Interpretacja indywidualna z dnia 22.10.2015, sygn. ITPP3/4512-359/15/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Zwolnienie od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2015 r. (data wpływu 22 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Do zakresu działania Gminy, w myśl art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.) należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, zadania własne gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Aktem notarialnym z dnia 20 kwietnia 2000 r. Gmina nabyła nieodpłatnie, do swoich zasobów, szereg nieruchomości od Agencji Nieruchomości Rolnych, w tym działkę, na której zlokalizowana była oczyszczalnia ścieków (budynki wraz z instalacją i zbiornikami). Działka ta została następnie podzielona na trzy działki o powierzchni kolejno: 1.734 m2, 3.107 m2 oraz 2.777 m2. Niniejszy wniosek dotyczy dostawy działki o pow. 2.777 m2, zabudowanej budynkiem warsztatowym wraz z przylegającym do niego fragmentem nieukończonej budowli (fundamenty z bloczków betonowych, mury z pustaków szczelinowych). Na niniejszej nieruchomości znajdują się ponadto: fundamenty betonowe po rozebranym budynku gospodarczym; droga wewnętrzna i plac gospodarczy; zbiornik stalowy wkopany, głębokości ok. 10 m, wystający ok. 0,80 m ponad teren wraz z urządzeniami mieszającymi; zbiornik stalowy przepływowy, nieczynne studnie żelbetonowe i stalowe. Elementy usytuowane na nieruchomości poza budynkiem, trwale z gruntem związane stanowią budowle, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 z późn. zm.). Przedmiotowa nieruchomość, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy, położona jest na terenie A.33. MN teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Przez ponad 5 lat od momentu nabycia nieruchomości, była ona wykorzystywana w całości jako oczyszczalnia ścieków do momentu wykonania kanalizacji sanitarnej na terenie Gminy. Ponadto omawiana działka, w części obejmującej budynek i część gruntu, jest od ponad 5 lat do chwili obecnej przedmiotem umowy dzierżawy. Z tego tytułu Gmina czerpie pożytki w postaci czynszu dzierżawnego. Pozostała część nieruchomości, obejmująca wspomniane instalacje i zbiorniki, nie była przedmiotem najmu lub dzierżawy. Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynków lub budowli znajdujących się na nieruchomości. Obecnie Gmina dokonała wyceny przedmiotowej działki i chciałaby zbyć ją w drodze przetargu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przy dostawie opisanej nieruchomości zabudowanej budynkiem i budowlami, winno się naliczyć podatek VAT w wysokości 23%, czy też zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym, do dostawy nieruchomości zabudowanej budynkiem oraz budowlami zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług, albowiem w sprawie nie wystąpiły wyjątki określone w tym przepisie, wyłączające zastosowanie zwolnienia. Pierwsze zasiedlenie towaru przedmiotowej nieruchomości nastąpiło znacznie wcześniej, aniżeli 2 lata przed planowaną dostawa. Zważyć bowiem należy, iż omawiane zabudowania wykorzystywane były bezpośrednio po wybudowaniu na potrzeby prowadzonej tamże oczyszczalni ścieków, co w ocenie Wnioskodawcy wypełnia definicję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. a ww. ustawy. Budynki i budowle umiejscowione na nieruchomości nie były przy tym ulepszane, w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ww. ustawy. Z tych względów przyjąć, zdaniem Wnioskodawcy, pozostaje, że zwolnienie od podatku dotyczy całej nieruchomości (budynków i budowli oraz gruntu, z którym są trwale związane, zgodnie z art. 29a ust. 8 ww. ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Co do zasady stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Jednocześnie na mocy art. 43 ust. 10 omawianego artykułu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektów budowlanych, które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że w 2000 r. Gmina nabyła nieodpłatnie, do swoich zasobów, szereg nieruchomości od Agencji Nieruchomości Rolnych, w tym m. in. działkę o powierzchni 2.777 m2, zabudowaną budynkiem warsztatowym wraz z przylegającym do niego fragmentem nieukończonej budowli (fundamenty z bloczków betonowych, mury z pustaków szczelinowych). Na niniejszej nieruchomości znajdują się ponadto: fundamenty betonowe po rozebranym budynku gospodarczym; droga wewnętrzna i plac gospodarczy; zbiornik stalowy wkopany, głębokości ok. 10 m, wystający ok. 0,80 m ponad teren wraz z urządzeniami mieszającymi; zbiornik stalowy przepływowy, nieczynne studnie żelbetonowe i stalowe. Elementy usytuowane na nieruchomości poza budynkiem, trwale z gruntem związane stanowią budowle, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Przez ponad 5 lat od momentu nabycia nieruchomości, była ona wykorzystywana w całości jako oczyszczalnia ścieków do momentu wykonania kanalizacji sanitarnej na terenie Gminy. Ponadto omawiana działka, w części obejmującej budynek i część gruntu, jest od ponad 5 lat do chwili obecnej przedmiotem umowy dzierżawy. Z tego tytułu Gmina czerpie pożytki w postaci czynszu dzierżawnego. Pozostała część nieruchomości obejmująca instalacje i zbiorniki nie była przedmiotem najmu lub dzierżawy. Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynków lub budowli znajdujących się na nieruchomości. Obecnie Gmina zamierza dokonać dostawy przedmiotowej działki.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje prawne stwierdzić należy, że w odniesieniu do planowanej dostawy części nieruchomości obejmującej budynek warsztatowy, możliwe będzie zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Transakcja zbycia niniejszego budynku dokonywana będzie bowiem po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie zawarcia umowy dzierżawy - jak wskazano we wniosku - ponad 5 lat temu). Zatem o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 powołanej ustawy, możliwe będzie zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu.

Natomiast w odniesieniu do części nieruchomości obejmującej ww. instalacje i zbiorniki (takie jak: fundamenty betonowe po rozebranym budynku gospodarczym; droga wewnętrzna i plac gospodarczy; zbiornik stalowy wkopany, głębokości ok. 10 m, wystający ok. 0,80 m ponad teren wraz z urządzeniami mieszającymi; zbiornik stalowy przepływowy, nieczynne studnie żelbetonowe i stalowe) oraz fragment nieukończonej budowli przylegającej do budynku warsztatowego, stanowiące budowle w myśl przepisu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, niebędące przedmiotem najmu lub dzierżawy, stwierdzić należy, że ich planowana dostawa nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, bowiem dopiero w momencie dokonania sprzedaży nastąpi oddanie do użytkowania przedmiotowych obiektów, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy. Zatem planowana sprzedaż nie będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy. Z uwagi jednakże na fakt, iż przy nabyciu nieruchomości Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (jak wynika z wniosku, Gmina nabyła nieodpłatnie niniejszą nieruchomość), jak również Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie tych budowli, dostawa ta korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z uwagi zatem, na fakt, iż dostawa części nieruchomości obejmującej ww. instalacje i zbiorniki będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, a nie jak wskazano we wniosku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.

Ponadto stwierdzić należy, że do opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntu, zastosowanie znajdą odpowiednio te same zasady opodatkowania, jak do budynku i budowli o których mowa we wniosku, w myśl powołanego wyżej art. 29a ust. 8 ustawy.

Nadmienić należy, że w niniejszej interpretacji nie oceniano prawidłowości zaklasyfikowania przedmiotowych instalacji i zbiorników (takich jak: fundamenty betonowe po rozebranym budynku gospodarczym; droga wewnętrzna i plac gospodarczy; zbiornik stalowy wkopany, głębokości ok. 10 m, wystający ok. 0,80 m ponad teren wraz z urządzeniami mieszającymi; zbiornik stalowy przepływowy, nieczynne studnie żelbetonowe i stalowe) oraz fragmentu nieukończonej budowli przylegającej do budynku warsztatowego - jako budowli, a wydając przedmiotową interpretację przyjęto powyższe jako element stanu faktycznego.

Wskazać przy tym należy, że analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że obiekty budowlane, o których mowa we wniosku, stanowią budowle w rozumieniu ww. ustawy Prawo budowlane.

Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy