Temat interpretacji
P O S T A N O W I E N I E
Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bielsku - Białej uznaje stanowisko Podatnika, przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2005 r., o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej rozliczenia podatku VAT za media w opłatach za czynsze najmu, za prawidłowe.
U Z A S A D N I E N I E
Dnia 27 czerwca 2005 r. wpłynął do tut. urzędu wniosek ..... Sp. z o.o. o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa ani postępowanie przez sądem administracyjnym. Jak stanowi art. 14a § 1 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:
Sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie najmu lokali mieszkalnych i lokali użytkowych będących własnością Spółki. Przychodami Spółki są:- opłata za najem lokali mieszkalnych od osób fizycznych,- opłata za najem lokali użytkowych (garaży) od osób fizycznych i prawnych,- opłata za najem lokali użytkowych (na działalność handlowo - usługową) od osób prawnych.Ponadto Spółka jest pośrednikiem w rozliczaniu świadczeń związanych z eksploatacją mieszkania zgodnie z §6 umowy najmu dotyczących:- dostawy energii cieplnej,- dostawy zimnej wody,- podgrzania zimnej wody,- wywozu nieczystości.Z tego tytułu Spółka nie osiąga żadnych zysków, ponieważ całość fakturowanych przez dostawców kosztów rozlicza na swoich najemców. Wszystkim najemcom, tj. osobom fizycznym i osobom prawnym są co miesiąc wystawiane faktury VAT obejmujące opłaty za najem i wartość zużytych świadczeń dodatkowych (mediów).
W związku z powyższym Spółka zapytuje, czy w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług może zaniechać wystawiania faktur VAT dla osób fizycznych na wartość zużytych świadczeń związanych z eksploatacją mieszkania i czy opłaty związane z eksploatacją mieszkania winna zaliczać do usług w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, a tym samym wartość tych świadczeń (media) traktować jako sprzedaż zwolnioną.
Zdaniem Spółki wystawia ona faktury VAT osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej za zużyte świadczenia dotyczące eksploatacji mieszkania ze względu na fakt obciążania najemców faktycznym miesięcznym zużyciem na podstawie faktur VAT bezpośrednich dostawców. Zatem faktury VAT wystawiane dla najemców są "refakturami" opłat za media zawierającymi stawki VAT z faktur VAT dostawców. Stanowią one podstawę naliczenia podatku należnego. Z "Umowy najmu" wynika, że najemca oprócz czynszu zobowiązany jest do uiszczania opłat związanych z eksploatacją mieszkania i opłaty te będą płatne miesięcznie wraz z czynszem (§ 6 umowy). A zatem z umowy najmu wynika, iż opłaty za media będą rozliczane osobno, a nie w ramach czynszu. Art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Natomiast obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych. W przypadku wartości zużytych mediów, opłata naliczana najemcy nie ma bezpośredniego związku z wysokością czynszu za najem. Wartość zużytych mediów zależy od cen jednostkowych ustalanych przez bezpośrednich dostawców. W związku z tym, że kwota czynszu nie zawiera i nie może zawierać wartości zużytych mediów w lokalu mieszkalnym, opłaty za media są refakturowane na najemcę z zastosowaniem właściwej dla nich stawki podatku VAT. Tym samym Spółka korzysta z prawa odliczenia podatku naliczonego.
Na tle przedstawionego stanu faktycznego tut. organ podatkowy informuje co następuje:
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) nie określa jakie elementy mogą wchodzić w skład czynszu. Sposób rozliczania opłat za media jest uzależniony od tego czy w zawartej umowie najmu w kwocie czynszu zawarte są ryczałtowe opłaty z tytułu energii elektrycznej, gazu, wody oraz innych mediów, czy też z umowy wynika odrębny obowiązek najemcy do ponoszenia kosztów z tytułu w/w usług. Jednakże zgodnie z art. 29 ust. 1 cyt. ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4. Natomiast obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.W przypadku rozliczeń dokonywanych z najemcami lokali położonych w budynku będącym własnością wynajmującego, Podatnik wynajmujący lokale jest stroną umowy o dostawę mediów, zatem uznaje się że nabywa i świadczy te usługi. Jeżeli umowa między wynajmującym, a najemcą określa odrębne fakturowanie mediów i nie następuje zmiana charakteru (symbol PKWiU) usług będących przedmiotem odsprzedaży, wówczas odsprzedaż jest dokonywana po cenie zakupu bez doliczenia jakiejkolwiek marży przy zastosowaniu stawki podatku VAT wynikającej z faktury zakupu. Podstawą opodatkowania dla wynajmującego będzie wartość netto wynikająca z faktury zakupu mediów lub określony w umowie ryczałt. Przepis art. 86 ust. 1 cyt. ustawy stwierdza jednoznacznie, że prawo do odliczenia przysługuje w tym zakresie, w jakim zakupione usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Nie przysługuje ono zatem w zakresie wykonywania czynności niepodlegających w ogóle podatkowi oraz czynności zwolnionych od tego podatku. Z kolei przepis art. 90 ust. 1 ustawy stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Zatem w przypadku refakturowania na najemcę kosztów dostarczonych mediów Podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu za w/w media. Jeśli natomiast Podatnik wykonuje czynności niepodlegające podatkowi VAT lub zwolnione z tego podatku oraz czynności opodatkowane ma obowiązek rozdzielania odpowiednio z nimi związanego podatku naliczonego. W przypadku natomiast gdy nie będzie spełniony którykolwiek z w/w warunków, tj.:
- w umowie nie zaznaczono odrębnego rozliczania mediów,
- następuje zmiana charakteru świadczonych usług,
- do ceny zakupu jest doliczona marża,
wówczas koszty mediów stanowią elementy usługi najmu lokalu i podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT, właściwą dla danych usług najmu. Obrotem wówczas będzie czynsz wraz z równowartością opłat dodatkowych za media. W przypadku najmu lokalu użytkowego będzie miała zastosowanie 22% stawka podatku VAT (art. 41 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast przy najmie lokali mieszkalnych będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku VAT (poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy). Przy takim zakwalifikowaniu kosztów dostarczanych mediów przy wynajmie lokali na cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 86 ust. 1 cyt. ustawy o VAT, podatek naliczony od zakupu w/w mediów nie podlega odliczeniu.
Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Jednak podatnicy ci nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Tylko na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury - art. 106 ust. 4 ustawy.
Z przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego wynika, że wolą stron umowy było odrębne rozliczanie usług w zakresie dostawy energii cieplnej, dostawy zimnej wody, podgrzania zimnej wody, wywozu nieczystości, ze stawkami właściwymi dla tych usług. W przypadku dostawy energii cieplnej rozliczenie jest dokonywane na podstawie wskazań licznika ciepła. Podobnie w przypadku dostawy zimnej wody oraz podgrzania zimnej wody rozliczenie następuje wg faktycznych kosztów. Rozliczenie wywozu śmieci następuje w drodze naliczenia ryczałtu. Nie następuje zmiana charakteru świadczonych usług, a do ceny zakupu nie jest doliczana marża. Zatem Spółka w związku z odsprzedażą mediów oblicza podatek należny na podstawie zastosowanego ustalonego w umowie ryczałtu czy wskazań licznika i stawki podatku od towarów i usług, jaka istniała na fakturze potwierdzającej zakup danej usługi. W myśl powołanych wyżej przepisów Spółka nie ma obowiązku wystawiania faktur osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, o ile osoby te nie zgłoszą takiego żądania.
W świetle powyższych przepisów w przedmiotowej sprawie Podatnik może odrębnie rozliczać czynsz i odsprzedawane media wg właściwych stawek podatkowych. Równocześnie w przypadku rozliczania kosztów dostarczonych mediów wg ustalonego w umowie ryczałtu oraz wskazań licznika Podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikający z faktur zakupu za w/w media, oczywiście w takiej wysokości, w jakiej zakupy te są związane ze sprzedażą opodatkowaną (tutaj odsprzedażą mediów oraz opodatkowanymi umowami najmu). W związku z powyższym prawidłowe jest stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2005 r. Zatem należało orzec jak w sentencji.