Interpretacja indywidualna z dnia 12.02.2015, sygn. IPPP1/443-1462/14-2/EK, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Temat interpretacji

Czy na podstawie art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów, które następnie będą podlegały odprzedaży do Spółki Celowej, za wyjątkiem usług gastronomicznych i hotelowych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2014 r. (data wpływu 19 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) prowadzi działalność gospodarczą obejmującą w szczególności świadczenie szeroko pojętych usług okulistycznych (np. konsultacje okulistyczne, operacje usunięcia zaćmy, laserowe korygowanie wad wzroku, diagnostyczne badania okulistyczne, zabiegi z zakresu okuloplastyki). Przedmiotowa działalność prowadzona jest poprzez Kliniki Okulistyczne (dalej: Kliniki) zlokalizowane w kilku miastach Polski. Jednocześnie, Spółka planuje poszerzanie swojej działalności poprzez otwarcie i prowadzenie Klinik również w innych miastach. Spółka L. jest częścią międzynarodowej sieci ośrodków okulistycznych znanych jako O. (dalej jako: (grupa O.). Co do zasady, usługi świadczone przez Spółkę podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

W ramach prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności w celu świadczenia wyżej wymienionych usług, Spółka dokonuje (lub może dokonywać) zakupu różnorodnych towarów i usług. W szczególności, Spółka nabywa produkty farmaceutyczne, materiały medyczne, sprzęt medyczny (aparaturę medyczną), wyposażenie biurowe, usługi najmu lokali, usługi budowlane i modernizacyjne, usługi ochrony obiektów, usługi reklamowe, usługi porządkowe, usługi wywozu nieczystości, utylizacji odpadów. Po dokonaniu zakupów Spółka alokuje poszczególne towary i usługi do Klinik, zgodnie z ich bieżącym lub przewidywanym zapotrzebowaniem (w zależności od rodzaju danego towaru lub usługi).

Jednocześnie, w przypadku, gdy Spółka zdecyduje się na otwarcie nowych Klinik, wiąże się to z koniecznością nabycia szeregu towarów i usług związanych z adaptacją wynajmowanych pomieszczeń do specyfiki prowadzonej działalności. W szczególności, Wnioskodawca ponosi koszty związane z nabyciem usług budowlano- montażowych, usług remontowych lub nabyciem i zainstalowaniem określonych środków trwałych (w tym aparatury medycznej). Obecnie planowane jest otwarcie przez Spółkę dwóch nowych Klinik w miejsce dwóch obecnie istniejących w Poznaniu i Krakowie.

Z uwagi na fakt, że powyższe czynności wymagają i będą wymagały dużego zaangażowania administracyjnego ze strony Wnioskodawcy (w szczególności w przypadku przygotowań do otwarcia nowej kliniki), Spółka planuje zmianę opisanego powyżej modelu dokonywania zakupów i zarządzania nimi. W ramach nowego modelu, Wnioskodawca zamierza przekazać czynności związane z zarządzaniem nabywanymi towarami i usługami, w tym ich alokacją do poszczególnych Klinik odrębnemu podmiotowi (odrębnej spółce, będącej podmiotem powiązanym ze Spółką) - spółce K. Sp. z o.o. będącej spółką celową (dalej: Spółka Celowa). Funkcją Spółki Celowej będzie w szczególności zarządzanie kosztami ogólnymi działalności operacyjnej Spółki poprzez efektywną alokację zakupionych towarów i usług do poszczególnych Klinik, nadzór nad procesem inwestycyjnym oraz administrowanie Klinikami. Docelowo ma to obniżyć wysokość kosztów ogólnych, ułatwić kontrolę nad istotną w branży medycznej jakością zakupionych towarów i usług, a przez to pozwolić Spółce na pełniejsze zaangażowanie w prowadzoną właściwą działalność podstawową, tj. działalność medyczną (leczniczą) i doprowadzić do poprawy ich pozycji konkurencyjnej na rynku.

W ramach nowego modelu Wnioskodawca będzie wprawdzie nadal dokonywał zakupu towarów i usług bezpośrednio od pomiotów trzecich. Dotyczy to zarówno zakupów na użytek centrali Spółki (biuro w siedzibie Spółki, usługi ochrony, usługi porządkowe, wyposażenie biurowe itp.), na użytek poszczególnych Klinik okulistycznych (koszty najmu, materiały medyczne, usługi sprzątania itp.), ale również na użytek Spółki jako całości (np. usługi reklamowa, informatyczne itp.) oraz potencjalnie w przyszłości na rzecz innych spółek z Grupy O. Wynika to jednak przede wszystkim z faktu, że Wnioskodawca posiada już wypracowaną określoną pozycję negocjacyjną oraz silne relacje biznesowe z dostawcami. Ponadto, Wnioskodawca będzie podmiotem bardziej wiarygodnym dla kontrahentów niż nowy nabywca (nowa spółka będąca Spółką Celową), co może znaleźć odzwierciedlenie m.in. w przyznaniu mu tzw. kredytu kupieckiego, a przy tym pozytywnie płynąć na płynność finansową Spółki.

Zakupy dokonywane przez Wnioskodawcę będą dokumentowane fakturami VAT otrzymanymi od dostawców, zawierającymi podatek VAT według właściwej stawki. Następnie Spółka sprzeda powyższe towary i usługi do Spółki Celowej z zastosowaniem obowiązującej stawki VAT.

Alternatywnie, Spółka będzie dokonywała zakupu towarów i usług bezpośrednio od zewnętrznych dostawców (podmiotów trzecich) we własnym imieniu, ale na rzecz Spółki Celowej (w ramach tzw. umowy komisu, którą Spółka zawarłaby ze Spółką Celową). Konsekwencje na gruncie podatku VAT będą w tym przypadku jednak analogiczne (tj.: dostawa towarów i usług przez zewnętrznych dostawców zostanie udokumentowana wystawionymi przez nich na rzecz Spółki fakturami zawierającymi podatek VAT, a następnie Spółka udokumentuje dostawę dokonaną na rzecz Spółki Celowej wystawioną na jej rzecz fakturą z naliczonym podatkiem VAT). Ponadto, w obu scenariuszach nabywane towary i usługi nie zostaną po zakupie od zewnętrznych dostawców ujęte w rejestrze środków trwałych Spółki (dla celów podatku dochodowego od osób prawnych), gdyż będą traktowane jak towary handlowe podlegające bezpośredniej odsprzedaży do Spółki Celowej.

W dalszej kolejności, Spółka Celowa będzie zarządzać wskazanymi powyżej zakupami w ten sposób, że dokona ich stosownego grupowania i odsprzedaży do Spółki z uwzględnieniem ich efektywnej alokacji do poszczególnych Klinik i centrali Spółki. Alokacja (sprzedaż) będzie udokumentowana fakturą VAT zawierającą podatek VAT w obowiązującej stawce. Możliwie jest również, iż część środków trwałych będzie przez Spółkę Celową leasingowana do Spółki, co pozwoli na odpowiednie zarządzanie płynnością finansową Wnioskodawcy.

W każdym przypadku dostawa towarów i usług będzie fizycznie dokonywana przez zewnętrznych dostawców bezpośrednio do określonych Klinik bądź centrali/siedziby Spółki.

Nie jest również wykluczone, iż w przyszłości, z uwagi na rozwój biznesu Spółki i jego wysoką specjalizację, dana, specyficzna część działalności medycznej Wnioskodawcy zostanie wydzielona do odrębnej spółki powiązanej z Wnioskodawcą. Niewykluczone również, że w przyszłości Grupa O. nabędzie lub utworzy nowe spółki. Może okazać się to celowe dla lepszego i bardziej efektywnego kosztowo zarządzania daną gałęzią działalności Spółki. W takim przypadku rola Spółki Celowej byłaby dodatkowo powiększona o obowiązek odpowiedniej alokacji nabywanych towarów i usług do poszczególnych nowopowstałych/nabytych spółek w ramach stworzonej grupy. Tym samym, Spółka Celowa świadczyłaby usługi zarządzania kosztami działalności operacyjnej również na rzecz tych podmiotów. Ponadto, możliwe, że Spółka Celowe rozszerzy w przyszłości swoją działalność o świadczenie takich usług na rzecz innych podmiotów.

Z tytułu świadczonych usług (tj. obsługa procesu zakupowego), Spółka Celowa będzie otrzymywała od Spółki stosowne wynagrodzenie.

Wnioskodawca pragnie również zauważyć, iż na rynku powszechna jest praktyka wydzielania w ramach danej grupy kapitałowej spółki dedykowanej wyłącznie do zarządzania majątkiem i zakupami spółek z danej grupy. Ma to na celu z jednej strony usprawnienie i zwiększenie efektywności kosztowej procesów dokonywanych w ramach grupy (m.in. poprzez rozdzielenie wiodącej głównej działalności od działalności pomocniczej, jaką jest zarządzanie zakupami i posiadanym przez grupę majątkiem), ale również zwiększenie kontroli nad procesami zakupowymi w grupie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów, które następnie będą podlegały odprzedaży do Spółki Celowej, za wyjątkiem usług gastronomicznych i hotelowych...

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 oraz 90 ust. 1 ustawy o VAT, będzie mu przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów, które następnie będą podlegały sprzedaży do Spółki Celowej, za wyjątkiem usług gastronomicznych i hotelowych.

Fundamentalną zasadą podatku VAT jest zasada neutralności, zgodnie z którą ciężar ekonomiczny podatku VAT przenoszony jest na ostatecznego konsumenta towarów i usług. Zasada neutralności znajduje swoje odzwierciedlenie w treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z określonymi wyjątkami).

Artykuł 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT wskazuje, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych na fakturach VAT otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jednocześnie, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są jednocześnie wykorzystywane przez podatnika do czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz do czynności, w związku z którymi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Powyższe oznacza, że w sytuacji, gdy podatnik dokonuje świadczeń opodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych z podatku VAT, jest on zobowiązany do przyporządkowania nabywanych towarów i usług do jednej z powyższych grup (zasada pierwszeństwa bezpośredniej alokacji).

Przypadki, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zostały enumeratywnie określone w art. 88 ustawy o VAT.

Oznacza to, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione są następujące warunki:

1. obniżenia dokonuje podatnik podatku VAT;
2. nabyte towary i usługi są wykorzystywane przez tego podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT;
3. nie znajdzie zastosowania art. 88 ustawy o VAT,

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, Spółka pragnie wskazać, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, w związku z czym spełniony jest pierwszy z powyższych warunków.

Ponadto, nabywane przez Spółkę towary i usługi będą następnie odsprzedawane do Spółki Celowej. Zasadniczo, dostawa towarów i usług dokonywana przez podatnika VAT podlega opodatkowaniu według podstawowej bądź zredukowanej stawki VAT, chyba że zastosowanie znajdzie któreś ze zwolnień określonych w przepisach VAT. W analizowanym przypadku należałoby ewentualnie rozważyć, czy zastosowanie może znaleźć zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt . 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się z opodatkowania VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z uwagi na to, iż nabywane przez Spółkę od zewnętrznych dostawców towary i usługi będą bezpośrednio po zakupie odsprzedawane przez Spółkę do Spółki Celowej (a nie używane w zwolnionej z VAT działalności medycznej Spółki), należy uznać, iż powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania do dostaw dokonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Celowej. Tym samym, spełniony zostanie również drugi warunek odliczenia podatku VAT naliczonego na nabyciu towarów i usług od zewnętrznych dostawców. Powyższa konkluzja będzie właściwa również w przypadku zastosowania umowy komisu (tj. gdyby Spółka nabywała towary i usługi od zewnętrznych dostawców, działając we własnym imieniu, ale na rzecz Spółki Celowej). Również w takim scenariuszu bowiem Spółka dokonywałaby dostawy, w rozumieniu ustawy o VAT, towarów i usług nabytych od zewnętrznych dostawców, na rzecz Spółki Celowej.

Zdaniem, Spółki, w analizowanej sytuacji, nie znajdzie również zastosowania żadne z wyłączeń wskazanych w art. 88 Ustawy o VAT, za wyjątkiem ograniczenia w odliczaniu podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług noclegowych i gastronomicznych.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, skoro nabywane przez Wnioskodawcę od zewnętrznych dostawców towary oraz usługi będą wykorzystywane jedynie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (tj. dostawa zakupionych towarów i usług do Spółki Celowej), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na powyższych nabyciach w pełnej wysokości (za wyjątkiem usług noclegowych i gastronomicznych). Oznacza to, że Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia pełnej kwoty naliczonego podatku VAT wykazanego na fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług (za wyjątkiem usług noclegowych i gastronomicznych), które następnie będą przedmiotem odprzedaży) do Spółki Celowej.

Przedstawione powyżej stanowisko Spółki w zakresie pełnego prawa do odliczenia VAT z tytułu zakupu towarów i usług, które następnie podlegają odsprzedaży do innej spółki, znajduje potwierdzenie m. in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w analogicznym stanie faktycznym, dnia 30 listopada 2012 r., sygn. IPPP2/443-918/12-2/AK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie