Interpretacja indywidualna z dnia 08.12.2017, sygn. 0112-KDIL2-3.4012.504.2017.1.ZD, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadań polegających na rozbudowie stacji uzdatniania wody oraz na budowie kanalizacji sanitarnej wraz z oczyszczalnią ścieków.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2017 r. (data wpływu 17 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadań polegających na rozbudowie stacji uzdatniania wody oraz na budowie kanalizacji sanitarnej wraz z oczyszczalnią ścieków jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadań polegających na rozbudowie stacji uzdatniania wody oraz na budowie kanalizacji sanitarnej wraz z oczyszczalnią ścieków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach zadań własnych Gminy art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), Gmina realizuje projekt pod nazwą: Regulacja gospodarki wodno-ściekowej, w skład którego wchodzą m.in. następujące zadania:

Zad. 1. Rozbudowa stacji uzdatniana wody.

Zad. 2. Budowa kanalizacji sanitarnej wraz z oczyszczalnią ścieków.

Zadania są realizowane z budżetu Gminy, przy wsparciu środków z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, przy czym podatek VAT będzie kosztem niekwalifikowanym.

Inwestycje (zad. 1 i zad. 2) będą w całości wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej. Zakupy dotyczące realizowanych inwestycji oraz zakupy w późniejszym okresie związane
z bieżącym utrzymaniem wybudowanej i zmodernizowanej infrastruktury będą powiązane wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych. I tak:

Zadanie 1.

Rozbudowa stacji uzdatniania wody będzie służyć do dostawy wody dla części mieszkańców Gminy. Gmina posiada zawarte umowy cywilnoprawne z mieszkańcami Gminy na dostawę wody. Za dostarczoną wodę są wystawiane faktury VAT. Ze stacji uzdatniania wody nie jest dostarczana woda do budynków jednostek organizacyjnych Gminy.

Zadanie 2.

Wybudowana kanalizacja wraz z oczyszczalnią ścieków będzie wykorzystywana przez Gminę do odprowadzania ścieków z budynków mieszkalnych w miejscowości. Po zakończeniu zadania z mieszkańcami wsi zawierane będą umowy cywilnoprawne na odbiór ścieków. Za korzystanie z kanalizacji pobierane będą opłaty na podstawie wystawianych przez podatnika faktur, z których będzie wynikał podatek VAT. Budynki jednostek organizacyjnych Gminy nie będą korzystały z wybudowanej w miejscowości kanalizacji i oczyszczalni ścieków.

Koszty związane z ww. zadaniem, jak również zakupy związane w przyszłości z bieżącym utrzymaniem opisanych inwestycji, udokumentowane zostaną fakturami VAT, a nabywcą będzie Gmina.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia od podatku należnego VAT pełnej kwoty (100%) podatku naliczonego VAT dla zadania 1, jak i zadania 2 z faktur:

• za wykonanie dokumentacji projektowej dla zadania 1 i zadania 2;
• za wykonanie robót budowlanych polegających na rozbudowie stacji uzdatniania wody;
• za wykonanie robót budowlanych polegających na budowie kanalizacji sanitarnej wraz z oczyszczalnią ścieków;
• za usługi pełnienia nadzoru inwestorskiego zarówno nad zadaniem 1 jak i zadaniem 2;
• za wydatki dotyczące bieżącej konserwacji, napraw i kosztów stałych (m.in. za energię elektryczną, wymianę części itp.) wybudowanej i zmodernizowanej infrastruktury,

jako, że ww. zakupy w pełni przypisane są do działalności opodatkowanej i wykorzystywane są wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach VAT dokumentujących ponoszone nakłady związane z realizacją zadania 1, jak i zadania 2 na etapie realizacji inwestycji. Po zakończeniu inwestycji, Gminie również będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego w ramach prowadzonej sprzedaży opodatkowanej o pełną kwotę podatku VAT naliczonego z faktur obejmujących wydatki związane z bieżącym utrzymaniem opisanej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

Po zrealizowaniu inwestycji, rozbudowana stacja uzdatniania wody jak i wybudowana kanalizacja sanitarna wraz z oczyszczalnią ścieków służyć będą tylko i wyłącznie czynnościom opodatkowanym VAT, tj. odpłatnemu odprowadzaniu ścieków i dostawie wody na rzecz mieszkańców. Ponadto zadania objęte niniejszym wnioskiem nie będą wykorzystywane do czynności nieopodatkowanych. W związku z powyższym, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Gminie przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach VAT dokumentujących ponoszone wydatki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju).

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Z powyższych unormowań wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza według art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach zadań własnych Wnioskodawca realizuje projekt pn.: Regulacja gospodarki wodno-ściekowej, w skład którego wchodzą m.in. następujące zadania:

Zad. 1. Rozbudowa stacji uzdatniana wody.

Zad. 2. Budowa kanalizacji sanitarnej wraz z oczyszczalnią ścieków.

Ww. zadania będą w całości wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej. Zakupy dotyczące realizowanych inwestycji oraz zakupy w późniejszym okresie związane z bieżącym utrzymaniem wybudowanej i zmodernizowanej infrastruktury będą powiązane wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Rozbudowa stacji uzdatniania wody będzie służyć do dostawy wody dla części mieszkańców Gminy. Gmina posiada zawarte umowy cywilnoprawne z mieszkańcami Gminy na dostawę wody. Za dostarczoną wodę są wystawiane faktury VAT. Ze stacji uzdatniania wody nie jest dostarczana woda do budynków jednostek organizacyjnych Gminy. Wybudowana kanalizacja wraz z oczyszczalnią ścieków będzie wykorzystywana przez Gminę do odprowadzania ścieków z budynków mieszkalnych. Po zakończeniu zadania, z mieszkańcami wsi zawierane będą umowy cywilnoprawne na odbiór ścieków. Za korzystanie z kanalizacji pobierane będą opłaty na podstawie wystawianych przez podatnika faktur z których będzie wynikał podatek VAT. Budynki jednostek organizacyjnych Gminy nie będą korzystały z wybudowanej kanalizacji i oczyszczalni ścieków. Koszty związane z ww. zadaniem jak również zakupy związane w przyszłości z bieżącym utrzymaniem opisanych inwestycji udokumentowane zostaną fakturami VAT, a nabywcą będzie Gmina. Ww. zakupy w pełni przypisane są do działalności opodatkowanej i wykorzystywane są wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z realizacją opisanych zadań, polegających na rozbudowie stacji uzdatniania wody oraz na budowie kanalizacji sanitarnej wraz z oczyszczalnią ścieków.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina w związku z wykonywaniem czynności z zakresu dostawy wody i odprowadzania ścieków będzie prowadzić działalność gospodarczą, a tym samym będzie działać w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Z treści wniosku wynika, że za korzystanie z wybudowanej/rozbudowanej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej pobierane będą na mocy umów cywilnoprawnych zawartych z odbiorcami opłaty na podstawie faktur wystawianych przez Gminę. Natomiast jak wskazano we wniosku, zarówno ze stacji uzdatniania wody jak i sieci kanalizacyjnej wraz z oczyszczalnią ścieków nie będą korzystały żadne budynki jednostek organizacyjnych Gminy. Jak wskazał Wnioskodawca, zakupy dotyczące realizowanych zadań oraz zakupy w późniejszym okresie związane z bieżącym utrzymaniem wybudowanej i zmodernizowanej infrastruktury będą powiązane wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją zadań polegających na rozbudowie stacji uzdatniania wody oraz na budowie kanalizacji sanitarnej wraz z oczyszczalnią ścieków. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Wnioskodawca będzie działać jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją ww. zadań będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Zaznaczenia wymaga jednak, że Gmina będzie mogła zrealizować prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Ponadto tutejszy organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku

z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy, w tym w szczególności o informację, że z przedmiotowej infrastruktury nie będą korzystały żadne budynki jednostek organizacyjnych Gminy. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej