Temat interpretacji

aport nieruchomości

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2011r. (data wpływu 12 lipca 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 października 2011r. (data wpływu 13 października 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu nieruchomości jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 października 2011r. (data wpływu 13 października 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 3 października 2011r., znak: IBPP3/443-783/11/PH.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje wnieść aportem do Spółki Akcyjnej własność ośmiu działek gruntu o łącznej powierzchni 22 493 m² . Opis ośmiu działek gruntu przedstawiony jest poniżej.

1. Działka nr 72 o powierzchni 1 990 m² to grunt niezabudowany, zlokalizowany na wschodnich obrzeżach terenu Spółki Akcyjnej. W obowiązującym miejscowym planie ogólnym zagospodarowania przestrzennego Miasta, przyjętym Rady Miasta, wspomniana działka w przeważającej części przeznaczona jest pod budowę drogi publicznej (symbol: KD/N 2/2). Zgodnie z planem miejscowym mniejsza część działki nr 72 położona jest na terenach zieleni parkowej terenu Spółki Akcyjnej (symbole: ZN, ZP, UP/X, G, ZZ). Przepisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenów oznaczonych symbolami ZN, ZP, UP/X, G, ZZ dopuszczają możliwość przebudowy i adaptacji istniejących obiektów z ich uzupełnieniem o urządzenia budowlane, jak i miejsca postojowe niezbędne dla właściwego ich utrzymania oraz realizację nowych dróg dojazdowych z miejscami parkingowymi i postojowymi na obrzeżach obszaru parku.

2. Działka nr 113 o powierzchni 9 332 m². Na wymienionej działce znajdują się następujące części budowli:

1. fragment asfaltowego chodnika (niewielka część większego ciągu komunikacyjnego); chodnik powstał w 1955r. ze środków Komitetu Budowy obecnej Spółki Akcyjnej;
2. część ogrodzenia kompleksu Klubu Sportowego (niewielki fragment większej całości); wspomniane ogrodzenie nie stanowi nakładu ani Wnioskodawcy, ani Spółki Akcyjnej; ogrodzenie zostało wybudowane przed 1974r.;
3. dwa fragmenty asfaltowych dróg wewnętrznych, które zbudowano w 1955r. ze środków Komitetu Budowy obecnej Spółki Akcyjnej;
4. część boiska treningowego Klubu Sportowego; boisko treningowe powstało w 1955r. ze środków Komitetu Budowy obecnej Spółki Akcyjnej.

W obowiązującym m.p.z.p. część działki nr 113 przeznaczona jest pod budowę drogi publicznej (symbol: KD/N 2/2). Nadto, według planu miejscowego fragment działki położony jest na terenach zieleni parkowej terenu Spółki Akcyjnej (symbole: ZN, ZP, UP/X, G, ZZ). Dla części działki nr 113 miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje również przeznaczenie w postaci terenów usług sportu i rekreacji (symbol: US/G), na których dopuszcza się lokalizację nowych i przebudowę istniejących obiektów zgodnych z przeznaczeniem podstawowym (przeznaczenie podstawowe: zachowanie dotychczasowych funkcji sportowo-rekreacyjnych), wszystkie roboty budowlane związane z podnoszeniem standardów obiektów oraz lokalizację budynków związanych z funkcjami takimi jak: hotele, gabinety odnowy biologicznej, kosmetyki, usług gastronomii ftp.

3. Działka nr 114 o powierzchni 1 828 m². Na działce usytuowane są następujące części budowli:

1. części ogrodzenia kompleksu Klubu Sportowego (dwa niewielkie fragmenty większej całości wybudowane przed 1974r.); ogrodzenie nie jest nakładem ani Wnioskodawcy, ani Spółki Akcyjnej;
2. niewielki fragment asfaltowej drogi wewnętrznej (Alei Dojazdowej), którą zbudowano w 1959r. ze środków Komitetu Budowy obecnej Spółki Akcyjnej;
3. część asfaltowej drogi wewnętrznej wybudowanej w 1955r. ze środków Komitetu Budowy obecnej Spółki Akcyjnej;
4. fragment boiska treningowego Klubu Sportowego; boisko powstało w 1955r. ze środków Komitetu Budowy obecnej Spółki Akcyjnej. Zgodnie z miejscowym planem ogólnym zagospodarowania przestrzennego Miasta przeważająca część działki nr 114 znajduje się na terenach usług sportu i rekreacji (symbol: US/G). Niewielki fragment opisywanej działki zlokalizowany jest na terenach zieleni parkowej Spółki Akcyjnej (symbole: ZN, ZP, UP/X, G, ZZ).

4. Działka nr 355/171 o powierzchni 210 m². Dla przedmiotowej działki miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje przeznaczenie w postaci terenów zieleni parkowej Spółki Akcyjnej (symbole: ZN, ZP, UP/X, G, ZZ).

5. Niezabudowana działka nr 836/169 o powierzchni 9 m². Zgodnie z m.p.z.p. działka ta zlokalizowana jest na terenach zieleni parkowej Spółki Akcyjnej (symbole: ZN, ZP, UP/X, G, ZZ).

6. Działka nr 63 o powierzchni 4 491 m². Na działce znajdują się następujące części budowli:

1. fragmenty asfaltowych alejek rowerowo-spacerowych oraz placów asfaltowych; alejki i place powstały w 1960r. i stanowiły nakłady Państwowego Wielozakładowego Przedsiębiorstwa Użyteczności Publicznej (następcą prawnym wymienionego przedsiębiorstwa państwowego jest Spółka Akcyjna);
2. część ogrodzenia Wesołego Miasteczka (niewielki fragment większej całości); ogrodzenie wybudowano latach 1959-60; wspomniane ogrodzenie było nakładem Państwowego Wielozakładowego Przedsiębiorstwa Użyteczności Publicznej.

Częścią składową działki gruntu nr 63 jest również fundament po rozebranej karuzeli zbudowany w 1960r. Fundament był nakładem Państwowego Wielozakładowego Przedsiębiorstwa Użyteczności Publicznej.

W m.p.z.p. działka nr 63 usytuowana jest na terenach zieleni parkowej Spółki Akcyjnej (symbole: ZN, ZP, UP/X, G, 22). Nadto, zgodnie z planem miejscowym ww. działka zlokalizowana jest w obszarze funkcjonalnym wesołego miasteczka, w którym dopuszcza się każde działanie inwestycyjne poprawiające atrakcyjność i warunki użytkowe obszaru.

7. Działka nr 64 o powierzchni 4 602 m². Na działce tej znajdują się następujące części budowli:

1. fragmenty asfaltowych alejek rowerowo-spacerowych oraz placów asfaltowych; alejki i place zbudowano w 1960r.; były one nakładami Państwowego Wielozakładowego Przedsiębiorstwa Użyteczności Publicznej;
2. część ogrodzenia Wesołego Miasteczka (niewielki fragment większej całości); ogrodzenie powstało w latach 1959-60; wymienione ogrodzenie było nakładem Państwowego Wielozakładowego Przedsiębiorstwa Użyteczności Publicznej.

M.p.z.p. dla działki nr 64 przewiduje przeznaczenie w postaci terenów zieleni parkowej Spółki Akcyjnej (symbole: ZN, ZP, UP/X, G, 22). Ponadto, według planu miejscowego przedmiotowa działka usytuowana jest w obszarze funkcjonalnym wesołego miasteczka, w którym dopuszcza się każde działanie inwestycyjne poprawiające atrakcyjność i warunki użytkowe obszaru.

8. Działka nr 18 o powierzchni 31 m². Na działce zlokalizowany jest fragment sieci oświetleniowej (niewielka część większej całości), w tym jedna latarnia, która oświetla ulicę. Sieć oświetleniowa jest innym urządzeniem podobnym, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny i wchodzi w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy energetycznego. Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków na budowę ww. sieci oświetleniowej.

Zgodnie z m.p.z.p. działka nr 18 usytuowana jest na terenach zieleni parkowej Spółki Akcyjnej (symbole: ZN, ZP, UP/X, G, 22).

Poprzednim właścicielem wszystkich przedmiotowych działek był Skarb Państwa. Wnioskodawca własność ośmiu opisanych działek gruntu nabył nieodpłatnie na mocy dwóch konstytutywnych decyzji Wojewody wydanych na podstawie art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie województwa. Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków na ulepszenie części budowli usytuowanych na działkach nr 113, 114, 63 i 64 oraz na ulepszenie budowli (fundamentu po rozebranej karuzeli) znajdującej się na działce nr 63. Boisko treningowe Klubu Sportowego, którego fragment zlokalizowany jest na działkach nr 113 i 114, w dniu 23 maja 1974r. zostało wydzierżawione przez przedsiębiorstwo państwowe na rzecz Kopalni. Z powodu braku informacji i stosownych dokumentów Wnioskodawca nie może jednoznacznie stwierdzić, iż po 23 maja 1974r. nie nastąpiło ulepszenie boiska treningowego, w którym wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej. W stosunku do pozostałych części budowli położonych na działkach nr 113, 114, 63 i 64 oraz budowli (fundamentu po karuzeli) usytuowanej na działce nr 63 pierwsze zasiedlenie nie nastąpiło.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 10 października 2011r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż w stosunku do części asfaltowego chodnika (usytuowanego na działce nr 113), trzech fragmentów ogrodzenia kompleksu Klubu Sportowego (znajdujących się na działkach nr 113 i 114), części boiska treningowego Klubu Sportowego (zlokalizowanej na działkach nr 113 i 114), fragmentów asfaltowych dróg wewnętrznych (położonych na działkach nr 113 i 114), części asfaltowych alejek rowerowo-spacerowych i placów asfaltowych (usytuowanych na działkach nr 63 i 64), części ogrodzenia Wesołego Miasteczka (znajdującej się na działkach nr 63 i 64) i fundamentu po rozebranej karuzeli (zlokalizowanego na działce nr 63) Wnioskodawca ma prawo do rozporządzania jak właściciel. Tak więc, Wnioskodawca może rozporządzać jak właściciel wszystkimi naniesieniami położonymi na działkach nr 113, 114, 63 i 64.

Wobec fragmentu sieci oświetleniowej usytuowanego na działce nr 18 Wnioskodawca nie ma prawa do rozporządzania jak właściciel. Wspomniana sieć oświetleniowa, w tym jedna latarnia oświetlająca ulicę, wchodzi bowiem w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy energetycznego. W konsekwencji, zgodnie z treścią art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny, fragment sieci zlokalizowany na działce nr 18 nie stanowi części składowej gruntu. Wnioskodawca nie poniósł przy tym żadnych wydatków na budowę ww. sieci oświetleniowej. Przedmiotowa część sieci nie jest więc własnością Wnioskodawcy.

Część asfaltowego chodnika (położona na działce nr 113), trzy fragmenty ogrodzenia kompleksu Klubu Sportowego (znajdujące się na działkach nr 113 i 114), część boiska treningowego Klubu Sportowego (usytuowana na działkach nr 113 i 114), fragmenty asfaltowych dróg wewnętrznych (zlokalizowane na działkach nr 113 ii 14), części asfaltowych alejek rowerowo-spacerowych i placów asfaltowych (położone na działkach nr 63 i 64) oraz fragment ogrodzenia Wesołego Miasteczka (znajdujący się na działkach nr 63 i 64) są naniesieniami trwale związanymi z gruntem. Wymienione naniesienia stanowią części budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane.

Fundament po rozebranej karuzeli (usytuowany na działce nr 63) jest obiektem trwale związanym z gruntem. Fundament ten stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zlokalizowany na działce nr 18 fragment sieci oświetleniowej (w tym jedna latarnia uliczna) jest naniesieniem trwale związanym z gruntem. Wspomniany fragment sieci stanowi część budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane. W istocie ww. część sieci oświetleniowej jest fragmentem obiektu liniowego (art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego).

Wnioskodawca własność wszystkich naniesień położonych na działkach nr 113, 114, 63 i 64 nabył nieodpłatnie na mocy dwóch konstytutywnych decyzji Wojewody, wydanych na podstawie art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie województwa. Wnioskodawcy przy nabyciu ww. naniesień nie przysługiwało więc prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W obowiązującym miejscowym planie ogólnym zagospodarowania przestrzennego Miasta działki nr 72, 355/171, 836/169 i 18 położone są na terenach: dróg publicznych (symbol: KD/N 2/2) oraz zieleni parkowej Spółki Akcyjnej (symbole: ZN, ZP, UP/X, G, ZZ). Dla obydwu wspomnianych terenów plan miejscowy dopuszcza nową zabudowę. Przy zbyciu ww. działek gruntu nie znajdzie więc zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust.1 pkt 9 ustawy o VAT. W konsekwencji, dostawa działek nr 72, 355/171, 836/169 i 18 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, w obecnym stanie prawnym według stawki 23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy należy uznać, iż w ramach zbycia działek nr 113, 114, 63 i 64 przedmiotem dostawy, w rozumieniu art. 7 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, oprócz gruntów będą także usytuowane na wymienionych działkach części budowli oraz budowla (fundament po rozebranej karuzeli położony na działce nr 63)...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie nr 1 - Części budowli usytuowane na działkach nr 113, 114, 63 i 64 oraz budowla położona na działce nr 63 są częściami składowymi gruntów, będących własnością dokonującego dostawy i w myśl zasady superficies solo cedit również stanowią jego własność. W konsekwencji, przyjąć należy, iż w ramach zbycia działek nr 113, 114, 63 i 64 przedmiotem dostawy oprócz gruntów będą także ww. części budowli i budowla.

Pytanie nr 2 - Ciężar udowodnienia spełnienia przesłanek zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli wykazania okoliczności, iż dostawa budynku, budowli lub ich części nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres co najmniej dwóch lat, spoczywa na podatniku. Wnioskodawca nie jest w stanie udowodnić, że dostawa fragmentu boiska treningowego Klubu Sportowego (usytuowanego na działkach nr 113 i 114) nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji, Wnioskodawca, dokonując dostawy części boiska treningowego, nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku, w którym nie są spełnione przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, należy rozważyć możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Działki gruntu nr 113 i 114 wraz ze znajdującym się na nim fragmentem boiska treningowego Klubu Sportowego Wnioskodawca nabył nieodpłatnie. W stosunku do ww. części boiska Wnioskodawcy nie przysługiwało więc prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dokonujący dostawy nie poniósł przy tym żadnych wydatków na ulepszenie boiska treningowego Klubu Sportowego. W konsekwencji, dostawa fragmentu boiska treningowego Klubu Sportowego oraz związanego z tym fragmentem gruntu (części działek nr 113 i 114) będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Pytanie nr 3 - Dostawa części asfaltowego chodnika (znajdującego się na działce nr 113), trzech fragmentów ogrodzenia kompleksu Klubu Sportowego (zlokalizowanych na działkach nr 113 i 114), części asfaltowych dróg wewnętrznych (usytuowanych na działkach nr 113 i 114), fragmentów asfaltowych alejek rowerowo-spacerowych i placów asfaltowych (położonych na działkach nr 63 i 64), fragmentów ogrodzenia Wesołego Miasteczka (znajdujących się na działkach nr 63 i 64) i fundamentu po rozebranej karuzeli (zlokalizowanego na działce nr 63) będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Dostawa wspomnianych części budowli i budowli nie będzie więc zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Działki gruntu nr 113, 114, 63 i 64 wraz z ww. częściami budowli i budowlą Województwo nabyło nieodpłatnie. W stosunku do wymienionych części budowli oraz budowli Wnioskodawcy nie przysługiwało więc prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dokonujący dostawy nie poniósł przy tym żadnych wydatków na ulepszenie wspomnianych części budowli i budowli.

W konsekwencji, dostawa fragmentu asfaltowego chodnika (położonego na działce nr 113), trzech fragmentów ogrodzenia kompleksu Klubu Sportowego (usytuowanych na działkach nr 113 i 114), fragmentów asfaltowych dróg wewnętrznych (znajdujących się na działkach nr 113 i 114), fragmentów asfaltowych alejek rowerowo-spacerowych i placów asfaltowych (zlokalizowanych na działkach nr 63 i 64), fragmentów ogrodzenia Wesołego Miasteczka (położonych na działkach nr 63 i 64) i fundamentu po rozebranej karuzeli (usytuowanego na działce nr 63) oraz związanych z tymi częściami budowli i budowlą gruntów będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Pytanie nr 4 - Mając na uwadze stanowisko prezentowane obecnie przez Sąd Najwyższy (m.in. w wyroku z dnia 22 stycznia 2010r. - V CSK 195/09), fragment sieci oświetleniowej położony na działce nr 18 (w tym jedna latarnia oświetlająca ulicę) nie jest własnością Wnioskodawcy. Tak więc przy zbyciu działki nr 18 przedmiotem dostawy będzie jedynie sam grunt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 22 ww. ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisem, grunt spełnia definicję towaru, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Stosownie do przywołanego wyżej art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca ma prawo do rozporządzania jak właściciel wszystkimi naniesieniami położonymi na działkach 113, 114, 63 i 64. Zatem powyższe zostało przez tut. organ przyjęte na potrzeby niniejszej interpretacji jako przedstawiony przez Wnioskodawcę element zdarzenia przyszłego.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki kapitałowej spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 tejże ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają co do zasady odpłatne dostawy towarów, a ponadto że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W treści przepisu art. 7 ust. 1 ustawy mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu prawo do rozporządzania jak właściciel nie można interpretować jako prawo własności lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której - z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym - należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. Dostawa towarów nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Według art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego, wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit (własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową).

Jak stanowi art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Na gruncie przepisów ustawy o VAT, dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne wydanie nieruchomości nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

O ile jest oczywiste, że przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki, budowle lub ich części w rozumieniu ustawy o VAT.

Stosownie do art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z cytowanego przepisu wynika wprost, że ustawa o podatku od towarów i usług przyjmuje regułę odwrotną niż zasada superficies solo cedit, wynika z niego bowiem, że grunt podziela los budynku (w tym sensie, że przy dostawie budynku nie wyodrębnia się z podstawy opodatkowania wartości gruntu). Oczywisty jest więc brak nawiązania w ustawie o VAT do uregulowań kodeksu cywilnego.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca planuje wnieść aportem do Spółki Akcyjnej własność ośmiu działek gruntu o łącznej powierzchni 22 493 m². Szczegółowy opis ośmiu działek gruntu przedstawiony został w części wstępnej niniejszej interpretacji.

Wnioskodawca wskazał m. in., że poprzednim właścicielem wszystkich przedmiotowych działek był Skarb Państwa. Wnioskodawca własność ośmiu opisanych działek gruntu nabył nieodpłatnie na mocy dwóch konstytutywnych decyzji Wojewody wydanych na podstawie art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie województwa. Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków na ulepszenie części budowli usytuowanych na działkach nr 113, 114, 63 i 64 oraz na ulepszenie budowli (fundamentu po rozebranej karuzeli) znajdującej się na działce nr 63. Boisko treningowe Klubu Sportowego, którego fragment zlokalizowany jest na działkach nr 113 i 114, w dniu 23 maja 1974r. zostało wydzierżawione przez przedsiębiorstwo państwowe na rzecz Kopalni. Z powodu braku informacji i stosownych dokumentów Wnioskodawca nie może jednoznacznie stwierdzić, iż po 23 maja 1974r. nie nastąpiło ulepszenie boiska treningowego, w którym wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej. W stosunku do pozostałych części budowli położonych na działkach nr 113, 114, 63 i 64 oraz budowli (fundamentu po karuzeli) usytuowanej na działce nr 63 pierwsze zasiedlenie nie nastąpiło.

W stosunku do części asfaltowego chodnika (usytuowanego na działce nr 113), trzech fragmentów ogrodzenia kompleksu Klubu Sportowego (znajdujących się na działkach nr 113 i 114), części boiska treningowego Klubu Sportowego (zlokalizowanej na działkach nr 113 i 114), fragmentów asfaltowych dróg wewnętrznych (położonych na działkach nr 113 i 114), części asfaltowych alejek rowerowo-spacerowych i placów asfaltowych (usytuowanych na działkach nr 63 i 64), części ogrodzenia Wesołego Miasteczka (znajdującej się na działkach nr 63 i 64) i fundamentu po rozebranej karuzeli (zlokalizowanego na działce nr 63) Wnioskodawca ma prawo do rozporządzania jak właściciel. Tak więc, Wnioskodawca może rozporządzać jak właściciel wszystkimi naniesieniami położonymi na działkach nr 113, 114, 63 i 64.

Wobec fragmentu sieci oświetleniowej usytuowanego na działce nr 18 Wnioskodawca nie ma prawa do rozporządzania jak właściciel. Wspomniana sieć oświetleniowa, w tym jedna latarnia oświetlająca ulicę, wchodzi bowiem w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy energetycznego. W konsekwencji, zgodnie z treścią art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny, fragment sieci zlokalizowany na działce nr 18 nie stanowi części składowej gruntu. Wnioskodawca nie poniósł przy tym żadnych wydatków na budowę ww. sieci oświetleniowej. Przedmiotowa część sieci nie jest więc własnością Wnioskodawcy.

Część asfaltowego chodnika (położona na działce nr 113), trzy fragmenty ogrodzenia kompleksu Klubu Sportowego (znajdujące się na działkach nr 113 i 114), część boiska treningowego Klubu Sportowego (usytuowana na działkach nr 113 i 114), fragmenty asfaltowych dróg wewnętrznych (zlokalizowane na działkach nr 113 ii 14), części asfaltowych alejek rowerowo-spacerowych i placów asfaltowych (położone na działkach nr 63 i 64) oraz fragment ogrodzenia Wesołego Miasteczka (znajdujący się na działkach nr 63 i 64) są naniesieniami trwale związanymi z gruntem. Wymienione naniesienia stanowią części budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane.

Fundament po rozebranej karuzeli (usytuowany na działce nr 63) jest obiektem trwale związanym z gruntem. Fundament ten stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zlokalizowany na działce nr 18 fragment sieci oświetleniowej (w tym jedna latarnia uliczna) jest naniesieniem trwale związanym z gruntem. Wspomniany fragment sieci stanowi część budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane. W istocie ww. część sieci oświetleniowej jest fragmentem obiektu liniowego (art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego).

Wnioskodawca własność wszystkich naniesień położonych na działkach nr 113, 114, 63 i 64 nabył nieodpłatnie na mocy dwóch konstytutywnych decyzji Wojewody, wydanych na podstawie art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie województwa. Wnioskodawcy przy nabyciu ww. naniesień nie przysługiwało więc prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Pierwsze z przedstawionych we wniosku pytań dotyczy wątpliwości Wnioskodawcy, co do tego, czy w ramach zbycia działek nr 113, 114, 63 i 64 przedmiotem dostawy, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, oprócz gruntów będą także usytuowane na wymienionych działkach części budowli oraz budowla (fundament po rozebranej karuzeli położony na działce nr 63).

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż w ocenie tut. organu, skoro Wnioskodawca po pierwsze nabył na własność - na mocy dwóch konstytutywnych decyzji Wojewody zarówno grunt jak i wszystkie naniesienia położone na działkach nr 113, 114, 63 i 64, a po drugie może rozporządzać każdym z nich jak właściciel, to przedmiotem dostawy, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, oprócz gruntów będą także usytuowane na wymienionych działkach części budowli oraz budowla (fundament po rozebranej karuzeli położony na działce nr 63).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż w ramach zbycia działek nr 113, 114, 63 i 64 przedmiotem dostawy oprócz gruntów będą także ww. części budowli i budowla należy uznać za prawidłowe.

Drugie z pytań przedstawionych we wniosku dotyczy opodatkowania fragmentu boiska treningowego Klubu Sportowego oraz związanego z tym fragmentem gruntu (części działek nr 113 i 114).

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT, stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższego wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku VAT. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Natomiast jeżeli dostawa odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia, tuż przed nim lub w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia podlega zwolnieniu, jeżeli spełnione zostaną łącznie dwa warunki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazał, iż nie posiada wiarygodnych danych co do zlokalizowanego częściowo na działkach nr 113 i 114 boiska treningowego w zakresie takich faktów, jak data pierwszego zasiedlenia. W świetle powyższego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w takich okolicznościach istotnie nie można wykluczyć, iż dopiero planowana przez Wnioskodawcę dostawa części boiska w formie aportu, stanowić będzie jego oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy, a co za tym idzie, nie ma w takiej sytuacji możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem, skoro Wnioskodawcy przy nabyciu przedmiotowego boiska nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jak również Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków na jego ulepszenie, jego dostawa w postaci planowanego aportu, wraz z gruntem, na którym jest umiejscowione, podlegać będzie zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 również należy uznać za prawidłowe.

Kolejną kwestią, której dotyczą wątpliwości Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, jest kwestia opodatkowania dostawy fragmentu asfaltowego chodnika (znajdującego się na działce nr 113), trzech fragmentów ogrodzenia kompleksu Klubu Sportowego (zlokalizowanych na działkach nr 113 i 114), fragmentów asfaltowych dróg wewnętrznych (usytuowanych na działkach nr 113 i 114), fragmentów asfaltowych alejek rowerowo-spacerowych i placów asfaltowych (położonych na działkach nr 63 i 64), fragmentów ogrodzenia Wesołego Miasteczka (znajdujących się na działkach nr 63 i 64) i fundamentu po rozebranej karuzeli (zlokalizowanego na działce nr 63) oraz związanych z tymi częściami budowli i budowlą gruntów.

W odniesieniu do ww. obiektów, związanych trwale z gruntem, Wnioskodawca stwierdza, iż planowana dostawa w formie aportu będzie wykonana w ramach pierwszego zasiedlenia. W świetle powyższego, tak jak w powyżej omówionym przypadku boiska, również i tu nie ma możliwości, aby zastosować w stosunku do tej dostawy zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. pkt 10.

Jednakże ze względu na fakt, iż przy nabyciu ww. obiektów nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jak również Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków na ich ulepszenie, dostawa fragmentu asfaltowego chodnika (znajdującego się na działce nr 113), trzech fragmentów ogrodzenia kompleksu Klubu Sportowego (zlokalizowanych na działkach nr 113 i 114), fragmentów asfaltowych dróg wewnętrznych (usytuowanych na działkach nr 113 i 114), fragmentów asfaltowych alejek rowerowo-spacerowych i placów asfaltowych (położonych na działkach nr 63 i 64), fragmentów ogrodzenia Wesołego Miasteczka (znajdujących się na działkach nr 63 i 64) i fundamentu po rozebranej karuzeli (zlokalizowanego na działce nr 63) oraz związanych z tymi częściami budowli i budowlą gruntów w postaci planowanego aportu, wraz z gruntem, na którym są umiejscowione przedmiotowe naniesienia, podlegać będzie zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

A zatem również w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem ostatniego z pytań przedstawionych we wniosku jest ustalenie właściwej stawki podatku VAT dla czterech działek niezabudowanych o nr 72, 355/171, 836/169 i 18, przy czym na działce nr 18 znajduje się fragment sieci oświetleniowej, który jednakże nie jest jak wynika z wniosku własnością Wnioskodawcy, jak również Wnioskodawca nie ma prawa do rozporządzania ww. fragmentem jak właściciel.

Zatem w pierwszej kolejności uznać należy, iż przedmiotem dostawy w przypadku działki nr 18 jest istotnie jedynie grunt zabudowany, gdyż Wnioskodawca nie jest uprawniony jak wynika z opisu sprawy do przeniesienia własności znajdującego się na tym gruncie fragmentu sieci oświetleniowej, bowiem fragment tejże sieci nie jest własnością Wnioskodawcy, lecz wchodzi w skład przedsiębiorstwa energetycznego.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Wnioskodawca wskazał dla czterech działek niezabudowanych o nr 72, 355/171, 836/169 i 18 następujące ustalenia obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego:

• działka nr 72 o powierzchni 1 990 m² - w przeważającej części działka przeznaczona jest pod budowę drogi publicznej (symbol: KD/N 2/2). Zgodnie z planem miejscowym mniejsza część tej działki położona jest na terenach zieleni parkowej Spółki Akcyjnej (symbole: ZN, ZP, UP/X, G, ZZ).,
• działka nr 355/171 o powierzchni 210 m², nr 836/169 o powierzchni 9 m² oraz nr 18 o powierzchni 31 m² - przeznaczenie w postaci terenów zieleni parkowej Spółki Akcyjnej (symbole: ZN, ZP, UP/X, G, ZZ),

przy czym przepisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenów oznaczonych symbolami ZN, ZP, UP/X, G, ZZ dopuszczają możliwość przebudowy i adaptacji istniejących obiektów z ich uzupełnieniem o urządzenia budowlane, jak i miejsca postojowe niezbędne dla właściwego ich utrzymania oraz realizację nowych dróg dojazdowych z miejscami parkingowymi i postojowymi na obrzeżach obszaru parku.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż niezabudowane działki o nr 72, 355/171, 836/169 i 18 nie stanowią terenów innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, zatem ich dostawa w formie aportu do Spółki Akcyjnej nie może korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, lecz podlega opodatkowaniu stawka podstawową 23%.

W związku z powyższym, również w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 4 stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe - w całości.

Jednocześnie wskazać należy, iż Wnioskodawca sformułował pytania oraz przedstawił swoje stanowisko wyłącznie w zakresie opodatkowania dostawy fragmentu boiska treningowego Klubu Sportowego oraz związanego z tym fragmentem gruntu (części działek nr 113 i 114) oraz dostawy fragmentu asfaltowego chodnika (znajdującego się na działce nr 113), trzech fragmentów ogrodzenia kompleksu Klubu Sportowego (zlokalizowanych na działkach nr 113 i 114), fragmentów asfaltowych dróg wewnętrznych (usytuowanych na działkach nr 113 i 114), fragmentów asfaltowych alejek rowerowo-spacerowych i placów asfaltowych (położonych na działkach nr 63 i 64), fragmentów ogrodzenia Wesołego Miasteczka (znajdujących się na działkach nr 63 i 64) i fundamentu po rozebranej karuzeli (zlokalizowanego na działce nr 63) oraz związanych z tymi częściami budowli i budowlą gruntów.

Wnioskodawca nie sformułował natomiast pytań ani też nie przedstawił stanowiska własnego w odniesieniu do tych części działek nr 113, 114, 63 i 64, które nie są związane z ww. naniesieniami i stanowią grunt niezabudowany.

W świetle powyższego tut. organ pragnie podkreślić, iż w niniejszej interpretacji tut. organ dokonał jedynie oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie w jakim zostało ono przedstawione we wniosku i niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii opodatkowania działek nr 113, 114, 63 i 64, w tych ich częściach które nie są związane z opisanymi we wniosku naniesieniami i stanowią grunt niezabudowany, bowiem nie było to przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach