Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2013 r. (data wpływu 31 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• braku opodatkowania dobrowolnych wpłat mieszkańców na budowę sieci kanalizacji sanitarnej,

• opodatkowania wpłat mieszkańców na wykonanie przydomowych oczyszczalni ścieków,

jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• braku opodatkowania dobrowolnych wpłat mieszkańców na budowę sieci kanalizacji sanitarnej,

• opodatkowania wpłat mieszkańców na wykonanie przydomowych oczyszczalni ścieków,

• prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT związanych z projektem pn.: .

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.) w zakresie doprecyzowania opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Gmina R. jest jednostką, samorządu terytorialnego oraz - od maja 2010 r. zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina odprowadza do urzędu skarbowego należny podatek VAT od przychodów związanych z najmem i dzierżawą. Gmina w ramach działania Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 podpisała dn. 21.03.2013 umowę o przyznanie pomocy na realizację operacji . Przyznana na podstawie umowy pomoc będzie wynosić 75% poniesionych wydatków kwalifikowalnych i będzie pochodzić z Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich; pozostała część wydatków kwalifikowalnych będzie finansowana z dochodów Gminy, w tym również z wpłat mieszkańców dokonywanych na realizację projektu. Podatek VAT w wymienionym projekcie nie jest kosztem kwalifikowalnym. Inwestycję rozpoczęto w roku bieżącym i planuje się jej zakończenie w 2014 roku. Wszystkie faktury VAT dotyczące kosztów inwestycji będą wystawiane na Gminę R. jako inwestora. Po zakończeniu inwestycji kanalizacja sanitarna w m. X zostanie oddana w odpłatną dzierżawę Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji na podstawie umowy cywilnoprawnej. Przydomowe oczyszczalnie ścieków po wybudowaniu będą oddawane przez inwestora do użytkowania właścicielom nieruchomości na okres 5 lat, a po tym okresie będą przekazywane na własność właścicielom nieruchomości.

Gmina R. będzie otrzymywała wpłaty od właścicieli nieruchomości - mieszkańców X - biorących udział w kosztach budowy kanalizacji sanitarnej na podstawie umów o następującej treści: Paragraf 1.1. Przedmiotem umowy jest udział w budowie inwestycji gminnej o nazwie .. Zakres rzeczowy inwestycji obejmuje budowę sieci głównej wraz z przykanalikami oraz pompowniami. 2. Inwestycja będzie realizowana przez Gminę zgodnie z umową zawartą z Wykonawcą w okresie: od 1 czerwca 2013 r. do 30 czerwca 2014 r. Paragraf 2.1 .Właściciel jako uczestnik Inwestycji, w celu jej realizacji zobowiązuje się do wniesienia udziału pieniężnego w budowę przedmiotowej Inwestycji w kwocie 1.000 zł (słownie: jeden tysiąc złotych). 2. Wpłaty należy dokonać na konto (...) jednorazowo lub w ratach w terminie do (...) 3. W przypadku nie dokonania wpłaty w określonym terminie inwestor ma prawo doliczyć odsetki ustawowe. 4. Wniesiony przez właściciela wkład finansowy jest jego dobrowolnym udziałem w realizowanej inwestycji i nie podlega zwrotowi. Paragraf 3. W sprawach nieuregulowanych niniejszą umową mają zastosowanie przepisy Kodeksu Cywilnego. Paragraf 4. Zmiany postanowień niniejszej umowy wymagają formy pisemnej w postaci aneksu pod rygorem nieważności. Paragraf 4. Umowę sporządzono w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach po jednym dla każdej ze stron.

Wpłaty otrzymywane przez gminę na podstawie ww. umów będą traktowane jako dobrowolny udział mieszkańców w inwestycji i nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Realizowana inwestycja ma na celu także wybudowanie przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie niektórych nieruchomości w Gminie R.. Mieszkańcy, którzy zgłoszą, chęć posiadania przydomowej oczyszczalni ścieków, zawierają z Gminą umowy o następującej treści: Umowa nr zawarta w dniu... pomiędzy Gmina R. reprezentowaną przez Wójta, zwaną w dalszej części inwestorem a Panem/Panią... zam.... zwanym/ą dalej Właścicielem nieruchomości w sprawie realizacji i finansowania Inwestycji - mechaniczno-biologicznej oczyszczalni ścieków komunalno-bytowych. Paragraf 1. Pan/i... oświadcza, że jest właścicielem nieruchomości zlokalizowanej w ...nr ewid. działki... zabudowanej domem mieszkalnym. Paragraf 2. Właściciel nieruchomości oświadcza, że zgadza się na realizację na jego nieruchomości oczyszczalni ścieków, realizowanej na podstawie umowy Nr... z dn. 21.03.2013 r. zawartej przez Gminę w sprawie dofinansowania zadania Paragraf 3. Inwestor oświadcza, że wniosek Właściciela nieruchomości w sprawie instalacji na jego nieruchomości mechaniczno-biologicznej oczyszczalni ścieków został zakwalifikowany do realizacji w ramach działania Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej objętego PROW na lata 2007-2013 na warunkach określonych w niniejszej umowie. Paragraf 4. Inwestycja będzie realizowana przez Inwestora zgodnie z projektem technicznym, specyfikacją techniczną wykonania i odbioru robót oraz na podstawie obowiązujących przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. Nr 2007 poz. 2016 z 2003 roku z późn. zm.). Paragraf 5. Projekt Instalacji mechaniczno-biologicznej oczyszczalni ścieków został wykonany przez Inwestora zgodnie z obowiązującymi przepisami w tym zakresie. Paragraf 6.1. Udział właściciela w finansowaniu inwestycji wyniesie ryczałtowo kwotę 1.000,00 zł. Jest to dobrowolna wpłata ryczałtowa niepodlegająca zwrotowi. 2. Inwestor pokryje wydatki uzupełniające wkład Właściciela nieruchomości do kwoty 12.600,00 zł wynikający z przeprowadzonego przetargu. Paragraf 7.1. Realizacja Inwestycji będzie prowadzona przez wykonawcę... wyłonionym w dniu... w trybie przetargu nieograniczonego zgodnie z ustawą Prawo zamówień publicznych 2. Zakończenie wspólnej inwestycji strony przewidują do... Paragraf 8. Właściciel nieruchomości przekazuje w użyczenie teren niezbędny do zrealizowania inwestycji polegającej na budowie mechaniczno-biologicznej oczyszczalni ścieków przez 5 lat licząc od dnia dokonania przez A. ostateczne płatności w ramach tej operacji. Paragraf 9. Wielkość terenu niezbędnego do realizacji inwestycji, o którym mowa w paragrafie 8 został określony w planie zagospodarowania działki i wykonanej dokumentacji technicznej. Paragraf 10. Właściciel nieruchomości zobowiązuje się nie ograniczać uczestnikom procesu inwestycyjnego dostępu do tej części, na której będzie realizowana inwestycja związana z budową mechaniczno-biologiczne oczyszczalni ścieków. Paragraf 11. Inwestora w czasie budowy będzie reprezentował ustanowiony Inspektor Nadzoru w osobie ..., do którego obowiązków będzie należało sprawdzanie jakości wykonanych prac, robót budowlanych. Paragraf 12. Po zakończeniu budowy oczyszczalni i jej uruchomieniu Właściciel nieruchomości zobowiązuje się do ponoszenia całości kosztów utrzymania oczyszczalni i jej eksploatacji. Szczególnie dotyczy to usuwania z oczyszczalni osadu nadmiernego, w terminach określonych w instrukcji eksploatacji. Paragraf 13.1. Właściciel nieruchomości z przypadającego na niego udziału w finansowaniu inwestycji, zobowiązuje się do wpłacenia na konto Inwestora wymaganego wkładu w całości lub w ratach w terminie do... lecz nie później niż do dnia rozpoczęcia prac przy inwestycji na działce Właściciela z dopiskiem przydomowa oczyszczalnia. 2. W przypadku opóźnienia wpłaty, Inwestor ma prawo do naliczania odsetek ustawowych. 3. Kwotę udziału należy wpłacić na konto... 4. W przypadku odstąpienia od umowy, Inwestor odstępuje od wykonania przydomowej oczyszczalni ścieków. Paragraf 14.1. Po zakończeniu budowy przydomowej oczyszczalni ścieków Inwestor odda ją właścicielowi nieruchomości do użytkowania na okres 5 lat. 2. Po ww. okresie Inwestor przekaże przedmiotową oczyszczalnię na własność Właściciela nieruchomości. Paragraf 15. umowa została sporządzona w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, z przeznaczeniem jednego dla Właściciela nieruchomości i jednego egzemplarza dla Gminy. Paragraf 16. W sprawach nie unormowanych niniejszą umową mają zastosowanie przepisy Kodeksu Cywilnego.

Wpłaty mieszkańców na oczyszczalnie są traktowane jako zaliczki na poczet wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków na działkach mieszkańców i są opodatkowane 23% stawką VAT.

Wszystkie faktury VAT dokumentujące zakupy towarów i usług związanych z realizacją projektu są wystawiane na Gminę R., która jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina odprowadza do urzędu skarbowego należny podatek VAT od przychodów związanych z najmem i dzierżawą. Brak wpłaty na kanalizację sanitarną, nie spowoduje niepodłączenia mieszkańca do kanalizacji sanitarnej. Zgodnie z ustawą z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków oraz z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zbiorowe odprowadzanie ścieków należy do zadań własnych gminy i gmina ma obowiązek podłączyć wszystkich mieszkańców do wybudowanej w danej miejscowości sieci kanalizacyjnej bez względu na to czy dokonali oni dobrowolnej wpłaty na udział w inwestycji, czy też nie.

Brak wpłaty na przydomową oczyszczalnię ścieków spowoduje wykluczenie mieszkańca z projektu. Zgodnie z paragrafem 13 umowy z mieszkańcami, którzy chcą aby na terenie ich nieruchomości powstały przydomowe oczyszczalnie ścieków, właściciel nieruchomości musi wnieść opłatę przed rozpoczęciem prac przy inwestycji na jego działce. Brak wpłaty uniemożliwi więc rozpoczęcie budowy przydomowej oczyszczalni ścieków na danej działce, spowoduje niewywiązanie się mieszkańca z umowy i w konsekwencji wykluczenie go z projektu.

Wpłaty mieszkańców na budowę kanalizacji sanitarnej są dobrowolne. Gmina podłączy wszystkich mieszkańców miejscowości X do wybudowanej sieci kanalizacyjnej bez względu na wniesione wpłaty.

Wybudowanie przydomowej oczyszczalni ścieków dla właściciela nieruchomości jest uzależnione od dokonania wpłaty. Zgodnie z paragrafem 13 umowy z mieszkańcami, wpłata musi być wniesiona przed rozpoczęciem prac przy inwestycji na danej nieruchomości. Brak wpłaty uniemożliwi wybudowanie oczyszczalni.

Oddanie do użytkowania przydomowej oczyszczalni ścieków mieszkańcowi, a po 5 latach na jego własność, ma charakter odpłatny, ponieważ jest uwarunkowane od wniesienia wpłaty w kwocie 1000,00 zł, która stanowi zaliczkę na poczet wykonania przydomowej oczyszczalni ścieków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy Gmina R. - jako czynny podatnik podatku od towarów i usług - ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT zakupu związanych z realizacją projektu ...
2. Czy dobrowolne wpłaty mieszkańców, będące ich udziałem w inwestycji budowy sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowościach X, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...
3. Czy wpłaty mieszkańców Gminy R., dokonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, będące udziałem właścicieli nieruchomości w inwestycji budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

(niniejszą interpretacją rozpatrzono wniosek w zakresie pytań Nr 2 i Nr 3, natomiast w zakresie pytania Nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 litera a ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 14, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 19 oraz art. 124. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. W przypadku zakupów towarów i usług związanych z inwestycją .. będą one służyły czynnościom opodatkowanym:

1. po podpisaniu umowy cywilnoprawnej na odpłatną dzierżawę sieci kanalizacyjnej (opłata dzierżawna będzie opodatkowana 23% stawką VAT)
2. po podpisaniu umów cywilnoprawnych z mieszkańcami w sprawie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, które będą oddane właścicielom nieruchomości w użytkowanie, a następnie przekazane im na własność (wpłaty mieszkańców będą traktowane jako zaliczki na poczet wykonania oczyszczalni na ich działkach i opodatkowane 23% stawką VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje obniżenie podatku należnego z tytułu dochodów uzyskiwanych z najmu, dzierżawy i zaliczek na wykonanie przydomowych oczyszczalni o kwotę podatku naliczonego dotyczącego ww. zakupów inwestycyjnych lub prawo do zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy.

Wpłaty dokonywane przez mieszkańców X przeznaczone na budowę kanalizacji sanitarnej stanowią dobrowolny ich wkład w finansowanie zadania własnego Gminy, jakim jest budowa sieci kanalizacyjnej. W wyniku dokonania wpłat mieszkańcy nie stają się właścicielami sieci kanalizacyjnej oraz nie otrzymują w zamian żadnej usługi. Podłączenie posesji do kanalizacji sanitarnej w miejscowościach X nie będzie uzależnione od dokonanych wpłat. W zamian za dokonane wpłaty mieszkańcy nie otrzymają żadnych towarów, usług czy praw, więc kwoty tych wpłat nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Umowy zawierane z mieszkańcami mają jedynie na celu poinformowanie mieszkańców, którzy chcą wesprzeć Gminę w realizacji jej zadania (budowa kanalizacji sanitarnej), na jaki rachunek należy dokonywać wpłat i informują mieszkańców o warunkach ich udziału w finansowaniu inwestycji. Zgodnie z ustawą z dnia 7 czerwca 2001 r., o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków oraz ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - do zadań własnych Gminy należy zbiorowe odprowadzanie ścieków. W wyniku zrealizowanej inwestycji w miejscowościach X nieruchomości wszystkich mieszkańców będą miały możliwość podłączenia do sieci kanalizacyjnej, niezależnie od tego czy właściciele nieruchomości będą dokonywać wpłat w kwocie 1.000 zł, czy też nie. Wybudowana kanalizacja sanitarna nie będzie stanowiła własności mieszkańców, lecz Gminy R.

Natomiast wpłaty dokonywane przez właścicieli nieruchomości, na terenie których będą wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków, powinny być traktowane jako zwiększające podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Mieszkańcy, którzy podpiszą umowy cywilnoprawne z Gminą, przyjmą na siebie określone w niej zobowiązania i odniosą korzyści o charakterze majątkowym w formie korzystania z przydomowych oczyszczalni ścieków, a po okresie 5 lat przejmą je na własność. Gmina nie ma możliwości wybudowania przydomowej oczyszczalni ścieków, na terenie posesji, której właściciel nie podpisze umowy cywilnoprawnej i nie dokona określonej w umowie wpłaty. Określono w umowie zamiar przekazania przydomowych oczyszczalni ścieków mieszkańcom, najpierw w użytkowanie, później na własność, a dokonywane na początku projektu wpłaty mieszkańców będą traktowane jako zaliczki na poczet wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków na prywatnych działkach mieszkańców, które zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy są obrotem stanowiącym podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W wyżej powołanym przepisie mowa jest o czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel (prawo do wyzbycia się, obciążania, korzystania z nabytych rzeczy). Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych.

Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z treści wniosku wynika, że Gmina w ramach działania Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 podpisała dn. 21.03.2013 umowę o przyznanie pomocy na realizację operacji ... Inwestycję rozpoczęto w roku bieżącym i planuje się jej zakończenie w 2014 roku. Po zakończeniu inwestycji kanalizacja sanitarna zostanie oddana w odpłatną dzierżawę Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji na podstawie umowy cywilnoprawnej. Przydomowe oczyszczalnie ścieków po wybudowaniu będą oddawane przez inwestora do użytkowania właścicielom nieruchomości na okres 5 lat, a po tym okresie będą przekazywane na własność właścicielom nieruchomości.

Wszystkie faktury VAT dokumentujące zakupy towarów i usług związanych z realizacją projektu są wystawiane na Gminę, która jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Brak wpłaty na kanalizację sanitarną, nie spowoduje niepodłączenia mieszkańca do kanalizacji sanitarnej. Zgodnie z ustawą z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków oraz z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zbiorowe odprowadzanie ścieków należy do zadań własnych gminy i gmina ma obowiązek podłączyć wszystkich mieszkańców do wybudowanej w danej miejscowości sieci kanalizacyjnej bez względu na to czy dokonali oni dobrowolnej wpłaty na udział w inwestycji, czy też nie. Wpłaty mieszkańców na budowę kanalizacji sanitarnej są dobrowolne. Gmina podłączy wszystkich mieszkańców do wybudowanej sieci kanalizacyjnej bez względu na wniesione wpłaty.

Brak wpłaty na przydomową oczyszczalnię ścieków spowoduje wykluczenie mieszkańca z projektu. Zgodnie z paragrafem 13 umowy z mieszkańcami, którzy chcą aby na terenie ich nieruchomości powstały przydomowe oczyszczalnie ścieków, właściciel nieruchomości musi wnieść opłatę przed rozpoczęciem prac przy inwestycji na jego działce. Brak wpłaty uniemożliwi więc rozpoczęcie budowy przydomowej oczyszczalni ścieków na danej działce, spowoduje niewywiązanie się mieszkańca z umowy i w konsekwencji wykluczenie go z projektu. Wybudowanie przydomowej oczyszczalni ścieków dla właściciela nieruchomości jest uzależnione od dokonania wpłaty. Zgodnie z paragrafem 13 umowy z mieszkańcami, wpłata musi być wniesiona przed rozpoczęciem prac przy inwestycji na danej nieruchomości. Brak wpłaty uniemożliwi wybudowanie oczyszczalni.

Oddanie do użytkowania przydomowej oczyszczalni ścieków mieszkańcowi, a po 5 latach na jego własność, ma charakter odpłatny, ponieważ jest uzależnione od wniesienia wpłaty w kwocie 1000,00 zł, która stanowi zaliczkę na poczet wykonania przydomowej oczyszczalni ścieków.

Jak wyżej zauważono, z opisanego stanu faktycznego wynika, że wpłaty mieszkańców na budowę kanalizacji sanitarnej są dobrowolne. Gmina podłączy wszystkich mieszkańców do wybudowanej sieci kanalizacyjnej bez względu na wniesione wpłaty.

Natomiast wybudowanie przydomowej oczyszczalni ścieków dla właściciela nieruchomości jest uzależnione od dokonania wpłaty. Zgodnie z paragrafem 13 umowy z mieszkańcami, wpłata musi być wniesiona przed rozpoczęciem prac przy inwestycji na danej nieruchomości. Brak wpłaty uniemożliwi wybudowanie oczyszczalni.

Odnosząc się do przedstawionych okoliczności sprawy przede wszystkim należy zaznaczyć, iż określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy zakres opodatkowania tym podatkiem obejmuje odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług. Jak już uprzednio zauważono, przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie dostawy towarów nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

Podkreślenia wymaga, iż zgodnie z definicją zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu prawo do rozporządzania jak właściciel nie można interpretować jako prawa własności. Idąc dalej należy wskazać, iż czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem dostawa towarów nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż oderwanie pojęcia dostawa towarów oraz ekonomicznych aspektów transakcji od skutków konwencjonalnych powstających na gruncie prawa podatkowego pozwala także na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet mimo pewnych nałożonych na nabywcę ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę (osobę fizyczną) korzyści i ciężarów związanych z towarem jest, co do zasady, wydanie towaru.

Jak już uprzednio wyjaśniono, nie należy bowiem utożsamiać czynności cywilnoprawnej przenoszącej prawo własności z dostawą towarów w rozumieniu prawa podatkowego (ustawy o podatku od towarów i usług), gdyż z chwilą wydania towaru uczestnik projektu dysponował będzie tym towarem jak właściciel, czyli władał nim w sensie ekonomicznym. Dana osoba fizyczna rozporządzając ww. towarem nie tylko będzie czerpała korzyści w postaci przysporzenia swego majątku, czy też korzyści ekonomiczne wynikające z faktu posiadania ww. oczyszczalni ścieków, ale również winna zapewnić niezbędną dbałość o utrzymanie przydomowych oczyszczalni ścieków w należytym stanie.

Natomiast z chwilą faktycznego wydania ww. przydomowych oczyszczalni ścieków nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel na rzecz uczestnika projektu, tym samym uznać należy, iż dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Kwestią podlegającą ocenie w niniejszej sprawie jest ustalenie czy dostawa przydomowej oczyszczalni ścieków jest czynnością odpłatną bądź nieodpłatną.

Należy w tym miejscu podkreślić, że aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jak wskazał Zainteresowany, inwestycja realizowana jest tylko dla tych mieszkańców, z którymi Gmina zawarła umowy i którzy uiszczą ustaloną kwotę udziału własnego w przeprowadzanej inwestycji, co oznacza, że nie są to wpłaty dobrowolne. Wpłaty te mają charakter zapłaty za budowę przydomowych oczyszczalni ścieków.

Zauważyć należy również, iż ww. wpłaty ponoszą wyłącznie mieszkańcy, którzy następnie korzystać będą, jako uczestnicy inwestycji z przydomowych oczyszczalni. W sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym. Tym samym, wnoszone wpłaty są niczym innym jak zaliczką na poczet przyszłego świadczenia (dostawy towarów oraz świadczenia usług) dokonywanego przez Wnioskodawcę.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić zatem należy, iż świadczenia, do wykonania których zobowiązał się Wnioskodawca w ramach ww. inwestycji, stanowi odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowią czynności podlegające opodatkowaniu według stawek obowiązujących dla danego świadczenia. Wobec tego stwierdzić należy, iż przekazanie środków finansowych przez mieszkańców Gminy stanowi zapłatę zaliczkę z tytułu czynności, o których mowa wyżej.

Jak wskazał Wnioskodawca wpłaty mieszkańców na budowę kanalizacji sanitarnej są dobrowolne. Gmina podłączy wszystkich mieszkańców do wybudowanej sieci kanalizacyjnej bez względu na to czy mieszkaniec dokona wpłaty, czy nie.

Mając na uwadze cytowane przepisy oraz przedstawiony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, iż pomiędzy Wnioskodawcą a mieszkańcami nie zachodzi związek bezpośredni, bowiem dobrowolna wpłata nie następuje w zamian za świadczenie usług czy dostawę towarów.

Z powyższego wynika bowiem, iż pomiędzy podmiotem prawa publicznego (Wnioskodawcą) a mieszkańcami Gminy, nie wystąpi świadczenie wzajemne.

Wskazać należy, iż Wnioskodawca działa w tym zakresie jako organ władzy publicznej i tym samym przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączenie z kategorii podatników znajduje w przedmiotowej sprawie zastosowanie.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić zatem należy, iż przyłączenie mieszkańców do kanalizacyjnej sanitarnej, nie stanowi odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wobec tego stwierdzić należy, iż przekazanie dobrowolnie wpłat przez mieszkańców Gminy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślić należy, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją rozstrzygnięto wniosek w zakresie braku opodatkowania dobrowolnych wpłat mieszkańców na budowę sieci kanalizacji sanitarnej oraz opodatkowania wpłat mieszkańców na wykonanie przydomowych oczyszczalni ścieków.

Natomiast wniosek w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT związanych z projektem pn.: rozstrzygnięto interpretacją Nr IPTPP4/443-559/13-5/ALN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 403 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi