Interpretacja indywidualna z dnia 15.12.2017, sygn. 0112-KDIL4.4012.530.2017.2.EB, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2017 r. (data wpływu 10 października 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 listopada 2017 r. (data wpływu 24 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek uzupełniono w dniu 24 listopada 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz wskazanie przedmiotu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (jak określono w piśmie z dnia 23 listopada 2017 r.).

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne. Zainteresowany otrzymał w drodze darowizny od rodziców nieruchomość rolną w dniu 25 listopada 2008 r. obejmującą między innymi działki o numerach 319/17 oraz 180/18. Obecnie z wyżej wymienionych działek Wnioskodawca zamierza wydzielić 12 lub 13 działek o łącznej powierzchni 12400 m. Powierzchnia poszczególnych działek będzie wynosiła około 800-850 metrów kwadratowych. Wnioskodawca zamierza wydzielić z ww. działek również drogi dojazdowe do wydzielonych działek. Po wydzieleniu Wnioskodawca zamierza sprzedać geodezyjnie wyodrębnione działki.

Ponadto Wnioskodawca informuje, że:

• otrzymane działki podlegające wydzieleniu były pierwotnie przeznaczone na prowadzenie gospodarstwa rolnego,
• Wnioskodawca nigdy nie występował o zmianę lub ustanowienie planu zagospodarowania przestrzennego,
• w planie zagospodarowania przestrzennego wymienione grunty znajdują się jako przeznaczone pod zabudowę jednorodzinną,
• Wnioskodawca nie podjął żadnych działań dotyczących zwiększenia wartości, uatrakcyjnienia działek,
• Wnioskodawca nie podjął żadnych działań marketingowych, w przyszłości istnieje możliwość zamieszczenia ogłoszenia w prasie,
• działka nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, nie była przedmiotem najmu, dzierżawy,
• Wnioskodawca nie dokonywał w przeszłości sprzedaży nieruchomości,
• przychody ze sprzedaży ww. działek Wnioskodawca postanawia przeznaczyć na zapewnienie środków finansowych na utrzymanie rodziny (m.in. przewlekle chorych rodziców),
• Wnioskodawca nie zamierza w przyszłości sprzedawać innych nieruchomości niż te wymienione we wniosku,
• na wydzielonych działkach nie są posadowione budynki i budowle (działki obejmują tylko grunty),
• wydzielone geodezyjnie drogi dojazdowe zostaną sprzedane wraz z działkami w części stanowiącej udział poszczególnej działki w drodze,
• Wnioskodawca wykonuje w zakresie swojego majątku, którym objęte są opisane działki, zwykły zarząd majątkiem prywatnym.

Wniosek uzupełniono w dniu 24 listopada 2017 r. o następujące informacje:

1. Przedmiotem planowanego zbycia będą działki wydzielone z dotychczas istniejących działek nr 319/17 oraz nr 180/18. W związku z faktem, że zdarzenie wydzielenia dopiero się dokona, Wnioskodawca nie jest w stanie podać numerów działek, które w przyszłości powstaną (numery nadawane są podczas wydzielenia).
2. Opisane we wniosku działki, które po podzieleniu Wnioskodawca zamierza sprzedać, były i są nadal od momentu darowizny wykorzystywane jako pola uprawne w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego.
3. Na opisanych we wniosku działkach prowadzone były uprawy zbóż na potrzeby własne (karmienie zwierząt) prowadzonego przez Zainteresowanego gospodarstwa rolnego.
4. Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.
5. Zainteresowany nie planuje ponieść nakładów na nowo wydzielonych działkach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca sprzedając działki wydzielone z majątku prywatnego nabyte w drodze darowizny będzie występował w roli podatnika podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydzielenie i sprzedaż z majątku prywatnego obejmującego gospodarstwo rolne 12 lub 13 działek nie stanowi działalności gospodarczej wymienionej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Grunty podlegające podziałowi użytkowane są obecnie na cele rolnicze. Wnioskodawca w żaden sposób nie ingerował w plan zagospodarowania przestrzennego, nie występował o decyzje o warunkach zabudowy. Wnioskodawca z powodów rodzinnych podjął decyzję o sprzedaży części gruntu po podzieleniu go na mniejsze działki (działki nie mają dostępu do żadnych mediów: wody, prądu, gazu, kanalizacji). Wnioskodawca nie poniósł nakładów związanych z przygotowaniem tej nieruchomości do sprzedaży nie poniósł wydatków na uzbrojenie, ogrodzenie, wystąpienie o warunki zabudowy. W ocenie Wnioskodawcy, wydzielając działki i sprzedając je w przyszłości wykonuje jedynie zwykły zarząd majątkiem prywatnym.

Stanowisko Zainteresowanego znajduje uzasadnienie w wydanej interpretacji indywidualnej Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 września 2015 r. IBPPI/4512-541/15/MG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez towary na mocy art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza według art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy, jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy również podkreślić, że ww. sprawy dotyczyły osób fizycznych, które prowadziły działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależne od woli tych osób, w grunt pod zabudowę.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne. Zainteresowany otrzymał w drodze darowizny od rodziców nieruchomość rolną w dniu 25 listopada 2008 r. obejmującą między innymi działki o nr 319/17 oraz nr 180/18. Obecnie z wyżej wymienionych działek Wnioskodawca zamierza wydzielić 12 lub 13 działek o łącznej powierzchni 12400 m. Powierzchnia poszczególnych działek będzie wynosiła około 800-850 metrów kwadratowych. Wnioskodawca zamierza wydzielić z ww. działek również drogi dojazdowe do wydzielonych działek. Po wydzieleniu Wnioskodawca zamierza sprzedać geodezyjnie wyodrębnione działki.

Ponadto Wnioskodawca informuje, że:

• otrzymane działki podlegające wydzieleniu były pierwotnie przeznaczone na prowadzenie gospodarstwa rolnego,
• Wnioskodawca nigdy nie występował o zmianę lub ustanowienie planu zagospodarowania przestrzennego,
• w planie zagospodarowania przestrzennego wymienione grunty znajdują się jako przeznaczone pod zabudowę jednorodzinną,
• Wnioskodawca nie podjął żadnych działań dotyczących zwiększenia wartości, uatrakcyjnienia działek,
• Wnioskodawca nie podjął żadnych działań marketingowych, w przyszłości istnieje możliwość zamieszczenia ogłoszenia w prasie,
• działka nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, nie była przedmiotem najmu, dzierżawy,
• Wnioskodawca nie dokonywał w przeszłości sprzedaży nieruchomości,
• przychody ze sprzedaży ww. działek Wnioskodawca postanawia przeznaczyć na zapewnienie środków finansowych na utrzymanie rodziny (m.in. przewlekle chorych rodziców),
• Wnioskodawca nie zamierza w przyszłości sprzedawać innych nieruchomości niż te wymienione we wniosku,
• na wydzielonych działkach nie są posadowione budynki i budowle (działki obejmują tylko grunty),
• wydzielone geodezyjnie drogi dojazdowe zostaną sprzedane wraz z działkami w części stanowiącej udział poszczególnej działki w drodze,
• Wnioskodawca wykonuje w zakresie swojego majątku, którym objęte są opisane działki, zwykły zarząd majątkiem prywatnym.

Przedmiotem planowanego zbycia będą działki wydzielone z dotychczas istniejących działek 319/17 oraz 180/18. W związku z faktem, że zdarzenie wydzielenia dopiero się dokona, Wnioskodawca nie jest w stanie podać numerów działek, które w przyszłości powstaną (numery nadawane są podczas wydzielenia). Opisane we wniosku działki, które po podzieleniu Wnioskodawca zamierza sprzedać były i są nadal od momentu darowizny wykorzystywane jako pola uprawne w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego. Na opisanych we wniosku działkach prowadzone były uprawy zbóż na potrzeby własne (karmienie zwierząt) prowadzonego przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego. Zainteresowany nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy oraz nie planuje ponieść nakładów na nowo wydzielonych działkach.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy dokonując sprzedaży działek wydzielonych z majątku prywatnego nabytego w drodze darowizny Wnioskodawca będzie występował w roli podatnika podatku VAT.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Zainteresowanego należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działek Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z zawartego we wniosku opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak: np. nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek). Wnioskodawca posiadane grunty nabył w formie darowizny. Nie prowadził żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności działek, w przyszłości istnieje możliwość zamieszczenia ogłoszenia w prasie. Nie podejmował żadnych czynności mających na celu zwiększenie wartości lub atrakcyjności działek. Wnioskodawca dokonał tylko podziału gruntu na działki i wydzielił drogi dojazdowe. Działki były i są wykorzystywane przez Zainteresowanego jako pola uprawne w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego (prowadzenie upraw zbóż na potrzeby własne karmienie zwierząt). Zainteresowany nie udostępniał ww. gruntów na podstawie umów najmu czy dzierżawy. W konsekwencji Wnioskodawca nie działał jako handlowiec, a podejmowane przez niego czynności stanowiły jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego.

Zatem dokonując sprzedaży nieruchomości opisanych we wniosku Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży działek, a dostawa tych działek nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca sprzedając działki wydzielone z majątku prywatnego, nabyte w drodze darowizny, nie będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W szczególności istotne dla przyjętego rozstrzygnięcia były wskazane przez Wnioskodawcę informacje, że działka nie była wykorzystywane w żadnej działalności gospodarczej oraz, że Wnioskodawca nie dokonywał żadnych profesjonalnych działań zmierzających do sprzedaży działki. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej