Temat interpretacji

Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60) stwierdzam, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 20.01.2005r., który wpłynął do tut. Urzędu w dniu 24.01.2005r. (uzupełnionym pismem z dnia 25.02.2005r.), o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 24.01.2005r. do Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Jak stanowi art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.
W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

Z opisanego w piśmie stanu faktycznego wynika, że Spółka dokonuje korekty podatku naliczonego w deklaracji za styczeń 2005r. i zgodnie z art. 90 ust. 2-9 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług, wylicza nowy współczynnik proporcji.

W związku z tym Spółka zwróciła się z zapytaniem:

1. czy w wartości obliczanego współczynnika proporcji należy uwzględnić transakcje podlegające tzw. samonaliczaniu, tj. podlegające opodatkowaniu u nabywcy (są to transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz import usług). Zdaniem Spółki takie transakcje nie stanowią obrotu w podatku od towarów i usług i w związku z tym nie powinny być uwzględnianie przy obliczaniu współczynnika proporcji.
2. kiedy dokonuje się korekty podatku naliczonego w przypadku nakładów poniesionych na budowę środka trwałego (inwestycję rozpoczętą). Zdaniem Spółki odliczenia dokonuje się w pierwszym miesiącu roku następnego od momentu zakupu środka trwałego w całości (tak jak pozostałe zakupy), i dopiero w miesiącu, roku oddania środka do użytkowania dokonuje się pięcioletniej korekty z uwzględnieniem podatku dotychczas odliczonego.

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 90 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa powyżej, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Powyższą proporcję należy ustalić jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Zgodnie z art. 90 ust. 4 ww. ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Jednocześnie w myśl art. 91 ust. 1 ww. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-7, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli kwota korekty nie przekroczy 0,01% kwoty podatku naliczonego podlegającego korekcie.

W świetle przepisu art. 29 ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług. W przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, w myśl art. 29 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze.

Zatem uwzględniając powyższe przepisy stwierdzić należy, iż w liczniku omawianej proporcji znajduje się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tzn. wartość transakcji, które zgodnie z art. 86 ust. 1, 8 i 9 ww. ustawy, dają podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, a mianowicie:

wartość netto czynności opodatkowanych stawkami 0%, 3%, 7% i 22%,

wartość dostaw towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju (nieopodatkowanych), które dają podatnikowi uprawnienie do odliczenia w kraju związanego z nimi podatku,

wartość czynności, o których mowa w art. 7 ust. 3-7 (nieopodatkowanych), czyli wartość przekazanych przez podatnika prezentów o małej wartości i próbek, od zakupu których przysługuje odliczenie podatku,

wartość czynności ubezpieczeniowych, finansowych i bankowych wymienionych w art. 86 ust. 9, których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa trzeciego lub gdy usługi te dotyczą bezpośrednio towarów eksportowanych, dając podatnikowi uprawnienie do odliczenia podatku.

Natomiast w mianowniku ustalanej proporcji uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwotę z licznika) oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, przy czym - tak ustalony całkowity obrót pomniejsza się o wartość:

obrotu z tytułu dostawy (sprzedaży) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności,

sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości,

sporadycznych usług wymienionych w załączniku nr 4 w poz. 3, czyli usług pośrednictwa finansowego.

Tak więc obrotem w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Termin "sprzedaż" użyty w tym przepisie należy rozumieć w jego ujęciu podanym w art. 2 pkt 22 ustawy, tzn. obejmuje on odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zatem uznać należy, iż transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie nie uwzględnia się przedmiotowych transakcji przy obliczeniu współczynnika proporcji. Ponieważ w liczniku omawianej proporcji znajduje się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, natomiast w mianowniku ustalanej proporcji uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwotę z licznika) oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Ad. 2

Zgodnie z przepisem art. 90 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa powyżej, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Powyższą proporcję należy ustalić jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Zgodnie z art. 90 ust. 4 ww. ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja.

Zgodnie z przepisem art. 91 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-7, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli kwota korekty nie przekroczy 0,01% kwoty podatku naliczonego podlegającego korekcie. Na podstawie art. 91 ust. 2 tej ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, z wyłączeniem tych, w odniesieniu do których wydatki poniesione na ich nabycie jednorazowo mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Zatem w rozpatrywanej sprawie przysługuje Spółce prawo odliczenia podatku naliczonego związanego z realizowaną inwestycją (budową środka trwałego) w proporcji ustalonej na podstawie obrotu osiągniętego w poprzednim roku podatkowym do chwili, gdy środek trwały zostanie oddany do użytkowania. Po zakończeniu roku, w którym nastąpi oddanie środka do użytkowania, Spółka winna dokonać pierwszy raz rocznej korekty podatku z uwzględnieniem proporcji obliczonej dla zakończonego właśnie roku podatkowego.