Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 20.03.2006, sygn. 1473/WV/443/473/9/2006/SK, Trzeci Mazowiecki Urząd Skarbowy w Radomiu

Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zmianami ) po rozpatrzeniu wniosku X z dnia 17.01.2006r. (data wpływu do tut. Urzędu), w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji w związku z art.86 ust. 1, art. 88 ust.1 pkt. 2 , art. 88 ust.3 pkt. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późniejszymi zmianami), Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, podane we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie

1.Stan faktyczny podany we wniosku jest następujący:
X jest Spółką zajmującą się produkcją i sprzedażą polietylenu oraz poliolefin. Czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT w Polsce. Na podstawie uchwały wspólników z dnia 07 lipca 2005r. , udziałowcy Spółki ? Y oraz Z S.A. wyrazili zgodę na zakup przez X nowego urządzenia technicznego za łączną cenę około 1.000.000 EUR. Spółka zakupiła nowe urządzenie od japońskiej firmy J, dokonała jego importu i odprawy celnej oraz odprowadziła podatek VAT należny związany z importem urządzenia do Polski. Spółka nie odliczyła dotychczas przedmiotowego podatku VAT pomimo otrzymania dokumentu SAD. Urządzenie zostało zainstalowane przez Spółkę i oddane do używania, jednocześnie sprzęt został zaliczony do środków trwałych X podlegających amortyzacji. Zakupione urządzenie umożliwia Spółce rozpoczęcie produkcji wysokiej jakości polietylenu, co z kolei wpływa na zwiększenie przychodów Spółki. Ponadto, zakup przedmiotowego urządzenia pozostaje w związku z działalnością Spółki i służy wykonywaniu działalności opodatkowanej VAT. Należy zwrócić uwagę, że zakupione przez X urządzenie jest bardzo drogie i Spółka nie miała możliwości jego sfinansowania z własnych środków. Z tego względu, Y zobowiązał się do zwrotu na rzecz X wydatków poniesionych na zakup przedmiotowego urządzenia. Faktycznie Y zobowiązał do zwrotu przedmiotowych wydatków na rzecz X spółkę B GmbH . X dokonała na rzecz J zapłaty ceny za zakupione urządzenie. Jednocześnie X w uzgodnieniu z Y wystawiła notę obciążeniową na B, zgodnie z którą B zrefunduje X wydatki poniesione na zakup urządzenia ( tj. kwotę 765.044 EUR.). Zwrot kosztów nie obejmuje podatku VAT należnego od importu urządzenia. Biorąc pod uwagę,że koszt zakupu urządzenia ma zostać Spółce zwrócony, stosownie do art. 16 ust.1 pkt.48 ustawy o pdop, X wyłącza z kosztów uzyskania przychodów miesięczną wartość odpisów amortyzacyjnych naliczonych od wspomnianego środka trwałego. Zgodnie bowiem ze wspomnianym przepisem , nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie tych środków zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W związku z powyższym, powstała wątpliwość co do prawa Spółki do odliczenia podatku VAT naliczonego przy imporcie urządzenia w sytuacji, gdy odpisy amortyzacyjne od przedmiotowego środka trwałego nie stanowią kosztów uzyskania przychodów Spółki.

2. Pytanie podatnika:
Czy X przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od importowanych środków trwałych, jeżeli wydatki na nabycie tych środków trwałych zostały zwrócone Spółce przez inny podmiot?

3.Stanowisko wnioskodawcy co do oceny stanu faktycznego:
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt. 3 ustawy o VAT, czynnością opodatkowaną VAT jest między innymi import towarów. Ustawa o VAT- co do zasady- przyznaje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty należnego podatku VAT o kwotę podatku naliczonego. Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnik ma prawo dokonać odliczenia podatku naliczonego. Zgodnie z art.86 ust.2 pkt. 2 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego w przypadku importu towarów stanowi suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego. Tak więc, co do zasady, podatnik ma prawo obniżyć kwotę podatku należnego o naliczony podatek importowy VAT. Ustawa o VAT przewiduje jednak wyjątki uniemożliwiające obniżenie podatku należnego o podatek naliczony. Zgodnie z art.88 ust. 1 pkt. 2 ustawy o VAT, odliczeniu nie podlega podatek naliczony w przypadku nabycia towarów, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o pdop. Jednocześnie w art. 88 ust.3 pkt. 1 w związku z art.87 ust. 3 ustawy o VAT wskazuje się ,że powyższe wyłączenie nie znajduje zastosowania w odniesieniu do nabycia towarów, które na gruncie ustawy o pdop zostały zaliczone do środków trwałych podlegających amortyzacji podatkowej. Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o pdop, amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny i urządzenia o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Jednocześnie w art. 16c ustawy o pdop wskazano środki trwałe, które nie podlegają amortyzacji. Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać,że zakupione przez Spółkę urządzenie stanowi środek trwały podlegający amortyzacji w BOP. Zważywszy,że X zakupiła urządzenie, które zostało zaliczone do środków trwałych podlegających amortyzacji, przepis art. 88 ust.1 pkt. 2 ustawy o VAT ograniczający prawo do odliczenia podatku naliczonego nie znajdzie zastosowania w omawianym przypadku. Spełnione zostały bowiem warunki wymienione w tym przepisie. Należy jednocześnie podkreślić,że bez znaczenia pozostaje fakt, że odpisy amortyzacyjne od wartości urządzenia jako środka trwałego są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt.48 ustawy o pdop, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w części, która odpowiada wydatkom poniesionym na nabycie środków trwałych zwróconych podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W świetle wykładni językowej powyższych przepisów ( a tę winno traktować się za decydującą w tym przypadku, by nie dopuścić do zawężenia praw podatnika, niedopuszczalnego na gruncie norm interpretacyjnych), należy uznać,że środek trwały może podlegać amortyzacji nawet w przypadku, gdy odpisy amortyzacyjne dokonywane od jego wartości nie będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. W tym miejscu Spółka pragnie zwrócić uwagę na orzeczenia Sądu Administracyjnego ( dalej?NSA) oraz praktykę organów podatkowych, które dopuszczają możliwość odliczenia podatku naliczonego przy imporcie, nawet w sytuacji, gdy importowany towar został nabyty w drodze darowizny. Wskazane bowiem zostało, że import stanowi odrębną czynność podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art.5 ust.1 pkt.3 ustawy o VAT. Uchwała NSA z dnia 27 maja 2002r. ( sygn. Akt FPS 4/02) wskazuje,że wyłączenie prawa do obniżenia kwoty podatku lub zwrotu różnicy podatku należnego ze względu na nabycie towarów w drodze darowizny lub nieodpłatnego świadczenia, nie ma zastosowania do importu towarów jako odrębnej czynności. Zatem skoro Sądy oraz organy podatkowe dopuszczają możliwość odliczenia podatku naliczonego przy imporcie towarów nabytych w drodze darowizny, to należy uznać, że tym bardziej dopuszczalne jest odliczenie podatku naliczonego od towarów ( tu: urządzenia) zakupionych przez podatnika, których wartość została następnie podatnikowi zrefundowana. Ponadto, Spółka pragnie zwrócić uwagę na wyrok NSA z dnia 07 kwietnia 2004r. ( sygn. akt FSK 39/04), w którym Sąd odniósł się do kwestii odliczenia podatku VAT naliczonego od importu towarów, których wartość była refundowana przez podmiot zagraniczny. Jak wynika z uzasadnienia do wyroku, prawo do odliczenia podatku VAT w przypadku importu nie jest ograniczone w przypadku nabycia towarów, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z ustawą o pdop, a także w przypadku, gdy nabycie towarów nastąpiło w wyniku darowizny lub nieodpłatnego nabycia. Możliwość odliczenia podatku naliczonego od nabytych środków trwałych, których wartość została następnie zrefundowana potwierdzają także interpretacje urzędów skarbowych. Należy podkreślić,że przytoczone orzeczenia oraz część z cytowanych interpretacji została wprawdzie wydana na gruncie poprzednio obowiązujących przepisów o VAT, tym niemniej obecnie obowiązujące przepisy o VAT w omawianym zakresie są identyczne. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, stanowisko przedstawione w orzecznictwie i praktyce organów podatkowych powinno znaleźć zastosowanie również do przepisów ustawy o VAT obecnie obowiązującej. W swietle powyższego należy przyjąć, że Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT przy imporcie środka trwałego niezależnie od faktu, że wydatki związane z nabyciem środka trwałego zostały następnie Spółce zwrócone przez inny podmiot. W analizowanym przypadku, odliczenie przez X podatku VAT importowego nastąpi w drodze korekty właściwej deklaracji VAT na podstawie art.86 ust.13 ustawy o VAT.

4.Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym

Na podstawie ogólnej zasady wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późniejszymi zmianami), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego- w przypadku importu ( art.86 ust.2 pkt 2 cytowanej ustawy). Podstawowa zasada regulująca kwestię odliczania podatku naliczonego, obwarowana została dodatkowymi zastrzeżeniami, których zaistnienie nie pozwala Podatnikowi na skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wyłączenia prawa do obniżenia i zwrotu podatku określone zostały w art.88 ustawy o podatku od towarów i usług - w myśl art. 88 ust.1 pkt.2 cytowanej ustawy , jeżeli wydatki na nabycie towarów i usług nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym Podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia i zwrotu podatku.

Jeśli więc nabycie towarów lub usług: nie jest dokonywane w celu wykorzystania ich do osiągnięcia przychodów w prowadzonej działalności (czyli nie jest wydatkiem, o którym mowa w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) lubzostało dokonane w celu uzyskania przychodów w prowadzonej działalności, ale jest wydatkiem, który w świetle ustaw o podatku dochodowym nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, to w tej sytuacji Podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w tych zakupach ( nabyciach).

Przedstawiony powyżej zakaz odliczania podatku naliczonego nie obowiązuje jednak w przypadkach wymienionych w art. 88 ust.3 pkt. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług , a mianowicie jeżeli : wydatki związane są z nabyciem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz z nabyciem gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów ( art. 87 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług) wydatki związane są z nabyciem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych niepodlegających amortyzacji, jeżeli fakt ten pozostaje w ścisłym związku ze zwolnieniem od tego podatku.

Zapisy art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie tych środków we własnym zakresie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę urządzenie będące przedmiotem importu spełnia kryteria zaliczenia wydatku do środków trwałych podlegających amortyzacji ( brak wyłączenia o którym mowa w art. 16c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), jednakże w związku ze zwrotem wydatku przez udziałowca Spółki, odpisy amortyzacyjne nie będą dla Spółki stanowiły kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z powyższego wynika, , iż zakupione urządzenie ( środek trwały) podlega amortyzacji, z tym że odpisy amortyzacyjne nie będą dla niego stanowiły kosztów uzyskania przychodów. Biorąc powyższe pod uwagę , w przedmiotowej sprawie należy stwierdzić , iż zakaz odliczania podatku naliczonego z uwagi na niezaliczanie wydatków do kosztów uzyskania przychodów w tym przypadku nie obowiązuje ? art. 88 ust.3 pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

A zatem podatek naliczony zawarty w dokumencie celnym SAD potwierdzającym wprowadzenie i dopuszczenie towaru do obrotu na terenie kraju , z uwagi na związek dokonanego zakupu ze sprzedażą opodatkowaną, podlega odliczeniu w całości w rozliczeniu podatku od towarów i usług za miesiąc w którym otrzymano dokument celny , lub za miesiąc następny.

Ponadto Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu nadmienia ,że na podstawie art.86 ust.21 ustawy o podatku od towarów i usług Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, inny niż określony w ust. 10 termin obniżenia kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1, uwzględniając: 1) specyfikę wykonywania niektórych czynności; 2) stosowane techniki dokumentowania rozliczeń w obrocie gospodarczym.

Korzystając z przysługującego ustawodawcy uprawnienia zapisanego w ustawie, na podstawie § 21 pkt.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2004r. Nr 97 poz.970 z późn. zmianami) stwierdza się , że w przypadku przyjęcia w używanie towarów z importu, obniżenie kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z dokumentu celnego jest dokonywane według zasad określonych w ustawie, bez względu na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy. Reasumując , zdaniem Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zaimportowanego środka trwałego , w przypadku gdy wydatki na nabycie tego środka zostały zwrócone Spółce przez inny podmiot.