Interpretacja indywidualna z dnia 26.11.2015, sygn. ITPP1/4512-864/15/BS, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2015 r. (data wpływu 14 września 2015 r.) uzupełnionym w dniu 10 listopada 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2015 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 10 listopada 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, polegającą na łowiectwie i pozyskiwaniu zwierząt łownych, a także na pozyskiwaniu drewna i dziko rosnących produktów leśnych na zlecenia Gmin, Powiatów, Związków Łowieckich i innych podmiotów gospodarczych.

Gminy mając obowiązek wynikający m.in. z Ustawy o utrzymaniu czystości i porządku zlecają Wnioskodawcy m.in. zbieranie, transport i unieszkodliwianie zwłok zwierząt, jak również przewóz zwierząt z terenów komunalnych. Dodatkowo Wnioskodawca otrzymuje zlecenia wyrobu drewna na ogniska i dostarczania ich na tereny wskazane przez Zleceniodawcę jak również przewozu zwierzyny z terenów komunalnych i usług zoologiczno-łowieckich, w tym również prowadzenie całodobowego pogotowia do spraw zwierząt łownych.

W związku z wykonywanymi zleceniami Wnioskodawca zakupuje odzież ochronną zarówno zabezpieczającą przed czynnikami atmosferycznymi, jak również niezbędną przy wykonywaniu prac narażających Wnioskodawcę na działania wody, czynników biologicznych (krew, sierść, tkanka martwa) oraz niskiej i wysokiej temperatury stwarzającej ryzyko dla zdrowia i bezpieczeństwa. Dokonywane zakupy to: odzież przeciwdeszczowa, ochronna, pochodząca ze sklepów myśliwskich, czapki, kapelusze z nadrukiem zwierzyny, kamizelki ostrzegawcze, kamizelki typu drwal, spodnie myśliwskie, koszula typu safari, T-SHIRTy, obuwie terenowe, obuwie typu grom, sznurówki, bielizna i skarpety termoaaktywne, odzież terenowa typu Xtreme, kalosze, swetry ocieplane, polar, rękawice, szal khaki.

Kupowana odzież ulega zabrudzeniu bez możliwości usunięcia szkód (rozdarcia, zanieczyszczenia typu krew, odchody, żywica i inne), co zmusza Wnioskodawcę do uzupełniania niezbędnego uposażenia. Zakupiona odzież ochronna i obuwie ma charakter faktycznie roboczy, jest opatrzona niejednokrotnie (np. ze względu na barwę) cechami charakterystycznymi dla miejsca wykonywania usług tj. lasy, parki- barwa moro, zieleń; w kontaktach z kontrahentami-logo firmy. W/w zakupy nie służą zaspokojeniu prywatnych potrzeb. Używanie odzieży jest konieczne do zachowania odpowiednich warunków przy wykonywaniu zleconych prac.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że wskazane usługi stanowią sprzedaż opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca jest członkiem Polskiego Związku Łowieckiego i posiada uprawnienia do wykonywania polowań. Ponadto Wnioskodawca zaznaczył, że w umowach o świadczenie usług zawieranych ze Zleceniodawcami wielokrotnie wymagane jest posiadanie uprawnień do wykonywania polowań, odłowień i wypłaszania, co najmniej 5-letnie członkostwo w Polskim Związku Łowieckim, a także uprawnień do posiadania broni. Jak wskazał Wnioskodawca, zakup odzieży wymienionej we wniosku nie służy zaspokajaniu prywatnych potrzeb, tak więc nie służy zaspokajaniu potrzeb związanych z polowaniem wykonywanym poza działalnością gospodarczą. Dodatkowo Wnioskodawca nadmienił, że prowadzi na szeroką skalę działania w zakresie łowiectwa i ekologii. Wnioskodawca potrzebuje kilku zestawów odzieży zbliżonej krojem i funkcjonalnością (dla wykładowcy, przyrodnika, badacza/zoologa, opiekuna zwierząt, łowcy/myśliwego). Odzież ulega szybszemu zużyciu i osłabieniu wskutek częstej konserwacji chemicznej. Nie może to być ta sama odzież dla działań zupełnie różnych pod względem wymagań fizycznych i sprzętowych, choć zbliżonych tematycznie. W niektórych dziedzinach działań odzież ulega szczególnemu i szybkiemu zniszczeniu (czasem po kilku, a nawet po jednej interwencji):

• inwentaryzacje, badania przyrodnicze w terenie,
• odławianie i wypłaszanie dzikich zwierząt w ciężkim terenie, najczęściej w warunkach nocnych i trudnych warunkach pogodowych,
• podnoszenie zwierząt martwych, padliny, przewóz do punktów utylizacji,
• uśmiercanie dzikich zwierząt, czyszczenie tusz do punktów skupu,
• edukacja ekologiczna, szkolenia grup młodzieży i dorosłych w formie wykładów i warsztatów, prezentowanie firmy na zewnątrz np. na sympozjach (prowadzone szkolenia są związane ze sprzedażą opodatkowaną).

Wnioskodawca nadmienił, że usługi wykonywane w ramach prowadzonej działalność gospodarczej wykonywane są często przez 7 dni w tygodniu, natomiast charakter polowań wykonywanych poza działalnością jest sporadyczny (mający charakter towarzyski). To powoduje, że ubrania wykorzystywane w działalności gospodarczej nie są wykorzystywane w kontaktach prywatnych. Biorąc pod uwagę pozycję Wnioskodawcy w środowisku, nie byłoby nawet dobrze odbierane używanie choćby nieznacznie uszkodzonej i trwale poplamionej odzieży podczas polowań wykonywanych prywatnie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków szczegółowo opisanych w stanie faktycznym?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabywa prawo do odliczenia podatku VAT od prawidłowo udokumentowanych zakupów, o których mowa w opisanym stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, niezbędne jest m.in. istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością. Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą np. dalszej odsprzedaży towary handlowe lub też są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążąc się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika obrotami.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, akcentowany jest również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions ). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia.

Ponadto w orzeczeniu w sprawie Portugal Telecom SGPS SA (C-496/11 26 września 2012 r.) TSUE zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 lipca 2014 r. sygn. akt. I SA/Wr 754/14, w którym Sąd stwierdził, że: () racje ma organ podatkowy, powołując się na treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i wskazując, że prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu usług prawnych przysługuje skarżącemu w części związanej z jego działalnością gospodarczą, zaś w części nie związanej z działalnością gospodarczą podatnika prawo takie nie przysługuje. Tym samym nie podzielono zarzutów skargi wskazujących na naruszenie ww. przepisu.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że podatnikowi, o którym mowa w art. 15, co do zasady, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jednak w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na łowiectwie i pozyskiwaniu zwierząt łownych, a także na pozyskiwaniu drewna i dziko rosnących produktów leśnych na zlecenia podmiotów gospodarczych.

Wnioskodawca otrzymuje zlecenia wyrobu drewna na ogniska i dostarczania ich na tereny wskazane przez Zleceniodawcę, jak również przewozu zwierzyny z terenów komunalnych i usług zoologiczno-łowieckich, w tym również prowadzenie całodobowego pogotowia do spraw zwierząt łownych.

W związku z wykonywanymi zleceniami Wnioskodawca dokonuje zakupu odzieży ochronnej zarówno zabezpieczającą przed czynnikami atmosferycznymi, jak również niezbędną przy wykonywaniu prac narażających Wnioskodawcę na działania wody, czynników biologicznych (krew, sierść, tkanka martwa) oraz niskiej i wysokiej temperatury stwarzającej ryzyko dla zdrowia i bezpieczeństwa. Wnioskodawca nadmienia, że zakupiona odzież ulega zabrudzeniu bez możliwości usunięcia szkód (rozdarcia, zanieczyszczenia typu krew, odchody, żywica i inne) co zmusza Wnioskodawcę do uzupełniania niezbędnego uposażenia. Zakupiona odzież ochronna i obuwie ma charakter faktycznie roboczy, jest opatrzona niejednokrotnie (np. ze względu na barwę) cechami charakterystycznymi dla miejsca wykonywania usług tj. lasy, parki barwa moro, zieleń; w kontaktach z kontrahentami-logo firmy. Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że zakup odzieży nie służy zaspokojeniu prywatnych potrzeb. Używanie odzieży jest konieczne do zachowania odpowiednich warunków przy wykonywaniu zleconych prac. Zakup wymienionej odzieży nie służy zaspokojeniu prywatnych potrzeb, tak więc nie służy zaspokojeniu potrzeb związanych z polowaniem wykonywanym poza działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca potrzebuje kilku zestawów odzieży zbliżonej krojem i funkcjonalnością (dla wykładowcy przyrodnika, badacza/zoologa, opiekuna zwierząt, łowcy/myśliwego). Odzież ulega szybszemu zużyciu i osłabieniu wskutek częstej konserwacji chemicznej. Nie może to być ta sama odzież dla działań zupełnie różnych pod względem wymagań fizycznych i sprzętowych, choć zbliżonych tematycznie.

Zauważyć należy, że podatek od towarów i usług przy zakupie specjalistycznej odzieży może zostać odliczony jedynie w takim zakresie w jakim służy sprzedaży opodatkowanej. Jeżeli zatem bezpośrednim celem zakupu odzieży jest wyłącznie wykonywanie działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, to prawo do odliczenia przysługuje w pełnym zakresie. Jednakże podkreślić należy, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w sytuacji, gdy zakupy odzieży i obuwia nie mają charakteru osobistego. Podkreślić również należy, że o tym co służy sprzedaży opodatkowanej a co związane jest ze sferą prywatną Wnioskodawcy, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa obowiązek wykazania związku dokonywanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

Odnosząc treść powołanych przepisów do niniejszej sprawy stwierdzić należy, że o ile faktycznie szczegółowo wymienioną odzież i obuwie Wnioskodawca wykorzystuje wyłącznie w działalności gospodarczej i służą one sprzedaży opodatkowanej, (tj. nie są wykorzystywane również do celów prywatnych), to przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy.

Końcowo informuje się, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Nadmienia się, że interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postepowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy