Interpretacja indywidualna z dnia 11.05.2011, sygn. ITPP2/443-195/11/MD, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Zwolnienie od podatku usług szkoleniowych związanych z zawodem księgowego, zlecanych przez podmiot, który finansuje je ze środków publicznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2011 r. (data wpływu 8 lutego 2011 r.), uzupełniony w dniach 8 kwietnia oraz 4 maja 2011 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych związanych z zawodem księgowego jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 8 kwietnia oraz 4 maja 2011 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych związanych z zawodem księgowego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie usług szkoleniowych dotyczących podnoszenia kwalifikacji zawodowych (kursy księgowe i komputerowe związane z zarządzaniem zasobami ludzkimi, itp.). Szkolenia są realizowane dla zakładów pracy, kierujących na nie swoich pracowników oraz osób fizycznych chcących poszerzać swoje kwalifikacje zawodowe.

Jest Pani wpisana do rejestru instytucji szkoleniowych prowadzonego przez Wojewódzki Urząd Pracy, na podstawie art. 20 ust. 4 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy. Nie jest wpisana na listę placówek niepublicznych podlegających pod system oświaty.

Celem organizowanych szkoleń jest doskonalenie zawodowe pracowników. Zgodnie z art. 14 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Prowadzone przez Panią szkolenie pozostaje w bezpośrednim związku z zawodem księgowego. O jego związku z zawodem księgowego świadczy zarówno tytuł szkolenia, jaki jego program, w którym m.in. są omawiane zagadnienia dotyczące uprawnień do wykonywania zawodu. Szkolenie skierowane jest zarówno do osób chcących dopiero zdobyć ten zawód, jak i do osób chcących uaktualnić swoją wiedzę z zakresu księgowości. Nie jest prowadzone na zasadach określonych w innych przepisach. Nie uzyskała Pani akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty dotyczącej tego szkolenia.

Ww. szkolenie wykonywane jest na rzecz przedsiębiorstwa, które pozyskało na nie środki z dotacji UE. Przedsiębiorstwo pokrywa całość kosztów szkolenia z otrzymanej dotacji, dokonując przelewu z rachunku bankowego, przeznaczonego specjalnie do obsługi projektu szkoleniowego finansowanego ze środków publicznych. Przedsiębiorstwo to przedstawiło Pani oświadczenie, że koszty szkolenia finansowane są ze środków publicznych.

W związku z powyższym w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy prowadzone przez Panią szkolenia Profesjonalny Księgowy na Wagę Złota, finansowane ze środków publicznych, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 pkt 1 ust. 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy wskazującego, że z dniem 1 stycznia 2011 r. zaczęły obowiązywać nowe przepisy dotyczące zwolnienia od podatku od towarów i usług, jako podmiot świadczący usługi szkoleniowe jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dla szkolenia Profesjonalny Księgowy na Wagę Złota, na podstawie art. 43 pkt 1 ust. 29 lit. c) ww. ustawy.

Stwierdziła Pani, że przepis ten wymaga spełnienia dwóch warunków:

• pierwszym z nich jest wymóg, aby usługi szkoleniowe dotyczyły kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego; w związku z tematyką oraz grupą odbiorców szkolenia, spełnienie tej przesłanki przez Panią nie budzi wątpliwości,
• drugim wymogiem jest spełnienia jednego z dodatkowych warunków:

prowadzenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
1. świadczenia przez podmioty, które uzyskały akredytację,
2. finansowania w całości ze środków publicznych.

Ponownie wskazała Pani, że prowadzi szkolenia dla kontrahenta, który pozyskał na nie środki publiczne. Kontrahent pokrywa całość kosztów szkolenia z otrzymanej dotacji, dokonując przelewu z rachunku bankowego, na który wpływają tylko i wyłącznie środki publiczne. Dokumentacja finansowo-księgowa kontrahenta nie pozostawia wątpliwości, że szkolenia są w 100% finansowane ze środków publicznych. Litera c) ww. przepisu mówi o zwolnieniu usług finansowanych ze środków publicznych, czyli nie nakłada obowiązku bezpośredniego finansowania z tych środków. Zdaniem Pani w tej sytuacji spełniona jest również ta przesłanka.

Podsumowując stwierdziła Pani, że spełnione są wszystkie wymogi przewidziane w art. 43 pkt 1 ust. 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług, nakładane na podmioty chcące skorzystać ze zwolnienia od podatku na usługi szkoleniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), którego zdanie wstępnie zostało zmienione art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z kolei w świetle ust. 1 pkt 29 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3. finansowane w całości ze środków publicznych

• oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową, pod warunkiem że:

1. są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, lub
2. ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Powyższe regulacje stanowią implementacje prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja interesu publicznego, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać w interesie publicznym. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu interesu publicznego.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy zaznaczyć, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Ww. akt, jako rozporządzenie, wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio .

Oznacza to, iż z dniem 1 lipca 2006 r. przepisy tego rozporządzenia stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Polski, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.) (Dz. Urz. UE. L 145/1 ze zm.).

Analiza cytowanych regulacji prowadzi do wniosku, iż dla zastosowania zwolnienia od podatku w pierwszej kolejności istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków np. wykonywanie jej w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć kształcenie zawodowe i przekwalifikowanie zawodowe, wobec tego należy odwołać się do regulacji prawa unijnego.

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia Rady bezpośrednio wskazuje co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi te obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Z treści wniosku wynika, iż prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie usług szkoleniowych dotyczących podnoszenia kwalifikacji zawodowych. Nie jest Pani wpisana na listę placówek niepublicznych podlegających pod system oświaty. Realizuje Pani szkolenie p.n. Profesjonalny Księgowy na Wagę Złota, skierowane zarówno do osób chcących dopiero zdobyć ten zawód, jak i do osób zamierzających uaktualnić swoją wiedzę z zakresu księgowości. Ww. szkolenie wykonywane jest na rzecz przedsiębiorstwa, które pozyskało na ten cel środki z dotacji UE. Podmiot ten pokrywa całość kosztów szkolenia z otrzymanej dotacji, dokonując przelewu z rachunku bankowego, przeznaczonego specjalnie do obsługi projektu szkoleniowego finansowanego ze środków publicznych. Ponadto przedłożył Pani oświadczenie, że koszty szkolenia finansowane są ze środków publicznych. Ww. szkolenie nie jest prowadzone na zasadach określonych w innych przepisach. Nie uzyskała Pani akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty dotyczącej tego szkolenia.

Na tym tle powzięła Pani wątpliwość dotyczącą zwolnienia od podatku ww. usług szkoleniowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że do ww. usług, nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, gdyż nie prowadzi Pani działalności jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Podstawą do zwolnienia usług, o których mowa we wniosku, nie będzie również wskazany przez Panią art. 43 pkt 1 ust. 29 lit. c) ustawy. Wprawdzie nabywca tych usług pokrywa ich koszt z przekazanych środków publicznych, jednak Pani jako ich faktyczny wykonawca - nie otrzymuje bezpośrednio takiego dofinansowania. Jako podwykonawca nie otrzymuje Pani środków od podmiotu prawa publicznego, ale od podmiotu, z którym łączą Panią stosunki prywatnoprawne. W tej sytuacji nie można zgodzić z Pani argumentacją, iż ww. przepis nie wymaga bezpośredniego finansowania ze środków publicznych.

Ponadto należy zaznaczyć, że podstawą do zwolnienia od podatku nie będą także pozostałe normy prawne zawarte art. 43 pkt 1 ust. 29 ustawy, gdyż jak wskazała Pani we wniosku - ww. szkolenie nie jest prowadzone na zasadach określonych w innych przepisach i nie uzyskała Pani na nie akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. W tej sytuacji zastosowanie ma podstawowa stawka podatku, tj. aktualnie 23%.

Ponadto informuje się, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów. Wobec powyższego dokumenty załączone do wniosku nie były przedmiotem merytorycznej analizy, a oceny Pani stanowiska dokonano wyłącznie na podstawie opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku i jego uzupełnieniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy