Interpretacja indywidualna z dnia 02.06.2016, sygn. ITPP2/4512-200/16/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Wyłączenie z opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 28 lutego 2016 r. (data wpływu 21 marca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 30 maja 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek wspólny, uzupełniony w dniu 30 maja 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług budowlanych. W najbliższym czasie zamierza zawiązać spółkę cywilną z drugim wspólnikiem ze spółką z o.o. Główny przedmiot działalności gospodarczej nowozawiązanej spółki cywilnej pozostanie bez zmian, tj. działalność w zakresie wykonywania robót budowlanych.

Jako przyszły wspólnik spółki cywilnej, zamierza Pani wnieść do niej istniejące przedsiębiorstwo tytułem wkładu niepieniężnego. Z przedmiotu aportu zostanie wyłączony jedynie kontrakt na wykonanie robót budowlanych zawarty dnia 4 lutego 2016 r. z Miastem w trybie przetargu nieograniczonego w ramach ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych na wykonanie budowy budynku socjalnego wielorodzinnego. Planowany termin oddania budynku, zgodnie z umową, strony ustaliły na dzień 31 sierpnia 2017 r.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy kontrakt zawarty został w trybie przetargu nieograniczonego w ramach ustawy Prawo zamówień publicznych, w świetle obowiązujących przepisów prawa nie jest prawnie możliwe doprowadzenie do zmiany stron umowy (po stronie wykonawcy).

W tej sytuacji umowę tę kontynuować będzie Pani, jako prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą. Jednakże ze względu na wniesienie do planowanej spółki cywilnej całości składników prowadzonego przedsiębiorstwa, to jest w szczególności maszyn, urządzeń i pracowników związanych z robotami budowlano-montażowymi, zamierza Pani wynająć niezbędny sprzęt i ludzi od przedmiotowej spółki cywilnej i wykonywać ją we własnym zakresie. Pod względem prawnym stroną tej umowy pozostanie nadal Pani.

Nadmienia Pani, że powyżej opisany kontrakt jest obecnie jedynym zawiązanym i realizowanym przez Panią. Z uwagi na specyfikę przede wszystkim przedmiot umowy stosowaną przez Panią praktyką jest realizacja nie więcej niż jednego kontraktu jednocześnie (po ukończeniu jednego zawierany jest dopiero kolejny).

Przedmiotem wkładu będzie zatem całe przedsiębiorstwo obecnej działalności gospodarczej, tj. posiadane aktywa związane z działalnością budowlano-montażową, takie jak znak towarowy, maszyny i urządzenia oraz wyposażenie (komputery, infrastruktura biurowa), pracownicy, środki transportu, itp.

Reasumując, do spółki cywilnej tytułem wkładu zostanie wniesione całe przedsiębiorstwo, za wyjątkiem jednego składnika, tj. prawa wynikającego z powyżej opisanego kontraktu na wykonanie robót budowlanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy czynność wniesienia do spółki cywilnej przedsiębiorstwa, tzn. po wyłączeniu z niego praw wynikających z jednego (a zarazem jedynego obecnie) kontraktu na wykonanie robót budowlanych, o których mowa w opisanym zdarzeniu przyszłym, będzie korzystała z przepisów art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie do spółki cywilnej przedsiębiorstwa po wyłączeniu z niego wymienionego w opisie zdarzenia przyszłego, tj. jedynie jednego kontraktu spełnia definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym do czynności aportu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się (art. 6 pkt 1 ustawy).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 55&¹Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W świetle orzecznictwa sądów powszechnych należy przyjąć, że czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przewidzianym w art. 55&¹K.c. jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, które umożliwiają traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości (tak Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 25 listopada 2010 r. sygn. akt I CSK 703/09).

Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W zdarzeniu przyszłym zaprezentowanym we wniosku, tj. w wypadku wniesienia aportem do spółki cywilnej przedsiębiorstwa, z wyjątkiem jednego składnika kontraktu na roboty budowlane, dochodzi do sytuacji, w której czynność przekazania przedsiębiorstwa w formie aportu będzie wyłączona spod działania przepisów ustawy, na podstawie ww. art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Przemawia za tym fakt, że tytułem wkładu zostaną wniesione wszystkie składniki materialne i niematerialne, a pomimo wyłączenia jednego kontraktu na roboty budowlane, zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak że przekazana masa będzie mogła z pewnością posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Wskazówki właściwego rozumienia pojęcia przedsiębiorstwo dostarcza również orzecznictwo. W wyroku z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11 NSA stwierdził, że () pojęcia przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy.

Analizując powyższą przesłankę w kontekście przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że aktywa będące przedmiotem transakcji (kadra pracownicza, sprzęt budowlany, wiedza technologiczna, renoma, znaki towarowe, marketing i promocja, surowce, materiały, towary czy produkcja, itp.) samodzielnie umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej. Aktywa te same w sobie stwarzają taki stopień zorganizowania, który umożliwia uznanie ich za przedsiębiorstwo i samodzielne funkcjonowanie w obrocie.

Dla należytej oceny stanu faktycznego wskazać należy, ze poszczególne aktywa zbywane w ramach transakcji, a wchodzące w skład przedsiębiorstwa, pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach, pozwalających na twierdzenie, że stanowią zespół funkcjonalnie powiązanych elementów składających się na całość dotychczas prowadzonego przedsiębiorstwa. Pomiędzy poszczególnymi składnikami materialnymi i niematerialnymi zostaną zachowane funkcjonalne związki w sposób umożliwiający kontynuowanie Pani dotychczasowej działalności gospodarczej.

W Pani ocenie, w świetle wyżej przedstawionych okoliczności, zespół składników majątkowych zbywanych w wyniku transakcji będzie posiadał zdolności samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, a zatem funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Wyłączenie z wyżej opisanego zespołu składników jednego z nich w postaci praw do kontraktu pomimo, że jedynego realizowanego w danym okresie czasu nie zmienia powyższej kwalifikacji, ponieważ jest to składnik tymczasowy, który nie odbiera pozostałym składnikom funkcjonalnej i gospodarczej całości zdolnej zarówno w krótszym, jak i w dłuższym okresie czasu do należytego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy