Interpretacja indywidualna z dnia 29.12.2015, sygn. IPPP3/4512-981/15-2/RM, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Temat interpretacji

Opodatkowania transakcji przekazania majątku likwidowanej spółki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji przekazania majątku likwidowanej spółki - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji przekazania majątku likwidowanej spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w M. jest spółką, w której 100% udziałów stanowi własność Miasta M. Przedmiotem działalności w/w Spółki jest m.in. zarządzanie nieruchomościami i lokalami miasta, cmentarzami komunalnymi, targowiskami i szaletami miejskimi oraz parkingami, utrzymanie zieleni miejskiej, a także utrzymanie czystości i porządku w mieście.

W mieście M. utworzono jednostkę budżetową tj. Z., której przedmiot działalności pokrywa się z działalnością Spółki.

Zgromadzenie wspólników przedmiotowej Spółki podjęło uchwałę o jej rozwiązaniu, wobec czego prowadzona jest obecnie likwidacja Spółki w trybie i na zasadach przewidzianych w przepisach kodeksu spółek handlowych.

W związku z podjęciem w/w działań, nastąpiło przejście zakładu na innego pracodawcę, tj. pracownicy likwidowanej Spółki, na mocy art. 23(1) Kodeksu pracy stali się pracownikami Z. w M.

Zgromadzenie wspólników likwidowanej Spółki podjęło ponadto uchwałę w sprawie nieupłynniania majątku Spółki celem wniesienia go jako majątku trwałego do Z. w M., prowadzącego działalność gospodarczą tego samego rodzaju co likwidowana Spółka. A zatem, w ramach procedury likwidacyjnej spółki zakłada się, iż wszelki majątek Spółki, pozostały po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, składający się na przedsiębiorstwo prowadzone przez Spółkę, nie zostanie upłynniony, lecz zostanie w całości przekazany na rzecz Z.. W konsekwencji, w ramach procesu likwidacyjnego Spółki, dojdzie do przeniesienia, na jednostkę budżetową miasta, własności składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa oraz innych środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych Spółki. Przenoszone do Z. przedsiębiorstwo obejmie w szczególności: nieruchomości w postaci budynków i gruntów, ruchomości w postaci środków transportowych, maszyn i narzędzi koniecznych do wykonywania prac wchodzących w zakres działalności gospodarczej Spółki, licencji, zezwolenia, a także prawa wynikające z umów najmu lub dzierżawy nieruchomości.

Wszystkie składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa Spółki przejdą na jednostkę budżetową miasta. Składniki te stanowią jednolitą całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym. Jak wskazano powyżej Z. będzie kontynuował działalność gospodarczą w oparciu o przekazane, w ramach likwidacji, przedsiębiorstwo.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie majątku likwidowanej Spółki, po zabezpieczeniu lub zaspokojeniu jej wierzycieli, jedynemu wspólnikowi, jakim jest Miasto M., które przekaże przedmiotowy majątek Z. tj. miejskiej jednostce budżetowej mającej kontynuować działalność Spółki, będzie stanowiło transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn.zm.)...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Podział majątku likwidowanej Spółki, tj. przekazanie majątku jedynemu wspólnikowi jakim jest Miasto M., stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) i jest wyłączone z zakresu zastosowania przepisów niniejszej ustawy.

Jednym z istotnych elementów systemu podatku od towarów i usług funkcjonującego w krajach Unii Europejskiej jest przyznana państwom członkowskim, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania VAT transakcji przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki, całości lub części majątku podmiotu gospodarczego, przewidziana expressis verbis w art. 19 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Celem tego przepisu jest umożliwienie państwom członkowskim wprowadzenie stosownych krajowych regulacji VAT ułatwiających dokonywanie transakcji, których przedmiotem jest całość lub zorganizowana część przedsiębiorstwa oraz znoszenie nadmiernego ciężaru opodatkowania VAT takich transakcji, w sytuacji, gdy nabywca jest ostatecznie uprawniony do odliczenia zapłaconego podatku.

Powyższa zasada została implementowana przez polskiego ustawodawcę na grunt krajowych regulacji VAT. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie zbycia użyte w komentowanym przepisie należy rozumieć jako jakąkolwiek czynność prowadzącą do przeniesienia własności. Innymi słowy nie jest istotna forma w jakiej dokonuje się zbycia, lecz samo zadysponowanie zbywanym przedsiębiorstwem w taki sposób, że dochodzi do przeniesienia jego własności.

W związku z powyższym przekazanie majątku likwidowanej spółki wspólnikowi, w ramach podziału majątku, będzie stanowiło transakcję zbycia, bowiem dojdzie do przeniesienia własności ze Spółki, posiadającej osobowość prawną, na jedynego wspólnika tj. Miasto. Przekazany majątek będzie stanowił przedmiot trwałego zarządu ustanowionego na rzecz, utworzonej w dniu 1 maja 2015 r. jednostki budżetowej miasta tj. Z. w M.

Analizując dalej możliwość zastosowania normy prawnej wynikającej z komentowanego przepisu do przedstawionego we wcześniejszym punkcie zdarzenia przyszłego, należy odnieść się do pojęcia przedsiębiorstwa.

Z uwagi na fakt, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, celem ustalenia znaczenia tego pojęcia należy sięgnąć do definicji przedsiębiorstwa przyjętej przez kodeks cywilny. Zgodnie z art. 55(1) kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z inny stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definiując pojęcie przedsiębiorstwa należy pamiętać, iż pojęcie to może być rozumiane w znaczeniu przedmiotowym i podmiotowym. Definicja zawarta w kodeksie cywilnym opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, z kolei wyliczenie składników przedsiębiorstwa ma charakter przykładowy. W orzecznictwie podkreśla się również powiązanie funkcjonalne, dających się wyodrębnić składników majątkowych, z realizacją określonego celu gospodarczego, polegające na przydatności tych składników do realizacji wskazanego celu. W doktrynie prawa cywilnego za przedsiębiorstwo uznaje się zespół składników materialnych i niematerialnych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i organizacyjnie w taki sposób, aby przy ich użyciu możliwe było prowadzenie działalności gospodarczej określonego typu.

W ramach likwidacji Spółki, po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, ze względu na fakt, iż Miasto jest jedynym wspólnikiem likwidowanej Spółki, wszystkie organizacyjnie powiązane składniki majątkowe, w szczególności elementy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, składające się na funkcjonujące jako samodzielny podmiot gospodarczy przedsiębiorstwo, prowadzone przez likwidowaną Spółkę, zostaną w dniu dokonania podziału majątku, w całości przejęte przez Miasto. Zgromadzenie Wspólników likwidowanej Spółki podjęło bowiem uchwałę w sprawie nieupłynniania majątku Spółki celem wniesienia go jako majątku trwałego do Z. w M. Przekazany majątek, stanowiący zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, będzie służył do prowadzenia tego samego rodzaju działalności gospodarczej, jaką prowadziła Spółka, przez jednostkę budżetową miasta. Nie ulega więc wątpliwości, że majątek przejęty przez Miasto w związku z likwidacją Spółki będzie w takim przypadku stanowił zespół składników majątkowych zdolny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym jako przedsiębiorstwo. W związku z powyższym czynność ta będzie miała za przedmiot przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego, a tym samym również w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Za uznaniem masy majątkowej, która zostanie przejęta przez Miasto po likwidacji Spółki, za przedsiębiorstwo przemawia też fakt, iż Miasto będzie kontynuowało działalność Spółki za pomocą utworzonej jednostki budżetowej tj. Z.

Utworzona jednostka budżetowa działa w oparciu o statut określający przedmiot i zakres wykonywanych przez nią zadań. Do zadań przedmiotowej jednostki należy w szczególności: zarządzanie (w tym remonty i konserwacje) nieruchomościami i lokalami miasta, targowiskami miejskimi, cmentarzami komunalnymi, zielenią miejską, składowiskami odpadów, płatnymi parkingami miejskimi, publicznymi szaletami miejskimi i powierzchnią reklamową miasta oraz utrzymanie czystości i porządku na terenie miasta. Działalność ta pokrywa się z działalnością likwidowanej Spółki. Ponadto Z. będzie funkcjonował jedynie w oparciu o składniki majątku likwidowanej spółki.

Na poparcie tezy, zgodnie z którą do opisanego zdarzenia przyszłego będzie miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid v. Christel Schriever, w którym Trybunał zaznacza, iż stwierdzenie, czy nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Innymi słowy konieczne jest ustalenie, czy zestaw składników majątkowych, który jest przedmiotem transakcji, jest niezbędny i wystarczający do prowadzenia działalności przez nabywcę.

Na uwagę zasługuje również fakt, iż wszyscy pracownicy likwidowanej spółki, na mocy art. 23(1) Kodeksu pracy stali się pracownikami Z.. Nastąpiło bowiem przejście zakładu pracy na innego pracodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Przez sprzedaż w myśl art. 2 pkt 22 ustawy rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie zapisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W artykule tym wskazane są te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie transakcja zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu dostawa towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Stosownie do ww. artykułu Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

1. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
2. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
3. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
4. koncesje, licencje i zezwolenia;
5. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
6. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
7. tajemnice przedsiębiorstwa;
8. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest Spółką, w której 100% udziałów stanowi własność Miasta M.. Przedmiotem działalności w/w Spółki jest m.in. zarządzanie nieruchomościami i lokalami miasta, cmentarzami komunalnymi, targowiskami i szaletami miejskimi oraz parkingami, utrzymanie zieleni miejskiej, a także utrzymanie czystości i porządku w mieście.

W związku z tym, że Miasto M. utworzyło nową jednostkę budżetową - Z., której przedmiot działalności pokrywa się z działalnością Wnioskodawcy, Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę o jej rozwiązaniu. Ponadto Zgromadzenie Wspólników likwidowanej Spółki podjęło uchwałę w sprawie nieupłynniania majątku Spółki celem wniesienia go jako majątku trwałego do nowo utworzonej jednostki budżetowej.

Majątek likwidowanej Spółki, pozostały po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, zostanie w całości przekazany na rzecz Z.. W konsekwencji, dojdzie do przeniesienia na rzecz jednostki budżetowej Miasta, wszystkich składników materialnych, wartości niematerialnych i prawnych, w tym w szczególności dojdzie do przeniesienia nieruchomości w postaci budynków i gruntów, ruchomości w postaci środków transportowych, maszyn i narzędzi a także licencji, zezwoleń oraz praw wynikających z umów najmu lub dzierżawy nieruchomości. Przenoszone składniki majątkowe stanowią jednolitą pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym całość. Tworzą zespół składników majątkowych zdolny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym jako przedsiębiorstwo. Na bazie przekazanych przez Wnioskodawcę składników majątkowych, Z. będzie prowadzić działalność gospodarczą o takiej samej specyfice jaką prowadził Wnioskodawca.

Ponadto, oprócz ww. składników majątku, na mocy art. 23(1) Kodeksu pracy, do nowo utworzonej jednostki budżetowej zostali przeniesieni pracownicy likwidowanej Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy transakcja przekazania składników majątkowych wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, a w konsekwencji, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem transakcji będą wszystkie posiadane przez Wnioskodawcę składniki materialne i niematerialne, tj. nieruchomości (budynki i grunty) oraz ruchomości (środki transportu, maszyny i narzędzia) licencje, zezwolenia, prawa wynikające z umów najmu lub dzierżawy nieruchomości. Dojdzie również do przejścia pracowników Wnioskodawcy do nowej jednostki budżetowej. W rezultacie, w omawianej transakcji zostanie przekazany zespół składników pozwalający na prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy i regulacje prawne w tym zakresie, należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55&¹ Kodeksu cywilnego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym transakcja przekazania składników majątkowych, wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 515 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie