Interpretacja indywidualna z dnia 24.07.2015, sygn. IPPP2/4512-391/15-2/JO/IZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Temat interpretacji

Dostawa ww. obiektów nie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z uwagi na niespełnienie przesłanek zawartych w tym przepisie, mówiących o konieczności wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku oraz o braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia/wytworzenia tego towaru.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia zabudowanej nieruchomości jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia zabudowanej nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i na dzień planowanej transakcji, której dotyczy niniejszy Wniosek, będzie prowadzić - w szczególności - działalność w następującym zakresie:
   1. usługi wynajmu przysługującego Spółce udziału w wysokości 1/2 w prawie własności nieruchomości gruntowej na rzecz podmiotu trzeciego (Spółka traktuje te usługi jako usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT);
   2. usługi wynajmu tablic reklamowych (ruchomych bilbordów ustawianych na nieruchomościach nienależących do Spółki) na rzecz podmiotu trzeciego (Spółka traktuje te usługi jako usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT);
   3. budowę centrum handlowego (usytuowanego na nieruchomościach należących do Spółki, dalej: Centrum Handlowe), przy czym faktyczne prace budowlane nie zostały jeszcze ukończone wmurowanie kamienia węgielnego i rozpoczęcie budowy miało miejsce dopiero w lipcu 2014 roku; Centrum Handlowe - po ukończeniu i oddaniu do użytkowania będzie mogło być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni użytkowej na jego terenie, ponadto w skład Centrum Handlowego będzie wchodził lokal wykorzystywany na prowadzenie hipermarketu, który zostanie nabyty (na skutek nabycia udziału w nieruchomości lub oddzielnego lokalu) przez właściciela jednej z sieci hipermarketów - Grupę X.
2. Spółka jest m.in. właścicielem czternastu działek (dalej łącznie: Działki) nabytych na podstawie umów zawartych przez Spółkę w latach 2007- 2012, przy czym:
   1. wszystkie Działki w momencie nabycia ich przez Spółkę były niezabudowane, a aktualnie prowadzona jest na każdej z nich budowa Centrum Handlowego (obecnie nie ma Działki, na której nie byłaby prowadzona budowa);
   2. nabycie dwóch z powyższych Działek podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: podatek PCC), Spółka nie wykazała żadnego podatku naliczonego VAT z tego tytułu;
   3. nabycie pozostałych dwunastu Działek podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT;
   4. w chwili obecnej Działki uregulowane są w ośmiu różnych księgach wieczystych; liczba Działek może ulec zmianie, gdyż Spółka planuje w pierwszej kolejności połączyć Działki w jedną księgę wieczystą, a następnie scalić wszystkie lub niektóre z nich w taki sposób, aby z punktu widzenia prawnego stanowiły jedną nieruchomość; przy czym na dzień złożenia niniejszego Wniosku Działki mają następujące numery ewidencyjne: 17/3, 92/6, 25/8, 52/2, 53/6, 54/8, 21/20, 24/8, 20/2, 24/10, 23/2, 24/5, 24/4, 19/2.
   
