Interpretacja indywidualna z dnia 27.11.2013, sygn. ILPP1/443-868/13-2/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Temat interpretacji

Uznania komornika za płatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości nie będącej w chwili licytacji własnością dłużnika.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym, przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2013 r. (data wpływu 24 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania komornika za płatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości niebędącej w chwili licytacji własnością dłużnika oraz udokumentowania fakturą VAT dostawy nieruchomości w trybie licytacji w imieniu poprzedniego nabywcy - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania komornika za płatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości niebędącej w chwili licytacji własnością dłużnika oraz udokumentowania fakturą VAT dostawy nieruchomości w trybie licytacji w imieniu poprzedniego nabywcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym i prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko spółce z ograniczoną odpowiedzialnością X. Przedmiotem egzekucji była nieruchomość gruntowa z rozpoczętą budową hali magazynowej należąca do dłużnej spółki. W dniu 28 lutego 2013 r. dłużna spółka w drodze aktu notarialnego przeniosła własność nieruchomości będącej przedmiotem egzekucji na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Y. Jedynym udziałowcem i członkiem zarządu obydwu spółek była ta sama osoba fizyczna, a zapłata ceny nabycia nastąpiła w ten sposób, że spółka Y przejęła dług spółki X, przy czym wierzyciele spółki X nie wyrażali zgody na przejęcie długu przez spółkę Y. Wydanie nieruchomości nabywcy nastąpiło według oświadczenia stron przed podpisaniem aktu notarialnego.

W dniu 5 marca 2013 r. Spółka X wystawiła fakturę VAT dokumentującą sprzedaż nieruchomości. Zgodnie z brzmieniem art. 930 k.p.c., rozporządzenie nieruchomością po jej zajęciu nie ma wpływu na dalsze postępowanie. Nabywca może uczestniczyć w postępowaniu w charakterze dłużnika. Spółka Y nie przystąpiła do postępowania i nie uczestniczyła w postępowaniu w charakterze dłużnika. W dniu 16 września 2013 r. w toku licytacji nieruchomości w trybie uproszczonej egzekucji z nieruchomości, nieruchomość została sprzedana spółce jawnej Z. Własność nieruchomości przejdzie na nabywcę licytacyjnego z chwilą uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu własności nieruchomości, a zapłata całości ceny nabycia nieruchomości nastąpiła w dniu 17 września 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy komornik sądowy dokonujący w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko dłużnikowi sprzedaży nieruchomości niebędącej w chwili licytacji własnością dłużnika, lecz innego podmiotu zobowiązanego w świetle przepisów k.p.c. do znoszenia prowadzonej z danego przedmiotu egzekucji jest płatnikiem podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów...

W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pierwsze pytanie:

1. W czyim imieniu: właściciela nieruchomości czy dłużnika wystawia fakturę VAT komornik sądowy dokonujący w toku egzekucji sprzedaży nieruchomości niebędącej własnością dłużnika, lecz innego podmiotu zobowiązanego w świetle przepisów k.p.c. do znoszenia prowadzonej z danego przedmiotu egzekucji...

W przypadku odpowiedzi przeczącej na pierwsze pytanie:

1. Kto jest płatnikiem podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży (w toku sądowego postępowania egzekucyjnego) nieruchomości niebędącej własnością dłużnika, lecz innego podmiotu zobowiązanego w świetle k.p.c. do znoszenia prowadzonej z danego przedmiotu egzekucji...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży (w toku sądowego postępowania egzekucyjnego) nieruchomości niebędącej własnością dłużnika, lecz innego podmiotu zobowiązanego w świetle k.p.c. do znoszenia prowadzonej z tej nieruchomości egzekucji komornik sądowy jest, na podstawie art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, płatnikiem podatku od towarów i usług i jest obowiązany wystawić fakturę VAT, naliczyć i odprowadzić podatek od towarów i usług w imieniu podmiotu, który jest właścicielem nieruchomości w momencie powstania obowiązku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Natomiast przepis art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że płatnik odpowiada za niepobranie podatku od podatnika, pobranie podatku w kwocie niższej niż należna, niewpłacenie w terminie pobranego podatku. Natomiast wyłączenie odpowiedzialności płatnika, zgodnie z art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej, występuje ze względu na to, że winę za niepobranie podatku lub pobranie go w kwocie niższej niż należna ponosi podatnik.

W myśl regulacji zawartej w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229 poz. 1954 ze zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Na podstawie art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68, poz. 360 ze zm.) regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur przez komorników sądowych.

Zgodnie z § 23 ust. 1 ww. rozporządzenia - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. - faktury dokumentujące dokonanie dostawy towarów, o której mowa w art. 18 ustawy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1. organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2012 r., poz. 1015, 1166 i 1342),
2. komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego

jeżeli na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy związany z dostawą tych towarów.

Jak wynika z § 5 ust. 2 pkt 7 ww. rozporządzenia, faktura powinna zawierać dodatkowo w przypadku, o którym mowa w § 23 - nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla danych podatnika - imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres.

Z powyższych przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku jest zobowiązany dłużnik, tzn. w przypadku gdy dłużnik - właściciel towarów - występuje jako podatnik podatku od towarów i usług, wówczas komornik jest płatnikiem VAT z tytułu dostawy tego towaru. W przypadku natomiastm, gdy dana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub jest od niego zwolniona, komornik sądowy nie jest obowiązany do odprowadzenia podatku. A zatem komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o VAT i do uwzględniania, w trakcie sprzedaży egzekucyjnej towarów, okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc więc pod uwagę powyższe przepisy, a przede wszystkim zaś wynikający z nich status komornika sądowego jako płatnika podatku od towarów i usług obowiązanego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku, i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu od dostawy dokonywanej w trybie egzekucji towarów będących własnością dłużnika - stwierdzić należy, że komornik tylko wówczas jest płatnikiem podatku od towarów i usług, gdy do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży byłby zobowiązany dłużnik.

Ponadto opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli po stronie dłużnika spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepisy art. 5 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest dokonywana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy zawiera legalną definicję pojęcia dostawy towarów, przez którą, jak już wskazano wyżej, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Interpretując zawarty w tym artykule zwrot przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel należy podkreślić, że jest to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu prawo do rozporządzania jak właściciel nie można interpretować jako prawo własności. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Tylko wówczas powstanie obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności, ponieważ w myśl art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu wynika, że Wnioskodawca - jako komornik - prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko spółce z ograniczoną odpowiedzialnością X. Przedmiotem egzekucji była nieruchomość gruntowa z rozpoczętą budową hali magazynowej należąca do dłużnej Spółki. W dniu 28 lutego 2013 r. dłużna Spółka w drodze aktu notarialnego przeniosła własność nieruchomości będącej przedmiotem egzekucji na rzecz Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Y. Jedynym udziałowcem i członkiem zarządu obydwu Spółek była ta sama osoba fizyczna, a zapłata ceny nabycia nastąpiła w ten sposób, że Spółka Y przejęła dług Spółki X, przy czym wierzyciele Spółki X nie wyrażali zgody na przejęcie długu przez Spółkę Y. Wydanie nieruchomości nabywcy nastąpiło wg oświadczenia stron przed podpisaniem aktu notarialnego. W dniu 5 marca 2013 r. Spółka X wystawiła fakturę VAT dokumentującą sprzedaż nieruchomości. Zgodnie z brzmieniem art. 930 k.p.c., rozporządzenie nieruchomością po jej zajęciu nie ma wpływu na dalsze postępowanie. Nabywca może uczestniczyć w postępowaniu w charakterze dłużnika. Spółka Y nie przystąpiła do postępowania i nie uczestniczyła w postępowaniu w charakterze dłużnika. W dniu 16 września 2013 r. w toku licytacji nieruchomości w trybie uproszczonej egzekucji z nieruchomości nieruchomość została sprzedana spółce jawnej Z. Własność nieruchomości przejdzie na nabywcę licytacyjnego z chwilą uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu własności nieruchomości, a zapłata całości ceny nabycia nieruchomości nastąpiła w dniu 17 września 2013 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania komornika za płatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości niebędącej w chwili licytacji własnością dłużnika oraz sposobu wystawienia faktury VAT w imieniu podmiotu zobowiązanego, którym jest dłużnik (Spółka X) czy nabywca (Spółka Y).

Odnosząc przedstawiony stan sprawy do obowiązującego w tym zakresie stanu prawnego należy stwierdzić, że co do zasady sprzedaż towarów, jakimi są nieruchomości gruntowe, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, i jeśli komornik sądowy wykonujący czynności egzekucyjne dokonuje dostawy towarów jest zobowiązany do wystawienia w imieniu dłużnika i na jego rachunek faktury potwierdzającej dokonanie takiej sprzedaży. Jednakże fakturę taką wystawia się, jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany z tą sprzedażą towarów.

Przez sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast w myśl art. 535¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przepisy niniejszego działu stosuje się do sprzedaży konsumenckiej w takim zakresie, w jakim sprzedaż ta nie jest uregulowana odrębnymi przepisami.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu faktycznego wskazać należy, że komornik sądowy dokonujący w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko dłużnikowi sprzedaży nieruchomości niebędącej w chwili licytacji własnością dłużnika, lecz innego podmiotu wystąpi w roli płatnika podatku od towarów i usług. Ponadto czynność sprzedaży winna być udokumentowana fakturą VAT wystawioną w imieniu właściciela nieruchomości (Spółki Y). Powyższe wynika z faktu, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż wskazanej we wniosku nieruchomości stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, i skutkowała przeniesieniem prawa własności do nieruchomości. W konsekwencji tytuł prawny do nieruchomości uzyskał nabywca, który to także jest faktycznym dysponentem i decydentem prawnym względem nieruchomości. W świetle powyższego czynności egzekucyjne - a więc licytacja komornicza mająca za przedmiot nieruchomość - powinny uwzględniać aktualnego właściciela rozporządzającego rzeczą (towarem). To w jego imieniu powinny być dokumentowane czynności prawne obejmujące wskazaną nieruchomość, tj. faktura VAT stwierdzająca sprzedaż nieruchomości w trybie licytacji komorniczej.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie doszło do wydania towaru, w tym przypadku nieruchomości gruntowej, w konsekwencji czego nabywca zaczął dysponować towarem jak właściciel, zatem należy uznać, że dokonano dostawy ww. nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 930 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. Nr 43, poz. 296 ze zm.), zwanej dalej k.p.c. - rozporządzenie nieruchomością po jej zajęciu nie ma wpływu na dalsze postępowanie. Nabywca może uczestniczyć w postępowaniu w charakterze dłużnika. W każdym razie czynności egzekucyjne są ważne tak w stosunku do dłużnika, jak i w stosunku do nabywcy.

Jak wynika z powyższego przepisu Kodeksu postępowania cywilnego, dokonanie sprzedaży nieruchomości zajętej w postępowaniu egzekucyjnym jest ważne z punktu widzenia zasad prawa i nie wyklucza dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Ponadto w takich sytuacjach sam nabywca nieruchomości jest traktowany jak dłużnik.

Zatem w rozpatrywanej sprawie od dnia zakupu nowym właścicielem tej nieruchomości jest Spółka Y.

Podsumowując, komornik sądowy dokonujący w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko dłużnikowi sprzedaży nieruchomości - niebędącej w chwili licytacji własnością dłużnika, lecz innego podmiotu zobowiązanego w świetle przepisów k.p.c. do znoszenia prowadzonej z danego przedmiotu egzekucji - jest płatnikiem podatku od dostawy nieruchomości (uprzednio zbytej), dokonywanej w trybie egzekucji. Transakcji tej komornik dokonuje w imieniu nabywcy nieruchomości i w jego imieniu zobowiązany jest wystawić fakturę VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu