Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1007 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 z późniejszymi zmianami) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 03.10.2005r. (data wpływu do tut. Urzędu) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji art. 86 ust. 2, art. 116 ust. 1 ust. 2 i 3 ust. 7 i ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004. Nr 54 poz. 535 z późniejszymi zmianami) Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy podane we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

1. Stan faktyczny podany we wniosku jest następujący:X jest jednostką dominującą grupy kapitałowej XX. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja drobiu i wyrobów z mięsa drobiowego. W skład jej działalności wchodzi między innymi produkcja surowca dla działalności przetwórczej w dziedzinie drobiarstwa. Działalność polegająca na produkcji surowca (Dział Surowca) jest prowadzona w formie zorganizowanej, wyodrębnionej części przedsiębiorstwa. X jest 100% udziałowcem XY. Spółka X podjęła decyzję o wniesieniu aportem Działu Surowca do XY jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pytania podatnika dotyczą następujących kwestii: 1. Czy Spółka X ma prawo do zwiększenia o zryczałtowany podatek VAT, wynikający z faktur VAT RR, naliczonego podatku VAT, które jako zobowiązania, stanowiące element zorganizowanej części przedsiębiorstwa, są wnoszone aportem do Spółki XY i są płacone przez XY w terminach ich wymagalności?2. Czy po stronie X, jako spółki wnoszącej aport, występuje konieczność dokonania korekty podatku VAT naliczonego przy nabyciu zapasów, które są wniesione jako składnik aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiący zapasy, produkcję w toku?

Stanowisko wnioskodawcy co do oceny stanu faktycznego: Ad 1) X jest stroną umów z rolnikami ryczałtowymi na kontraktację jaj i drobiu. Zgodnie z obowiązującą ustawą o VAT X jako nabywca produktów rolnych od rolników ryczałtowych wypłaca im kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku VAT. Na podstawie art. 116 ust. 6 Ustawy o VAT X zwiększa swoją kwotę podatku naliczonego o kwotę dokonanego zryczałtowanego zwrotu podatku.Stosownie do postanowień art. 116 ust. 6 Ustawy o VAT, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:1. nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;2. zapłata należności za produkty rolne, obejmująca kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14 dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;3. w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych.X wnosi zobowiązania w stosunku do rolników ryczałtowych jako element zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki XY .Ponieważ jednym z warunków umożliwiających zwiększenie kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku VAT w X jest zapłata należności za produkty rolne, a określony w umowach zawartych przez X z rolnikami termin płatności jest dłuższy od 14-dniowego terminu określonego w art. 116 ust. 6 pkt 2 Ustawy o VAT, jest pewne, że na dzień dokonania aportu pewna część zobowiązań w stosunku do rolników ryczałtowanych nie będzie zapłacona przez X. W związku z powyższym Spółka ma wątpliwości czy w takiej sytuacji X. ma prawo do zwiększenia kwoty podatku VAT naliczonego o podatek wynikający z wystawionych za rolników ryczałtowanych faktur VAT RR, za które zapłaci w terminach wymagalności Spółka XY. W powyższej sprawie spółka stoi na stanowisku, że nabywca produktów rolnych co do zasady będzie uprawniony do uwzględnienia kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku jako podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Dokonanie odliczenia uzależnione jest jednak od spełnienia kilku warunków, jednym z nich jest dokonanie zapłaty na rachunek bankowy rolnika ryczałtowanego w wymaganym terminie.Zdaniem Spółki literalne brzmienie przepisów Ustawy o VAT odnoszących się do tego warunku nie wskazuje jednoznacznie, iż dokonującym zapłaty powinien być wyłącznie podmiot nabywający produkty rolne. Jej zdaniem X jest uprawniony do zwiększenia podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu w momencie zapłaty należności przez XY (jeśli nabycie produktów rolnych było związane z dostawą opodatkowaną). Argumentem przemawiającym za poparciem takiego stanowiska wg spółki jest fakt, iż przepis art. 116 ust. 6 Ustawy o VAT mówi o zapłacie należności w ogóle, bez wskazania, kto powinien ją uregulować. Zapłacenie przedmiotowej należności przez XY wypełni tym samym hipotezę przedmiotowego artykułu umożliwiając XY (jako nabywcy produktów rolnych) zwiększenie swojego podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.Spółka dowodzi, iż w doktrynie prawa podatkowego można napotkać interpretacje dotyczące tego zagadnienia, bezpośrednio potwierdzające taką ocenę. Na przykład w komentarzu do Ustawy o VAT stwierdzono, że "jeżeli podatnik chce skorzystać z tego prawa to może to zrobić tylko w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty. Pojęcie - "dokonano" sugeruje, iż podatnik nie musi być tym, który dokonał zapłaty - mógł to zrobić w jego imieniu także inny podmiot - istotna jest bowiem, jak się zdaje, sama zapłata, a nie to kto jej dokonał (Michalin T: VAT Komentarz Rok 2004, komentarz do art. 116, s. 674).Zdaniem Spółki dokonanie faktycznej zapłaty należności przez XY (przy założeniu, iż zostały spełnione pozostałe warunki dokonania odliczenia) w żadnym stopniu nie narusza zamierzonych przez ustawodawcę celów wprowadzenia omawianego warunku.Ponadto, gdyby uznać, że żadna ze spółek nie była uprawniona do zwiększenia swojego VAT naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, to stanowisko takie byłoby sprzeczne z podstawową zasadą podatku VAT, tj. zasadą neutralności, która znajduje szerokie odbicie w ostatnich wyrokach sądów i interpretacjach władz skarbowych.Ad 2) X wnosi aportem do spółki XY zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której składnik stanowią również zapasy i produkcję w toku. W momencie zakupu surowców i materiałów, spółka X odliczyła podatek naliczony. Powstał problem korekty podatku naliczonego - wcześniej rozliczonego w związku z nabyciem surowców i materiałów, wnoszonych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa aportem do spółki.W/g Spółki zgodnie z zasadniczą regułą kształtującą prawo podatnika do rozliczenia podatku naliczonego, prawo to przysługuje w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). O oceniając przedmiotową sytuację pod kątem owego związku Spółka X uważa, iż związek ten rozpatrywany być powinien w kontekście szerokim, w zgodzie z przepisami unijnymi, kładącymi nacisk na zasadę neutralności podatku od wartości dodanej. A zatem konieczne jest podkreślenie, że jeśli nabycie surowców i materiałów dokonane było z zamiarem wykorzystania ich w działalności podatkowej, bez znaczenia pozostaje to, iż materiały, surowce, towary te zostały później jako zorganizowana część przedsiębiorstwa wniesione aportem do spółki. Spółka uważa, że nie ma wobec tego w tym przypadku obowiązku korygowania wcześniej rozliczonego podatku naliczonego. Gdyż surowce te i materiały będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej, a więc cel ich nabycia nie uległ zmianie.

Ocena prawna stanowiska wnioskodawcy w przedstawionym stanie prawnym:

I. Zasady zwrotu podatku u nabywcy produktów rolnych reguluje art. 116 ust. 6 do 9 ustawy z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późniejszymi zmianami), zgodnie z którym zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:1. nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;2. zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14 dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;3. w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty, o której mowa w pkt 2, zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych. Zatem w przypadku zawarcia umowy, z rolnikiem ryczałtowym, o wydłużonym terminie płatności (dłuższym niż 14 dni) zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego w momencie uregulowania w całości należności wynikającej z faktury VAT RR, pod warunkiem, że termin płatności został określony w umowie kontraktacji zawartej z rolnikiem ryczałtowym i jednocześnie został on przez nabywcę płodów rolnych dotrzymany.Na podstawie art. 116 ust. 7 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika.W przedstawionym stanie faktycznym Spółka dowodzi, iż zapłaty za faktury RR może dokonać inny podmiot, niż podmiot nabywający produkty rolne. Zdaniem Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu, stanowisko wnioskodawcy nie jest zasadne, biorąc pod uwagę dyspozycje art. 116 ust. 6. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, iż odzyskanie kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku następuje przez wystawcę faktury VAT RR i odbywa się poprzez zwiększenie u niego podatku naliczonego obniżającego podatek należny wynikający z wystawionych przez niego faktur dokumentujących jego sprzedaż. Aby wystawca faktur RR mógł skorzystać z tego uprawnienia (nie zaś inny podmiot gospodarczy) to musi on spełnić warunki określone w art. 116 ust. 6 m. in.:1.zakup produktów rolnych musi być związany z dostawą opodatkowaną,2.zapłata należności za nabyte produkty rolne, w tym kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku, musi nastąpić na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, co oznacza,że rolnik ryczałtowy powinien dysponować rachunkiem bankowym, na który nabywca może dokonać zapłaty należności z faktury VAT RR, przelewem lub gotówką - bezpośrednio w banku. Jeżeli nabywca zakupi produkty rolne od rolnika ryczałtowego, który nie posiada rachunku bankowego (co powoduje, że zapłata należności wraz ze zryczałtowanym zwrotem podatku nie może nastąpić na rachunek bankowy tego rolnika) lub mimo posiadania przez rolnika takiego rachunku, nabywca nie dokona zapłaty należności na ten rachunek, kwota zryczałtowanego zwrotu podatku nie powiększy u niego podatku naliczonego, a zatem tegoż zwrotu nie odzyska. Jeżeli podatnik będący nabywcą produktów rolnych od rolnika ryczałtowego jest jednocześnie sprzedawcą kupionych przez tego rolnika towarów lub usług (wzajemna sprzedaż towarów i usług), to warunek zapłaty należności z faktury VAT RR dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności z tej faktury a kwotą należności za towary i usługi nabyte przez rolnika u wystawcy faktury VAT RR. Zapłata za produkty rolne na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego musi być dokonana nie później niż 14 dnia od dnia zakupu. Przekroczenie tego terminu oznacza utratę prawa do powiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku wypłacony rolnikowi.Ustawodawca w cytowanym przepisie używa sformułowania zapłata należności. W związku z tym należy przyjąć, że należność jest to kwota wynikająca z faktury VAT RR, którą nabywca produktów rolnych winien wypłacić rolnikowi ryczałtowemu. Zapłatą zaś jest uiszczenie należności za towar, usługę, czyli zwolnienie się z długu. W konsekwencji zapłata odnosi się do podmiotu, który posiada zobowiązanie za dostarczony towar. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że osobą, która otrzymała towary oraz faktury VAT na podstawie których powiększy podatek naliczony u siebie jest wnioskodawca - X W związku z tym również na wnioskodawcy spoczywa obowiązek uregulowania zobowiązania za dostarczone towary. Reasumując powyższe należy stwierdzić, iż wykładnia językowa przepisu art. 116 ust. 6 dowodzi, że wśród obwarowań ustawowych zawarty jest warunek o zapłacie należności wynikających z faktur RR, od spełnienia którego uzależnione jest prawo do zwiększenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. Dodatkowym argumentem, iż zapłaty za faktury VAT RR winien dokonać nabywca produktów rolnych, jest fakt, iż ciężar dowodowy o wypełnieniu warunków określonych w przepisie art. 116 ust. 6 pkt 1, 2, 3 spoczywa na nabywcy produktów rolnych. Oznacza to, że dokumenty przelewowe powinny być przechowywane przez podmiot, który dokonuje odliczenia wynikającego z nich kwot podatku przez okres pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały wystawione faktury oznaczone na dowodach przelewowych.

II. Zgodnie z przepisami prawa cywilnego (art. 158 do 309) wspólnicy spółek prawa handlowego mają prawo do pokrywania obejmowanych udziałów lub akcji wkładem niepieniężnym (aportem) w skład, których mogą wchodzić m.in. własność rzeczy ruchomych i nieruchomych. Jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budowle i budynki lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, czy też grunty - czyli towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia tymi towarami przez spółkę jak właściciel, wówczas stanowi to odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr poz. 535 z późń. zm.), która podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy. Jeżeli jednak przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki nie są towary wymienione w art. 2 pkt 6 ustawy, lecz np. prawa czy papiery wartościowe, czynność tego rodzaju podlega również opodatkowaniu, ale jako odpłatne świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 w/w ustawy.Jednocześnie na podstawie przepisu zawartego w § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dn. 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97 poz. 970 z późń. zm.) zwolnione są wkłady niepieniężne wnoszone do spółki prawa handlowego i cywilnego.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez stronę wynika, iż wnosi Ona aportem do XY zorganizowaną części przedsiębiorstwa w postaci zapasów i produkcji w toku. W momencie zakupu surowców i materiałów wnioskodawca odliczył podatek naliczony.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 z późń. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zatem uznanie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług wymaga istnienia związku tych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

Jeżeli okaże się ostatecznie, że towary te nie posłużyły działalności opodatkowanej podatnika, ponieważ zmieniło się ich przeznaczenie i stały się one przedmiotem czynności zwolnionej od podatku jakim jest wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego - zastosowanie znajdzie art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiący, że: "przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi" .

W tej sytuacji, skoro podatnik przy nabyciu tych towarów miał prawo do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego i dokonał takiego obniżenia, po czym prawo to się zmieniło z uwagi za zmianę przez podatnika przeznaczenia nabytych towarów - podatnik jest zobligowany do skorygowania podatku naliczonego, który został odliczony z tytułu nabycia tych towarów, w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiło wniesienie aportu.