   Ponadto Spółka jest współwłaścicielem udziału w wysokości 1/2 w prawie własności nieruchomości (odrębnej od Działek), który został nabyty w 2007 roku. Nabycie przedmiotowego udziału w prawie własności tej nieruchomości podlegało opodatkowaniu podatkiem PCC, Spółka nie wykazała żadnego podatku naliczonego VAT z tego tytułu.
3. Wszystkie Działki zostały nabyte przez Spółkę z zamiarem ich wykorzystywania w działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Wszystkie Działki stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.
4. Z uwagi na powyższe, Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Działek opisanych w punkcie 2 c powyżej. Spółka wykazała powyższy podatek naliczony VAT w deklaracjach VAT-7, który został przez Spółkę w części odliczony, a w części Spółka uzyskała częściowy zwrot tego podatku.
5. W związku z prowadzeniem przez Spółkę budowy Centrum Handlowego (opisanego w punkcie 1 c powyżej), Spółka zawarła w szczególności następujące umowy:
   1. umowy dotyczące realizacji robot budowlanych związanych z budową i oddaniem do użytkowania Centrum Handlowego takie jak w szczególności: umowy z generalnym wykonawcą, umowy dotyczące wykonania sieci i przyłączy dla mediów, umowy dotyczące modyfikacji układu drogowego w okolicy Centrum Handlowego, inne umowy dotyczące procesu budowlanego i projektowego, umowy dotyczące sprawowania funkcji kierownika projektu i nadzoru realizacji inwestycji, umowy o świadczenie usług nadzoru technicznego poszczególnych elementów inwestycji, umowy na usługi związane z zarządzaniem procesem budowy, umowy na usługi doradcze dotyczące budowy Centrum Handlowego, umowy ubezpieczenia i umowy dotyczące zabezpieczeń i gwarancji wykonania robót budowlanych);
   2. umowę partycypacyjną z Miastem zawartą w trybie art. 16 ustawy o drogach publicznych dotyczącą realizacji przez Spółkę inwestycji drogowych oraz infrastrukturalnych, a także umowy szczegółowe zawarte w wykonaniu tej umowy partycypacyjnej;
   3. umowy z X. dotyczące budowy, a następnie sprzedaży hipermarketu, który będzie zlokalizowany na terenie Centrum Handlowego (w szczególności umowa ramowa, umowa w sprawie budowy hipermarketu przez Spółkę oraz przedwstępna umowa sprzedaży hipermarketu przez Spółkę na rzecz X.);
   4. umowy dotyczące procesu wynajmowania (komercjalizacji) Centrum Handlowego (takie jak w szczególności: umowa pośrednictwa w wynajmowaniu powierzchni, umowy dotyczące zarządzania umowami najmu i koordynacji najemców w Centrum Handlowym, umowy związane z projektowaniem, nadzorem i weryfikacją projektów wykończenia w lokalach najemców);
   5. umowy dotyczące marketingu i PR związane z Centrum Handlowym (takie jak w szczególności: umowy o wykonanie wizualizacji Centrum Handlowego, umowy dotyczące wykonania i modyfikacji makiet Centrum Handlowego, umowy, na podstawie których Spółka nabyła prawo do znaku słownego i słowno-graficznego Centrum Handlowego Y. wykorzystywanego w materiałach marketingowych);
   6. umowy najmu przyszłej powierzchni w Centrum Handlowym a także związane z umowami najmu umowy zlecenia dotyczące prac związanych z zagospodarowaniem powierzchni w Centrum Handlowym na rzecz przyszłych najemców Centrum Handlowego; w związku z umowami zlecenia Spółka otrzymała już od niektórych najemców zaliczki na poczet wykonania prac w nich określonych;
   7. umowy dotyczące instrumentów pochodnych związanych z zabezpieczeniem kursów walut przy realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu Centrum Handlowego (hedging);
   8. kompleksową umowę dotyczącą negocjacji w sprawie nabywania nieruchomości przez Spółkę, negocjacji z X. dotyczących hipermarketu oraz pomocy przy uzyskiwaniu decyzji administracyjnych niezbędnych do wybudowania i oddania do użytkowania Centrum Handlowego;
   9. umowy na kompleksowe usługi administracyjne, prawne oraz księgowe niezbędne do prowadzenia przez Spółkę działalności obejmującej budowę Centrum Handlowego, umowę na kompleksowe doradztwo dotyczące prowadzenia oraz finansowania budowy Centrum Handlowego, obejmujące w szczególności pomoc w negocjacjach z bankami finansującymi w celu uzyskania korzystnych warunków finansowych, nadzór nad wykonywaniem umowy kredytowej, utrzymywanie dobrych relacji z bankami finansującymi, doradztwo w zakresie planów finansowych dotyczących Centrum Handlowego oraz nadzór nad bieżącymi kwestiami finansowymi;
   10. umowy kredytowe oraz umowy pożyczek, na podstawie których Spółka finansuje w szczególności budowę Centrum Handlowego (zgodnie z punktem 6 poniżej);
   11. umowy o prowadzenie rachunków bankowych Spółki.
   Spółka nabyła prawa ochronne na znak słowny i słowno-graficzny Y..
6. Realizacja powyższej inwestycji jest finansowana między innymi środkami pieniężnymi pochodzącymi z:
   1. kredytu bankowego udzielonego przez Bank (dalej: Banki);
   2. pożyczek udzielonych przez spółki powiązane ze Spółką.
7. W związku ze znacznym wzrostem wartości Działek (na których budowane jest Centrum Handlowe) Spółka, jeszcze przed ukończeniem budowy Centrum Handlowego, zamierza sprzedać Działki oraz określone składniki majątkowe (dalej: Transakcja) na rzecz spółki pod firmą Centrum P. sp. z o.o. (dalej Nabywca). Z uwagi na to, że nie wszystkie nieruchomości Spółki będą przedmiotem Transakcji, po jej dokonaniu Spółka będzie kontynuować działalność polegającą na wynajmie przysługującego jej udziału w prawie własności nieruchomości gruntowej oraz wynajmu tablic reklamowych (ruchomych bilbordów ustawianych na nieruchomościach nienależących do Spółki) na rzecz podmiotów trzecich.
8. Intencją Nabywcy jest kontynuowanie prac budowlanych na powyższych nieruchomościach i dokończenie budowy Centrum Handlowego rozpoczętej przez Spółkę, przy czym Nabywca pozyska wszelkie środki finansowe niezbędne do wykonania tego planu oraz zmodyfikuje sposób prowadzenia budowy Centrum Handlowego (według własnego uznania i oceny sytuacji rynkowej). W związku z powyższym, w ramach planowanej Transakcji Spółka zbędzie na rzecz Nabywcy następujące, wybrane przez Nabywcę, składniki ściśle związane z powyższymi nieruchomościami i rozpoczętym procesem budowy Centrum Handlowego:
   1. Spółka przeniesie na Nabywcę wszelkie prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) wynikające z następujących umów zawartych w związku z budową Centrum Handlowego:
      • umów dotyczących usług związanych z budową i oddaniem do użytkowania Centrum Handlowego (pkt 5 a powyżej, z wyjątkiem praw i obowiązków z umów o wykonanie projektów budowlanych Centrum Handlowego zawartych z V. Sp. z o.o.);
      • umowy partycypacyjnej oraz umów szczegółowych zawartych w wykonaniu umowy partycypacyjnej z Zarządem Dróg Miejskich oraz umowy ze spółką A. S.A. (pkt 5 b powyżej);
      • umów z X. dotyczących hipermarketu, który będzie zlokalizowany na terenie Centrum Handlowego (pkt 5 c powyżej);
      • umów dotyczących procesu wynajmowania (komercjalizacji) Centrum Handlowego (pkt 5 d powyżej);
      • umowy dotyczącej instrumentów pochodnych (hedging) związanych z zabezpieczeniem kursów walut przy realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu Centrum Handlowego (pkt 5 g powyżej);
      • umów najmu przyszłej powierzchni w Centrum Handlowym a także umów zlecenia dotyczących prac na rzecz przyszłych najemców Centrum Handlowego powierzchni w Centrum Handlowym (pkt 5 f powyżej);
      • wybranej większości umów dotyczących marketingu i PR (pkt 5 e powyżej) wraz z wybranymi materiałami (ruchomościami) wykorzystywanymi w działalności marketingowej ( takimi jak w szczególności ulotki, foldery, kontener wystawowy) z wyjątkiem praw (wierzytelności) i zobowiązań (długów) z umów o wykonanie wizualizacji Centrum Handlowego z A. i o wykonanie i modyfikacji makiet dotyczących Centrum Handlowego z B;
      • porozumienia zawartego z właścicielami sąsiedniej działki w przedmiocie wycofania skarg na decyzje administracyjne oraz zobowiązania się do nieskładania środków odwoławczych w toku i po realizacji inwestycji;
      W wyniku powyższego wszelkie prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) Spółki dotyczące powyższych umów i potencjalnie istniejące na dzień Transakcji zostaną przeniesione na Nabywcę.
   2. Niezależnie od powyższego:
      • Spółka wyrazi zgodę na przeniesienie na Nabywcę wybranych decyzji administracyjnych związanych z budową Centrum Handlowego (takich jak decyzja pozwolenia na budowę, decyzja środowiskowa). Przeniesienie tych decyzji na Nabywcę nastąpi zgodnie z obowiązującymi przepisami w ramach odrębnych postępowań administracyjnych;
      • Spółka przeniesie na Nabywcę autorskie prawa majątkowe do niektórych dzieł (w tym projektów budowlanych) związanych z budową Centrum Handlowego w zakresie, w jakim przysługują one Spółce;
      • po Transakcji albo równolegle z Transakcją, Nabywca nabędzie prawa do znaku towarowego Y., który jest wykorzystywany w nazwie Centrum Handlowego i jego dotychczasowej promocji.
      Składniki majątkowe wymienione w punktach 7-8 będą stanowić Przedmiot Transakcji.
9. Do wydania Nabywcy Przedmiotu Transakcji dojdzie w dniu dokonania Transakcji (zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy Spółką a Nabywcą).
10. W ramach Transakcji, Nabywca nie przejmie żadnych innych składników majątkowych / aktywów Spółki niż te opisane w punktach 7-8 powyżej. W szczególności, z przedmiotu Transakcji zostaną wyłączone następujące składniki:
    1. przysługujący Spółce udział w prawie własności nieruchomości gruntowej, która będzie wykorzystywana przez Spółkę do kontynuowania działalności po Transakcji i świadczenia usług wynajmu (działalność Spółki prowadzona zgodnie z opisem w punkcie la powyżej);
    2. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z umowy na usługi wynajmu tablic reklamowych (działalność Spółki prowadzona zgodnie z opisem w punkcie 1 b powyżej); co wynika z tego, że umowa ta nie zostanie przeniesiona na Nabywcę;
    3. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) wynikające z umowy najmu siedziby Spółki, co wynika to z tego, że umowa ta nie zostanie przeniesiona na Nabywcę jako niezbędna do kontynuowania działalności Spółki po Transakcji;
    4. wybrane decyzje administracyjne uzyskane przez Spółkę w związku z budową Centrum Handlowego;
    5. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z wybranych umów dotyczących usług związanych z budową i oddaniem do użytkowania Centrum Handlowego (pkt 5 a powyżej), które nie zostaną przeniesione na Nabywcę;
    6. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z wybranych umów dotyczących marketingu i PR (pkt 5 e powyżej); które nie zostaną przeniesione na Nabywcę;
    7. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z kompleksowej umowy dotyczącej negocjacji w sprawie nabywania nieruchomości przez Spółkę, negocjacji z X. dotyczących hipermarketu oraz pomocy przy uzyskiwaniu decyzji administracyjnych niezbędnych do wybudowania i oddania do użytkowania Centrum Handlowego (punkt 5 h powyżej); co wynika z tego, że powyższe umowy nie zostaną przeniesione na Nabywcę;
    8. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z umowy na kompleksowe usługi administracyjne, prawne oraz księgowe niezbędne do prowadzenia przez Spółkę działalności obejmującej budowę Centrum Handlowego (punkt 5 i powyżej), co wynika z tego, że powyższe umowy nie zostaną przeniesione na Nabywcę;
    9. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z umowy na kompleksowe doradztwo dotyczące prowadzenia oraz finansowania budowy Centrum Handlowego, obejmujące w szczególności pomoc w negocjacjach z bankami finansującymi w celu uzyskania korzystnych warunków finansowych, nadzór nad wykonywaniem umowy kredytowej, utrzymywanie dobrych relacji z bankami finansującymi, doradztwo w zakresie planów finansowych dotyczących Centrum Handlowego oraz nadzór nad bieżącymi kwestiami finansowymi (punkt 5 i powyżej); co wynika z tego, że powyższe umowy nie zostaną przeniesione na Nabywcę;
    10. zobowiązania z umów kredytowych oraz umów pożyczek, na podstawie których Spółka finansuje w szczególności budowę Centrum Handlowego (zgodnie z punktem 6 powyżej) obejmujące:
        • zobowiązania z kredytu bankowego udzielonego Spółce przez Banki na budowa Centrum Handlowego,
        • zobowiązania z pożyczek udzielonych przez spółki powiązane ze Spółką na budowę Centrum Handlowego;
        Powyższe wynika z tego, że umowy dotyczące finansowania budowy Centrum Handlowego nie zostaną przeniesione na Nabywcę; Nabywca we własnym zakresie będzie musiał pozyskać finansowanie, które umożliwi mu kontynuowanie budowy Centrum Handlowego i jego późniejszą eksploatację;
    11. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z umowy o prowadzenie rachunków bankowych Spółki (punkt 5 k powyżej); co wynika z tego, że umowy te nie zostaną przeniesione na Nabywcę, jako niezbędne do kontynuowania działalności Spółki po Transakcji;
    12. środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych Spółki;
    13. księgi i dokumenty związane z działalnością gospodarczą Spółki;
    14. oznaczenie Centrum Z... indywidualizujące przedsiębiorstwo Spółki (nazwa przedsiębiorstwa);
    15. tajemnice przedsiębiorstwa Spółki;
    16. majątek ruchomy będący własnością Spółki (tablice reklamowe / bilbordy wykorzystywane przez Spółkę do świadczenia usług wynajmu).
11. W ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia pracowników, zakładu pracy, ani części zakładu pracy Spółki na Nabywcę (Spółka nie zatrudnia pracowników).
12. Nabywca będzie musiał wykonać szereg czynności w celu wykorzystania nabytych w ramach Transakcji składników do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności Nabywca:
    1. zapewni środki pieniężne i źródła finansowania niezbędne do prowadzenia dalszej budowy Centrum Handlowego i późniejszej działalności tego Centrum;
    2. zapewni dokończenie budowy Centrum Handlowego;
    3. po ukończeniu budowy Centrum Handlowego dokona wszystkich wymaganych czynności (w tym administracyjnych) związanych z rozpoczęciem działalności tego Centrum;
    4. zawrze umowy niezbędne do ubezpieczenia i utrzymania nabytych nieruchomości w należytym stanie;
    5. uzyska wszelkie niezbędne decyzje i pozwolenia administracyjne konieczne do uzyskania ostatecznego i prawomocnego pozwolenia na użytkowanie Centrum Handlowego.
13. W związku z Transakcją Nabywca wypłaci Spółce wynagrodzenie z tytułu nabycia składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji (dalej: Wynagrodzenie).
14. Przedmiot Transakcji nie jest, ani na moment Transakcji nie będzie, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Spółki. Przedmiot Transakcji nie jest również, ani na moment Transakcji nie będzie, wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności Spółka nie sporządza rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Przedmiotu Transakcji.
15. Zarówno Spółka jak i Nabywca będą na moment Transakcji zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.
16. Nabywca będzie wykorzystywał Przedmiot Transakcji do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT (Nabywca będzie prowadził w nabytych nieruchomościach Centrum Handlowe wynajmując znajdujące się w nim powierzchnie osobom trzecim). W przyszłości Nabywca nie wyklucza sprzedaży Przedmiotu Transakcji nabytego w ramach Transakcji.
17. Na dzień złożenia niniejszego Wniosku budowa Centrum Handlowego jest w trakcie realizacji - na wszystkich Działkach prowadzone są roboty budowlane (wobec czego na każdej z Działek znajdują się budynki, budowle oraz ich części na określonym etapie realizacji), w szczególności systematycznie wznoszone są poszczególne budynki, budowle, ich części i inne obiekty budowlane wchodzące w skład Centrum Handlowego, będące w różnym stopniu zaawansowania prac. Zgodnie z planami inwestycyjnymi - w IV kwartale 2015 roku - stopień zaawansowania prac budowlanych będzie obejmować ukończenie stanu surowego otwartego; w zależności jednak od przebiegu prac i innych czynników, nie można wykluczyć, że stan budowy Centrum Handlowego na dzień Transakcji może odbiegać od przedstawionych wyżej planów. Z pewnością jednak na dzień Transakcji, budynki, budowle i obiekty budowlane wchodzące w skład Centrum Handlowego nie zostaną jeszcze ostatecznie ukończone - zakończenie Inwestycji i jej oddanie do użytkowania planowane jest po dniu Transakcji, na 2016 lub 2017 rok.
18. Żaden z obiektów Centrum Handlowego w budowie (budynki, budowle, ich części i inne obiekty budowlane w budowie), które będą znajdowały się na Działkach w momencie Transakcji:
    1. nie będzie mógł być uznany za wybudowany, zdatny do użytkowania zgodnego ze swoim przeznaczeniem i oddany do jakiegokolwiek użytkowania innym podmiotom;
    2. jako taki nie będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę.
19. W stosunku do sprzedawanych obiektów Centrum Handlowego w budowie (budynków, budowli oraz ich części) znajdujących się na Działkach, Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budowaniem przez Spółkę tych obiektów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że Przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT...
2. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że planowana w ramach Transakcji sprzedaż obiektów Centrum Handlowego w budowie położonych na Działkach wraz z tymi Działkami będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej...

Zdaniem Wnioskodawcy ad 1., Przedmiot transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT i tym samym Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy ad 2., planowana w ramach Transakcji sprzedaż obiektów Centrum Handlowego w budowie położonych na Działkach wraz z tymi Działkami będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania 1:

1. Obowiązujące przepisy VAT

Zgodnie z ustawą o VAT:

1. opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1).
2. Przepisów tej ustawy nie stosuje się między innymi do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1).

1. Niemożność uznania Transakcji za przedsiębiorstwo dla celów podatku VAT

Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Zgodnie z jednolitą praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych, w celu nadania znaczenia temu pojęciu stosuje się definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.; dalej: KC), zgodnie z którą przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego:

1. Intencją Spółki jest zbycie na rzecz Nabywcy jedynie wybranych nieruchomości i związanych z nimi składników majątkowych (nie zbywając wszystkich składników niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o te nieruchomości). W szczególności, z Przedmiotu Transakcji zostaną wyłączone następujące składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa:
   1. przysługujący Spółce udział w prawie własności nieruchomości gruntowej, która będzie wykorzystywana przez Spółkę do kontynuowania działalności po Transakcji i świadczenia usług wynajmu (działalność Spółki prowadzona zgodnie z opisem w punkcie 1 a powyżej);
   2. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z umowy na usługi wynajmu tablic reklamowych (działalność Spółki prowadzona zgodnie z opisem w punkcie 1 b powyżej); co wynika z tego, że umowa ta nie zostanie przeniesiona na Nabywcę;
   3. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) wynikające z umowy najmu siedziby Spółki, co wynika to z tego, że umowa ta nie zostanie przeniesiona na Nabywcę jako niezbędna do kontynuowania działalności Spółki po Transakcji;
   4. wybrane decyzje administracyjne uzyskane przez Spółkę w związku z budową Centrum Handlowego;
   5. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z wybranych umów dotyczących usług związanych z budową i oddaniem do użytkowania Centrum Handlowego (pkt 5 a powyżej), które nie zostaną przeniesione na Nabywcę;
   6. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z wybranych umów dotyczących marketingu i PR (pkt 5 e powyżej); które nie zostaną przeniesione na Nabywcę;
   7. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z kompleksowej umowy dotyczącej negocjacji w sprawie nabywania nieruchomości przez Spółkę, negocjacji z X. dotyczących hipermarketu oraz pomocy przy uzyskiwaniu decyzji administracyjnych niezbędnych do wybudowania i oddania do użytkowania Centrum Handlowego (punkt 5 h powyżej); co wynika z tego, że powyższe umowy nie zostaną przeniesione na Nabywcę;
   8. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z umowy na kompleksowe usługi administracyjne, prawne oraz księgowe niezbędne do prowadzenia przez Spółkę działalności obejmującej budowę Centrum Handlowego (punkt 5 i powyżej), co wynika z tego, że powyższe umowy nie zostaną przeniesione na Nabywcę;
   9. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z umowy na kompleksowe doradztwo dotyczące prowadzenia oraz finansowania budowy Centrum Handlowego, obejmujące w szczególności pomoc w negocjacjach z bankami finansującymi w celu uzyskania korzystnych warunków finansowych, nadzór nad wykonywaniem umowy kredytowej, utrzymywanie dobrych relacji z bankami finansującymi, doradztwo w zakresie planów finansowych dotyczących Centrum Handlowego oraz nadzór nad bieżącymi kwestiami finansowymi (punkt 5 i powyżej); co wynika z tego, że powyższe umowy nie zostaną przeniesione na Nabywcę;
   10. zobowiązania z umów kredytowych oraz umów pożyczek, na podstawie których Spółka finansuje w szczególności budowę Centrum Handlowego (zgodnie z punktem 6 powyżej) obejmujące:
       • zobowiązania z kredytu bankowego udzielonego Spółce przez Banki na budowę Centrum Handlowego,
       • zobowiązania z pożyczek udzielonych przez spółki powiązane ze Spółką na budowę Centrum Handlowego;
       Powyższe wynika z tego, że umowy dotyczące finansowania budowy Centrum Handlowego nie zostaną przeniesione na Nabywcę; Nabywca we własnym zakresie będzie musiał pozyskać finansowanie, które umożliwi mu kontynuowanie budowy Centrum Handlowego i jego późniejszą eksploatację;
   11. prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z umowy o prowadzenie rachunków bankowych Spółki (punkt 5 k powyżej); co wynika z tego, że umowy te nie zostaną przeniesione na Nabywcę, jako niezbędne do kontynuowania działalności Spółki po Transakcji;
   12. środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych Spółki;
   13. księgi i dokumenty związane z działalnością gospodarczą Spółki;
   14. oznaczenie Centrum Z... indywidualizujące przedsiębiorstwo Spółki (nazwa przedsiębiorstwa);
   15. tajemnice przedsiębiorstwa Spółki;
   16. majątek ruchomy będący własnością Spółki (tablice reklamowe / bilbordy wykorzystywane przez Spółkę do świadczenia usług wynajmu).
2. Spółka nie zatrudnia pracowników (zatem w ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia pracowników, zakładu pracy, ani części zakładu pracy Spółki na Nabywcę).
3. Nabywca będzie musiał wykonać szereg czynności w celu wykorzystania nabytych w ramach Transakcji składników do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności Nabywca:
   1. zapewni środki pieniężne i źródła finansowania niezbędne do prowadzenia dalszej budowy Centrum Handlowego i późniejszej działalności tego Centrum;
   2. zapewni dokończenie budowy Centrum Handlowego;
   3. po ukończeniu budowy Centrum Handlowego dokona wszystkich wymaganych czynności (w tym administracyjnych) związanych z rozpoczęciem działalności tego Centrum;
   4. zawrze umowy niezbędne do ubezpieczenia i utrzymania nabytych nieruchomości w należytym stanie;
   5. uzyska wszelkie niezbędne decyzje i pozwolenia administracyjne konieczne do uzyskania ostatecznego i prawomocnego pozwolenia na użytkowanie Centrum Handlowego.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w analizowanej sytuacji, skoro:

1. z Transakcji wyłączone zostaną istotne elementy wchodzące w skład przedsiębiorstwa Spółki;
2. intencją Spółki jest zbycie na rzecz Nabywcy jedynie wybranych nieruchomości i związanych z nimi składników majątkowych (nie zbywając wszystkich składników niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o te nieruchomości);
3. w oparciu wyłącznie o składniki tworzące Przedmiot Transakcji, Nabywca nie będzie w stanie samodzielne realizować zadań w formie niezależnego przedsiębiorstwa; w celu realizacji tych zadań Nabywca będzie musiał wykonać szereg czynności - w szczególności zapewnić niezbędne środki pieniężne i źródła finansowania niezbędne do prowadzenia dalszej budowy Centrum Handlowego i późniejszej działalności tego Centrum, zapewnić kompleksową obsługę administracyjną, prawną i księgową oraz zawrzeć umowy niezbędne do ubezpieczenia i utrzymania nabytych nieruchomości w należytym stanie; nie jest możliwe bowiem prowadzenie działalności polegającej na dokończeniu budowy Centrum Handlowego bez - między innymi - zapewnienia środków finansowych i źródeł finansowania, bez zaplecza administracyjno-księgowego, bez rachunków bankowych;
4. ponadto zgodnie z planami inwestycyjnymi, na dzień Transakcji stopień zaawansowania prac budowlanych będzie obejmować ukończenie stanu surowego otwartego, i z pewnością budynki, budowle i obiekty budowlane wchodzące w skład Centrum Handlowego nie zostaną jeszcze ostatecznie ukończone;

- to należy uznać, że Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

1. Niemożność uznania przedmiotu Transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa dla celów podatku VAT

1. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
2. Z powyższej definicji wynika, iż status zorganizowanej części przedsiębiorstwa można przypisać tylko takiej części mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:
   1. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);
   2. jest organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;
   3. jest finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;
   4. jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniona funkcjonalnie);
   5. mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zdaniem Spółki, Przedmiot Transakcji nie spełni wszystkich przesłanek koniecznych do uznania przedmiotu Transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT, co wynika z poniższych przesłanek:

1. Brak zdolności Przedmiotu Transakcji do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Podstawową cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. W zakresie tej przesłanki uznaje się (zgodnie z praktyką stosowania prawa, potwierdzoną dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych), iż część mienia przedsiębiorstwa może być uznana za jego zorganizowaną część, gdy posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W ocenie Spółki, opisane we wniosku składniki majątkowe tworzące Przedmiot Transakcji nie będą mogły stanowić niezależnego przedsiębiorstwa na moment ich nabycia przez Nabywcę. Za takim stanowiskiem przemawiają następujące przesłanki:

1. z Transakcji wyłączone zostaną istotne elementy wchodzące w skład przedsiębiorstwa Spółki;
2. intencją Spółki jest zbycie na rzecz Nabywcy jedynie wybranych nieruchomości i związanych z nimi składników majątkowych (nie zbywając wszystkich składników niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o te nieruchomości);
3. w oparciu wyłącznie o składniki tworzące Przedmiot Transakcji, Nabywca nie będzie w stanie samodzielne realizować zadań w formie niezależnego przedsiębiorstwa; w celu realizacji tych zadań Nabywca będzie musiał wykonać szereg czynności - w szczególności zapewnić niezbędne środki pieniężne i źródła finansowania niezbędne do prowadzenia dalszej budowy Centrum Handlowego i późniejszej działalności tego Centrum, zapewnić kompleksową obsługę administracyjną, prawną i księgową oraz zawrzeć umowy niezbędne do ubezpieczenia i utrzymania nabytych nieruchomości w należytym stanie; nie jest możliwe bowiem prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na dokończeniu budowy Centrum Handlowego bez - między innymi - zapewnienia środków finansowych i źródeł finansowania, bez zaplecza administracyjno-księgowego, bez rachunków bankowych;
4. ponadto, mając na uwadze, że za pomocą Przedmiotu Transakcji nie była dotychczas prowadzona działalność w zakresie wynajmu powierzchni użytkowej na terenie Centrum Handlowego, z uwagi na nieukończenie budowy i oddanie do używania, nie sposób uznać, że Przedmiot Transakcji mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania w zakresie wynajmu powierzchni użytkowej.

W konsekwencji, w momencie dokonania Transakcji, nie będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o składniki majątkowe stanowiące Przedmiot Transakcji.

W rezultacie, składniki majątkowe stanowiące Przedmiot Transakcji, które Nabywca nabędzie, nie będą posiadały zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o VAT.

1. Brak wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego Przedmiotu Transakcji w przedsiębiorstwie Spółki
   
   

Zgodnie z analizowanym stanem faktycznym:

1. Przedmiot Transakcji nie jest, ani na moment Transakcji nie będzie organizacyjni wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Spółki.
2. Przedmiot Transakcji nie jest, ani na moment Transakcji nie będzie również wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności Spółka nie sporządza rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Przedmiotu Transakcji.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, opisany we wniosku Przedmiot Transakcji nie będzie wyodrębniony organizacyjnie ani finansowo w rozumieniu ustawy o VAT, w strukturze przedsiębiorstwa Spółki na moment ich nabycia przez Nabywcę.

1. Wyłączenie istotnych zobowiązań z tytułu pożyczek / kredytów związanych z finansowaniem inwestycji
   
   

Zgodnie z analizowanym zdarzeniem przyszłym, z Przedmiotu Transakcji wyłączone zostaną istotne zobowiązania Spółki związane ze zbywanymi nieruchomościami - w szczególności zobowiązania wynikające z umów kredytowych oraz umów pożyczek, na podstawie których Spółka finansuje w szczególności budowę Centrum Handlowego.

W konsekwencji, skoro na moment dokonania analizowanej Transakcji Przedmiot Transakcji nie spełni wszystkich przesłanek warunkujących uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. nie będzie w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo;
2. nie zostanie wyodrębniony finansowo i organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa Spółki;
3. z przedmiotu transakcji zostanie wyłączona część zobowiązań związanych z Przedmiotem Transakcji;

- to należy uznać, że nie będzie on stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT.

1. Podsumowanie

W konsekwencji, zgodnie z argumentacją przedstawioną w punktach B-C powyżej, zdaniem Spółki. Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje również całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

• w interpretacji Dyrektora IS w Katowicach z dnia 17 kwietnia 2015 r., znak IBPP3/4512- 112/15/MN, zgodnie z którą: Wnioskodawca, jak wskazano we wniosku, nie prowadzi analityki finansowo-księgowej pozwalającej na przyporządkowanie działalności związanej ze zbywanymi Nieruchomościami przychodów, kosztów, zobowiązań i należności odrębnie od innych pozycji. Nie są również prowadzone oddzielne rachunki bankowe przeznaczone do rozliczeń związanych z działalnością związaną z Nieruchomościami Tym samym w Spółce nie są prowadzone odrębne ewidencje zdarzeń gospodarczych pozwalające na przyporządkowanie wszystkim czy też poszczególnym nieruchomościom przychodów, kosztów, należności i zobowiązań. Ponadto brak jest również w Spółce wydzielenia odrębnych działów, wydziałów, departamentów czy też innych jednostek organizacyjnych związanych ze zbywanymi Nieruchomościami. W wyniku planowanej transakcji Nabywca nabędzie zatem Nieruchomości. Nie nabędzie on jednak całości majątku Spółki związanego z działalnością gospodarczą prowadzoną przy wykorzystaniu tych nieruchomości (w tym pozostałych nieruchomości stanowiących własność Spółki). (...) Tym samym, zbywane składniki majątku (zarówno poszczególne zbywane Nieruchomości, jak i wszystkie zbywane Nieruchomości) nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo;

• w interpretacji Dyrektora IS w Bydgoszczy z dnia 22 grudnia 2014 r., znak ITPP2/443- 1577/14/PS, zgodnie z którą: Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że zbywane składniki przedsiębiorstwa - wbrew stanowisku Spółki - nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Nie można bowiem stwierdzić, że zbywane elementy przedsiębiorstwa, za pomocą których nie była dotychczas prowadzona działalność gospodarcza w zakresie sprzedaży energii poprzez farmę wiatrową (mającą być w przyszłości przedmiotem budowy), stanowią organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych wykorzystywany do realizacji określonych zadań gospodarczych (sprzedaży energii), który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy, do czynności aportu nie będą miały zastosowania regulacje art. 6 ust. 1 ww. ustawy.;

• w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 12 grudnia 2014 r., znak IPPP1/443-1386/14- 2/AW, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: Z pewnością również sam budynek wraz z umowami najmu, przechodzącymi na Wnioskodawcę z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu Cywilnego nie tworzy sam przedsiębiorstwa łub jego zorganizowanej części, gdyż Wnioskodawca nie będzie mógł przy użyciu tych składników prowadzić działalności gospodarczej bez zawarcia szeregu dodatkowych umów, dokupienia innych składników materialnych lub niematerialnych, zapewnienia zaplecza personalnego Ud. Zatem dla nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części niezbędne jest nabycie pełnego ogółu praw w zakres którego wchodzi prawa i zobowiązania, zbycie musi dotyczyć całości majątku w przypadku przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jej składników, nawet o znacznej wartości. Tym samym, w opinii Spółki nie można mówić o nabyciu zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, które mogłoby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, bądź jego zorganizowaną część;

• w interpretacji Dyrektora IS w Katowicach z dnia 10 grudnia 2014 r., znak IBPP4/443- 424/14/PK, zgodnie z którą: zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy);

• w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 10 listopada 2014 r., znak IPPP1/443-1061/14-4/MPe, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: dla uznania, że w przedstawionej sytuacji mamy do czynienia z ZCP decydujący jest fakt wyodrębnienia takiego zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie tak, aby w momencie odrębnego działania na rynku mogło być prowadzone jako samodzielne przedsiębiorstwo. Jednocześnie zbywca musi tak wyodrębnić majątek z istniejącego przedsiębiorstwa aby nabywca - bez żadnego dodatkowego wkładu z własnej strony - mógł przy ich użyciu prowadzić przedsiębiorstwo. Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.;

• w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 10 listopada 2014 r., znak IPPP1/443-1062/14-3/KC w której organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez tę zorganizowaną część przedsiębiorstwa zadań gospodarczych.;

• w interpretacji Dyrektora IS w Poznaniu z dnia 25 września 2014 r., znak IPPP1/443-774/14-2/MPe, zgodnie z którą: Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.;

• w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 21 maja 2014 r., znak IPPP1/443-507/14-2/ISZ, w której organ podatkowy - odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym: Określony zespól składników majątkowych może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli odznacza się pełną odrębnością, która stanowi o możliwości samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym (...) Opisane Nieruchomości będące przedmiotem planowanej transakcji nie spełniają w opinii Wnioskodawcy ww. kryteriów, które pozwoliłyby na uznanie, iż stanowią one zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Nieruchomości te, nie zostały wyodrębnione organizacyjnie ze struktur przedsiębiorstwa, tzn. nie stanowią wyodrębnionej jednostki, jak np. zakład czy oddział..

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania 2:

Zgodnie z ustawą o VAT:

1. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1).
2. Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 14).
3. Przez teren budowlany rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33).
4. W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8).
5. Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane (art. 43 ust. 1 pkt 9).
6. Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
   1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
   2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata (art. 43 ust. 1 pkt 10).
7. Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą powyższym zwolnieniem, pod warunkiem, że:
   1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, i równocześnie
   2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów (przy czym tego warunku nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie, ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 7a).

Jak wynika z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego:

1. Jeszcze przed ukończeniem budowy Centrum Handlowego, Spółka zamierza sprzedać te Działki, na których prowadzona jest budowa Centrum Handlowego.
2. Żaden z obiektów Centrum Handlowego w budowie (budynki, budowle, ich części i inne obiekty budowlane w budowie), które będą znajdowały się na Działkach w momencie Transakcji:
   1. nie będzie mógł być uznany za wybudowany, zdatny do użytkowania zgodnego ze swoim przeznaczeniem i oddany do jakiegokolwiek użytkowania innym podmiotom;
   2. jako taki nie będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę - w szczególności Spółka zawarła wprawdzie umowy najmu przyszłej powierzchni w Centrum Handlowym (Spółka otrzymała już także od niektórych najemców zaliczki na poczet prac związanych z zagospodarowaniem powierzchni w Centrum Handlowym), ale żaden z najemców nie będzie mógł z tych powierzchni korzystać.
3. W stosunku do sprzedawanych obiektów Centrum Handlowego w budowie (budynków, budowli oraz ich części) znajdujących się na Działkach, Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budowaniem przez Spółkę tych obiektów.
4. Intencją Nabywcy jest kontynuowanie prac budowlanych na powyższych nieruchomościach i dokończenie budowy Centrum Handlowego rozpoczętej przez Spółkę.
5. Wszystkie Działki to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, w analizowanej sytuacji:

1. Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, w szczególności fakt, że - jak wskazano w stanie faktycznym:
   1. Nabywca planuje kontynuować prace związane z dokończeniem budowy Centrum Handlowego, oraz
   2. Spółka uzyskała stosowną decyzję administracyjną - pozwolenie na budowę Centrum Handlowego, oraz,
   3. na wszystkich Działkach prowadzone są roboty budowlane (wobec czego na każdej z Działek znajdują się budynki, budowle oraz ich części na określonym etapie realizacji),
   - przedmiotem dostawy w ramach Transakcji będą budynki oraz budowle na określonym etapie realizacji.
2. W tym miejscu należy przeanalizować, czy dostawa obiektów Centrum Handlowego w budowie może korzystać ze zwolnienia VAT na mocy cytowanych art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT.
3. Przed planowaną Transakcją nie doszło jeszcze do pierwszego zasiedlenia obiektów Centrum Handlowego w budowie (budynków, budowli lub ich części) w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - nie doszło bowiem jeszcze do żadnego oddania do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi tych obiektów (budynków, budowli lub ich części), po ich wybudowaniu.
4. W konsekwencji, planowana dostawa Działek wraz z usytuowanymi na nich obiektami Centrum Handlowego w budowie będzie wyłączona ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o V AT, jako dokonywana jeszcze przed pierwszym zasiedleniem tych obiektów.
5. Równocześnie skoro w stosunku do sprzedawanych obiektów Centrum Handlowego w budowie, Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budowaniem przez Spółkę tych obiektów - nie znajdzie również zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
6. W efekcie, Transakcja nie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT i powinna podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.
7. Dodatkowo, zdaniem Spółki, Transakcja nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT również w przypadku przyjęcia, że przedmiotem dostawy w ramach Transakcji będą niezabudowane grunty przeznaczone pod budowę Centrum Handlowego.
8. W analizowanej sprawie nie znajdzie również bowiem zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Ustawodawca wyraźnie wyłączył z zakresu stosowania tego przepisu dostawę terenów budowlanych, zdefiniowanych w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT takich jak Działki przedstawione w analizowanym zdarzeniu przyszłym.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, planowana w ramach Transakcji sprzedaż obiektów Centrum Handlowego w budowie położonych na Działkach wraz z tymi Działkami będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje również całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

• w interpretacji Dyrektora IS w Katowicach z dnia 17 listopada 2014 r., znak IBPP3/443-919/14/ASz, zgodnie z którą: ponieważ budynek hali (...) jest budynkiem na określonym etapie budowy i nie został jeszcze oddany do użytkowania (budowa nie zostanie ukończona przed sprzedażą), należy uznać, że jego dostawa będzie dostawą przed pierwszym zasiedleniem, zatem nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Natomiast ze względu na fakt, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie tej hali nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zatem jej planowaną dostawę należy opodatkować według 23%, stawki VAT;

• w interpretacji Dyrektora IS w Poznaniu z 24 lipca 2014 r., znak ILPP5/443-108/14-3/KG, zgodnie z którą: budowa budynku nie została jeszcze zakończona (...) w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt JO ustawy. W analizowanym przypadku nie znajdzie również zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż (...) przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od całości wydatków inwestycyjnych (...) dostawa Nieruchomości (..) stanowić będzie czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według stawki 23%;

• w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 14 marca 2014 r., znak IPPP1/443-32/14-6/PR, zgodnie z którą: jeżeli obiekt budowlany rozpoczęty, którego budowa po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowana, może być klasyfikowany wg PKOB jako budynek, wtedy przy jego dostawie stosuje się stawkę podatku VAT właściwą dla dostawy budynku. W związku z powyższymi wyjaśnieniami, przedmiotem dostawy będzie budynek usługowo-handlowy (etap dwóch poziomów parkingów podziemnych), przy czym bez znaczenia pozostaje na jakim etapie budowy on się znajduje;

• w interpretacji Dyrektora IS w Katowicach z dnia 13 stycznia 2014 r., znak IBPP1/443-920/13/LSz, zgodnie z którą: budynek ten jest budynkiem na określonym etapie budowy i nie został jeszcze oddany do użytkowania (...) jego dostawa będzie dostawą przed pierwszym zasiedleniem zatem nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Ze względu na fakt, że Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie tego budynku nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zatem jego dostawę należy opodatkować wg 23% stawki VAT;

• w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 29 września 2010 r., znak IPPP2/443- 502/10-6/RR, zgodnie z którą: sprzedaż gruntu, dla którego Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na budowę i na którym - zgodnie z ww. pozwoleniem została wykonana część podziemna budynku biurowego stan zero oraz słupy konstrukcyjne, należy traktować jako sprzedaż budynku wraz z gruntem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia przedsiębiorstwo, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55&² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi zatem charakteryzować niezależność finansowa i organizacyjna, a po wydzieleniu część przedsiębiorstwa musi stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Zatem muszą być spełnione łącznie trzy warunki, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, a mianowicie:

• zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;

• wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

• po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona obiektywnie oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza sprzedać Nieruchomość składającą się z 14 działek, na których Spółka w 2014 r. rozpoczęła budowę Centrum Handlowego. W ramach planowanej Transakcji Spółka przeniesie na rzecz Nabywcy następujące, wybrane przez Nabywcę, składniki ściśle związane z powyższymi nieruchomościami i rozpoczętym procesem budowy Centrum Handlowego (w tym wszelkie prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) wynikające z nw. umów):

• umowy dotyczące usług związanych z budową i oddaniem do użytkowania Centrum Handlowego;
• umowę partycypacyjną oraz umowy szczegółowe zawarte w wykonaniu umowy partycypacyjnej;
• umowy z X. dotyczących hipermarketu, który będzie zlokalizowany na terenie Centrum Handlowego;
• umów dotyczących procesu wynajmowania (komercjalizacji) Centrum Handlowego;
• umowy dotyczącej instrumentów pochodnych (hedging) związanych z zabezpieczeniem kursów walut przy realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu Centrum Handlowego;
• umów najmu przyszłej powierzchni w Centrum Handlowym a także umów zlecenia dotyczących prac na rzecz przyszłych najemców Centrum Handlowego;
• wybranej większości umów dotyczących marketingu i PR;
• porozumienia zawartego z właścicielami sąsiedniej działki w przedmiocie wycofania skarg na decyzje administracyjne oraz zobowiązania się do nieskładania środków odwoławczych w toku i po realizacji inwestycji;

Ponadto Spółka wyrazi zgodę na przeniesienie na Nabywcę wybranych decyzji administracyjnych związanych z budową Centrum Handlowego (takich jak decyzja pozwolenia na budowę, decyzja środowiskowa). Przeniesienie tych decyzji na Nabywcę nastąpi zgodnie z obowiązującymi przepisami w ramach odrębnych postępowań administracyjnych.

Spółka przeniesie na Nabywcę autorskie prawa majątkowe do niektórych dzieł (w tym projektów budowlanych) związanych z budową Centrum Handlowego w zakresie, w jakim przysługują one Spółce. Po Transakcji albo równolegle z Transakcją, Nabywca nabędzie prawa do znaku towarowego Y., który jest wykorzystywany w nazwie Centrum Handlowego jego dotychczasowej promocji.

W ramach Transakcji, Nabywca nie przejmie żadnych innych składników majątkowych / aktywów Spółki niż wymienione powyżej. Z przedmiotu Transakcji zostaną wyłączone następujące składniki:

• przysługujący Spółce udział w prawie własności nieruchomości gruntowej, która będzie wykorzystywana przez Spółkę do świadczenia usług wynajmu;
• prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z umowy na usługi wynajmu tablic reklamowych;
• prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) wynikające z umowy najmu siedziby Spółki;
• wybrane decyzje administracyjne uzyskane przez Spółkę w związku z budową Centrum Handlowego;
• prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z wybranych umów dotyczących usług związanych z budową i oddaniem do użytkowania Centrum Handlowego;
• prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z wybranych umów dotyczących marketingu i PR;
• prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z kompleksowej umowy dotyczącej negocjacji w sprawie nabywania nieruchomości przez Spółkę, negocjacji dotyczących hipermarketu oraz pomocy przy uzyskiwaniu decyzji administracyjnych niezbędnych do wybudowania i oddania do użytkowania Centrum Handlowego;
• prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z umowy na kompleksowe usługi administracyjne, prawne oraz księgowe niezbędne do prowadzenia przez Spółkę działalności obejmującej budowę Centrum Handlowego;
• prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z umowy na kompleksowe doradztwo dotyczące prowadzenia oraz finansowania budowy Centrum Handlowego, obejmujące również nadzór nad bieżącymi kwestiami finansowymi;
• zobowiązania z umów kredytowych oraz umów pożyczek, na podstawie których Spółka finansuje w szczególności budowę Centrum Handlowego;
• prawa (wierzytelności) i zobowiązania (długi) z umowy o prowadzenie rachunków bankowych Spółki;
• środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych Spółki;
• księgi i dokumenty związane z działalnością gospodarczą Spółki;
• nazwa przedsiębiorstwa;
• tajemnice przedsiębiorstwa Spółki;
• majątek ruchomy będący własnością Spółki.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia pracowników, zakładu pracy, ani części zakładu pracy Spółki na Nabywcę (Spółka nie zatrudnia pracowników).

Przedmiot Transakcji nie jest, ani na moment Transakcji nie będzie, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Spółki. Przedmiot Transakcji nie jest również, ani na moment Transakcji nie będzie, wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności Spółka nie sporządza rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Przedmiotu Transakcji.

W związku z Transakcją Nabywca wypłaci Spółce wynagrodzenie z tytułu nabycia składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji.

Obecnie budowa Centrum Handlowego jest w trakcie realizacji i na wszystkich działkach prowadzone są roboty budowlane (na każdej z Działek znajdują się budynki, budowle oraz ich części na określonym etapie realizacji). Zgodnie z planami inwestycyjnymi - w IV kwartale 2015 roku - stopień zaawansowania prac budowlanych będzie obejmować ukończenie stanu surowego otwartego. Na dzień Transakcji, budynki, budowle i obiekty budowlane wchodzące w skład Centrum Handlowego nie zostaną jeszcze ostatecznie ukończone - zakończenie Inwestycji i jej oddanie do użytkowania planowane jest po dniu Transakcji, na 2016 lub 2017 rok.

Jak wynika z ww. okoliczności wskutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę żadne należności oraz zobowiązania związane z działalnością Sprzedającego, z wyjątkiem wybranych przez Nabywcę praw i zobowiązań ściśle związanych z nieruchomościami budowanego Centrum Handlowego i procesem jego budowy. Nabywca nie przejmie praw i obowiązków wynikających z szeregu umów zawieranych przez Zbywcę w związku z budową Centrum Handlowego.

Nabywca nie przejmie także zobowiązań z umów kredytowych oraz umów pożyczek, na podstawie których Spółka finansuje w szczególności budowę Centrum Handlowego, praw i zobowiązań o prowadzenie rachunków bankowych Spółki. Ponadto w związku z tą transakcją nie dojdzie do przeniesienia innych elementów przedsiębiorstwa, takich jak: środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych Spółki, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe, firma Sprzedającego, majątek ruchomy będący własnością Spółki a także nie zostaną przejęci pracownicy, a zatem sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Jak wskazano, dla uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne jest spełnienie łącznie szeregu warunków, które w przedmiotowym przypadku nie zostaną spełnione. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie może być dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia odrębnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

W rozpatrywanej sprawie w kontekście do przytoczonych uregulowań należy stwierdzić, że Nieruchomość nie jest wyodrębniona w strukturach Sprzedającego i nie stanowi oddzielnej jednostki organizacyjnej Spółki. Wskutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę żadne należności oraz zobowiązania związane z działalnością Sprzedającego (Spółki).

Jak wynika z wniosku przedmiot Transakcji nie jest, ani na moment Transakcji nie będzie, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Spółki. Przedmiot Transakcji nie jest również, ani na moment Transakcji nie będzie, wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Spółki, w szczególności Spółka nie sporządza rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Przedmiotu Transakcji.

Zatem zakres sprzedawanej masy majątkowej w postaci wyłącznie Nieruchomości nie wskazuje na umożliwienie Nabywcy podjęcia działalności gospodarczej tylko z wykorzystaniem nabytych składników. Przede wszystkim należy wskazać, że sprzedawany przez Spółkę zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa w postaci Centrum Handlowego jest w trakcie budowy, tym samym nie posiada zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo i nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Z funkcjonalnego punktu widzenia, masa majątkowa, która ma być przedmiotem sprzedaży przez Spółkę nie posiada potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Reasumując, w świetle przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że składniki majątku przedsiębiorstwa Spółki będące przedmiotem sprzedaży nie mieszczą się ani w pojęciu przedsiębiorstwa w myśl art. 55¹ Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania. Sprzedaż Nieruchomości przez Spółkę na rzecz Nabywcy będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu według właściwej dla niej stawki.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W przypadku terenów zabudowanych budynkami lub budowlami zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43. ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zbyć Nieruchomość składająca się z 14 Działek, na których jest rozpoczęta budowa Centrum Handlowego. Na wszystkich działkach prowadzone są roboty budowlane (na każdej z Działek znajdują się budynki, budowle oraz ich części na określonym etapie realizacji). Zgodnie z planami inwestycyjnymi - w IV kwartale 2015 roku - stopień zaawansowania prac budowlanych będzie obejmować ukończenie stanu surowego otwartego. Na dzień Transakcji, budynki, budowle i obiekty budowlane wchodzące w skład Centrum Handlowego nie zostaną jeszcze ostatecznie ukończone - zakończenie Inwestycji i jej oddanie do użytkowania planowane jest po dniu Transakcji, na 2016 lub 2017 rok.

W stosunku do sprzedawanych obiektów Centrum Handlowego w budowie (budynków, budowli oraz ich części) znajdujących się na Działkach, Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budowaniem przez Spółkę tych obiektów. Zarówno Spółka jak i Nabywca będą na moment Transakcji zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji pojęcia budynek, budowla. Zatem należy posłużyć się definicjami zawartymi w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.) jako najbardziej adekwatnymi w tej dziedzinie.

I tak w myśl art. 3 ust. 1, 2, 3 i 3a ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o:

1. obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
   1. budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
   2. budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
   3. obiekt małej architektury;
2. budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
3. budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;
   3a. obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Podobnie definiują budynek przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Według ww. rozporządzenia, obiektami budowlanymi są konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych.

Z uwagi na to, że Strona wskazała, że jej zamierzeniem jest aby na dzień zbycia Nieruchomości na działkach były posadowione budynki oraz budowle w stanie surowym otwartym, obiekty te na dzień Transakcji będą stanowiły budynki i budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane i PKOB. Zatem przedmiotem transakcji będą działki zabudowane budynkami i budowlami.

Z treści wcześniej cyt. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, że aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT dostawa nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. W sytuacji natomiast gdy dostawa odbywa się po pierwszym zasiedleniu zwolnienie od podatku, o którym mowa w tym przepisie ma zastosowanie jedynie wówczas gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynie okres nie krótszy niż 2 lata. Przy czym za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich po wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że na dzień dostawy Nieruchomości Centrum Handlowego będącego w trakcie budowy nie dojdzie do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Budowane Centrum Handlowe na moment dostawy nie zostanie oddane do użytkowania, w tym również do czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem dostawa budowanego Centrum Handlowego będzie odbywała się przed pierwszym zasiedleniem i tym samym nie będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa Centrum Handlowego nie będzie także korzystała ze zwolnienia wymienionego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a ze względu na to, że Spółce (zbywającemu) w trakcie prowadzonej budowy tych obiektów przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione na ten cel wydatki. W konsekwencji dostawa przez Spółkę Centrum Handlowego w trakcie budowy będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23% stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy.

W odniesieniu do gruntu należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli lub ich części trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z przepisu tego wynika, że w przypadku gdy budynek lub budowla jest trwale związana z gruntem to w stosunku do dostawy gruntu ma zastosowanie ta sama stawka podatku VAT, która obowiązuje przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. W analizowanej sprawie budynki i budowle budowanego Centrum Handlowego znajdujące się na działkach podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, a zatem dostawa działek będzie opodatkowana stawką VAT w wysokości 23% w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości, jak i ruchomości przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Ze złożonego wniosku wynika, że Nieruchomość składająca się z 14 działek oraz budowanych na nich obiektach Centrum Handlowego nie była przez Spółkę wykorzystywana do czynności zwolnionych od VAT. Spółka nie wykorzystywała ww. obiektów do żadnych czynności ani zwolnionych ani opodatkowanych, gdyż są one w trakcie prowadzonej budowy.

Wobec tego ww. Nieruchomość nie była wykorzystywana do czynności podlegających zwolnieniu od VAT, a ponadto Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z prowadzoną budową obiektów Centrum Handlowego.

W związku z tym dostawa ww. obiektów nie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z uwagi na niespełnienie przesłanek zawartych w tym przepisie, mówiących o konieczności wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku oraz o braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia/wytworzenia tego towaru.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie