, posłużyła się proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Z przyjętego wskaźnika struktury sprzedaży wynika, że 16% sprzedaży ogółem w latach 2011 i 2012 stanowiły czynności w stosunku, do których Spółdzielni przysługiwało prawo do odliczenia.

Biorąc powyższe pod uwagę, o ile faktycznie Spółdzielnia nie była w stanie przyporządkować podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowego projektu, odpowiednio do sprzedaży zwolnionej, czy opodatkowanej, to prawidłowe jest stanowisko, że w opisanych okolicznościach Spółdzielni przysługiwało prawo do odliczenia podatku przy zastosowaniu metody proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Zatem, przy założeniu że ustalona proporcja za rok poprzedni faktycznie wyniosła 16%, to w chwili poniesienia wydatków w takiej wysokości wystąpiło prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją opisanego projektu.

Końcowo stwierdzić należy, że w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny prawidłowości ustalonego wskaźnika proporcji sprzedaży odnoszącej się do poszczególnych rodzajów działalności opodatkowanej oraz zwolnionej. Przedstawione we wniosku przyporządkowanie przyjęto jako element stanu faktycznego, natomiast ocena prawidłowości i zasadności przyjętego podziału wydatków może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy