Temat interpretacji
Działając na podstawie art.14a §1 i §4 oraz art.216 §1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. Nr 8 poz.60 z 2005 r), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Prudniku uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione w piśmie nr RGNI 0717-17/04 z dnia 28.12.2004r (data wpływu 2005.01.03) uzupełnione pismami z dnia 2005.01.19 (data wpływu 2005.01.24) oraz z dnia 2005.02.10 (data wpływu 2005.02.14) o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w części dotyczącej określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości ustalonych w trybie kodeksu cywilnego przed 1 maja 2004 r.
Na podstawie art.14a §1 cytowanej w sentencji ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa, stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta, jest obowiązany do udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego stosownie do art.14a §4 Ordynacji podatkowej - następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.
Pismem nr RGNI 0717-17/04 z dnia 28.12.2004r (data wpływu 2005.01.03) Urząd Wasz wystąpił z wnioskiem o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej w sprawie dotyczącej m.in. określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości ustalonych w trybie kodeksu cywilnego przed 1 maja 2004 r.
Pismem z dnia 2005.01.10 nr PP-4431/1/1/AZ/05 organ podatkowy wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Braki formalne wniosku zostały uzupełnione w pismach: z dnia 2005.01.19 (data wpływu 2005.01.24) oraz z dnia 2005.02.10 (data wpływu 2005.02.14)
Z przesłanych pism wynika, iż Urząd Wasz pobiera roczne opłaty z tytułu użytkowania wieczystego gruntu. Opłaty roczne wnoszone są do 31 marca każdego roku. Wielkość tych opłat została ustalona w aktach notarialnych przed dniem 01.05.2004r dotyczących sprzedaży budynków bądź lokali (stanowiących towary używane w rozumieniu ustawy o VAT) z jednoczesnym oddaniem gruntu pod budynkiem w użytkowanie wieczyste.
Zdaniem Waszego Urzędu wobec tego, iż opłata roczna, którą mają wnosić użytkownicy wieczyści zapisana jest w aktach notarialnych i nie zawiera wzmianki o VAT jak również opierając się na piśmie Ministerstwa Infrastruktury z dnia 12.01.2005r i na definicji ceny - opłata roczna za użytkowanie wieczyste ustalona przed 1 maja 2004 r będzie zawierała w sobie VAT liczony wg stawki 22% który gmina winna odprowadzić od wpłaconych opłat nie obciążając nim użytkowników wieczystych.
Odpowiadając na wyżej przedstawione zagadnienie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Prudniku informuje, że prawo użytkowania wieczystego gruntu jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostało zasadniczo w przepisach kodeksu cywilnego oraz ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. Z 2000r, Nr 46, poz.543 ze zm.). Zgodnie z art.232 Kodeksu cywilnego, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa, a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność gmin lub ich związków, mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym.
Przeniesienie prawa użytkowania wieczystego oraz ustalanie opłat odbywa się na podstawie ustawy z dn. 21.08.1997 r o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2000 r, Nr 46, poz.543 ze zm.). Zgodnie z treścią art.27 tej ustawy sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej. Art.71 ust.1 stanowi, iż za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Zgodnie z ust.4 opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego.
Z punktu widzenia prawa podatkowego prawo użytkowania wieczystego gruntu jest wartością niematerialną i prawną - art.16c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2000r, Nr 54, poz.654 ze zm.). Jak wynika z powyższego opłaty roczne stanowią ekwiwalent ekonomiczny oddania gruntu w użytkowanie wieczyste. Urząd Miasta oddając grunty w użytkowanie wieczyste na podstawie umowy cywilnoprawnej i pobierając z tego tytułu opłaty roczne wykonuje usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z treścią art.5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz.535) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów, którymi zgodnie z art.2 pkt 6 są również grunty oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ponadto opodatkowaniu podatkiem VAT podlega również obrót prawami do wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z postanowieniami art.8 ust.1 pkt 1 ustawy. Przepis ten bowiem stanowi, iż przez świadczenie usług, o których mowa w art.5 ust.1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art.7, w tym też przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.
Zgodnie z art.7 ust.1 cytowanej ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste nie mieści się w zakresie definicji dostawy towarów, zawartej w art.7 ust.1 ww. ustawy, nie daje bowiem praw do rozporządzania gruntem jak właściciel, ani nie zostało wymienione pośród praw wskazanych w tym przepisie. Zgodnie z art.8 ust.1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Ponieważ oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu i nie jest dostawą towarów, uznać należy, że jest ono świadczeniem usług w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
Artykuł 15 ust.1 ww. ustawy o VAT stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust.2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z art.15 ust.6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych .
W świetle powyższego, w ocenie tutejszego organu opłata roczna za wieczyste użytkowanie gruntu, zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami określona w drodze decyzji administracyjnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ art.15 ust.6 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Podlega natomiast opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22% - art.41 ust.1 ustawy - opłata roczna za oddanie w wieczyste użytkowanie gruntów określona na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej.
Należy zaznaczyć, że kwotę należną stanowiącą podstawę opodatkowania ustalają strony zawartej umowy. Jeśli ustalenie wysokości tej kwoty regulują niepodatkowe przepisy prawa, to możliwość dokonania przekalkulowania i zmiany tej kwoty należnej, również po wprowadzeniu opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług, powinno się realizować jedynie na podstawie tych przepisów.
Kwestie związane z staleniem wysokości oraz trybem dokonywania zmian (aktualizacji) opłat z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości, regulują przepisy działu II rozdziału 8 - Ceny, opłaty i rozliczenia za nieruchomości (...) ustawy o gospodarce nieruchomościami. Wysokość opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego może być aktualizowana, nie częściej niż raz w roku, w rzypadku gdy wartość nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste ulegnie zmianie. Na podstawie art.72 ust.1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wysokość opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego ustala się według stawki procentowej od ceny nieruchomości gruntowej określonej na podstawie wartości tej nieruchomości.
Zgodnie z art.29 ust.1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży (w przedmiotowej sprawie - kwota opłaty), pomniejszona o kwotę należnego podatku, obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy. Zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, w związku z oddaniem gruntu w użytkowanie wieczyste, od użytkowników wieczystych pobierane są określone opłaty. W przypadku użytkowania wieczystego podstawę opodatkowania stanowią zatem opłaty pobierane z tego tytułu, pomniejszone o kwotę podatku, co oznacza, że kwota ustalonej opłaty za wieczyste użytkowanie jest kwotą brutto (tzn. z podatkiem VAT), bez względu na sposób jej skalkulowania.
Zgodnie z art.19 ust.13 pkt.4 ustawy o VAT z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze (...) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.
W świetle powyższych regulacji prawnych opodatkowanie opłat za oddanie w użytkowanie wieczyste gruntów uzależnione jest od terminów ich płatności, a nie od daty ich ustalenia. Zatem przedmiotowe opłaty, których termin płatności przypadał po 01.05.2004r. niezależnie czy jest to pierwsza opłata za oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, czy są to opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego podlegają regulacjom ustawy o VAT. Zgodnie z art. 41 ust. 1 cyt. ustawy do przedmiotowej czynności stosuje się stawkę 22% albowiem ustawodawca nie przewidział dla tych czynności ani stawek procentowych, ani zwolnień.
Wyjaśnić w tym miejscu należy, iż oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie nie jest objęte zwolnieniem przewidzianym w §8 ust.1 pkt.12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004r w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz.970 ze zm.), gdyż przepis ów dotyczy zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, a więc zupełnie innej czynności prawnej. Oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu, nawet w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku 0%, będzie podlegało zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jak wspomniano wyżej według stawki 22%
Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego dokonana została dla konkretnego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku na dzień obowiązywania ww. przepisów w zakresie podatku od towarów i usług.
Zmiana któregokolwiek z elementów stanu faktycznego, bądź zmiana przepisów może mieć wpływ na zmianę zakresu obowiązków podatnika.
Stosownie do treści art.14b §1 Ordynacji podatkowej: interpretacja o której mowa w art.14a §1, nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta. Jeżeli jednak podatnik, płatnik lub inkasent zastosowali się do tej interpretacji, organ podatkowy nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej ich zobowiązanie podatkowe bez zmiany lub uchylenia postanowienia, o którym mowa w art.14a §4, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu.Zgodnie z art.14b §2 Ordynacji podatkowej interpretacja, o której mowa w art.14a §1, jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w §5.