Temat interpretacji

W zakresie odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z nabyciem, wykorzystaniem i eksploatacją samochodów służbowych w tym również do przejazdów między miejscem zamieszkania a miejscem pracy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770, z póżn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2014 r. (data wpływu 7 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem, wykorzystaniem i eksploatacją samochodów służbowych wykorzystywanych również do przejazdu między miejscem zamieszkania a miejscem pracy jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem, wykorzystaniem i eksploatacją samochodów służbowych wykorzystywanych również do przejazdu między miejscem zamieszkania a miejscem pracy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą w zakresie przetwórstwa rybnego. Wyroby Spółki są dostępne w sieciach handlowych i hurtowniach na terenie całego kraju, cieszą się też uznaniem klientów z zagranicy.

Spółka posiada pojazdy stanowiące jej własność lub będące przedmiotem umowy leasingu, które udostępnia swoim pracownikom w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka posiada Procedurę przyznawania i użytkowania samochodów służbowych (dalej: Regulamin), a także zawiera umowy cywilnoprawne z ich użytkownikami - podpisują oni Umowy Powierzenia Pojazdu. Każdy samochód wyposażony jest w nadajnik GPS, tak aby Spółka była w stanie kontrolować trasy przejazdu.

Ze względu na charakter i specyfikę obowiązków służbowych na poszczególnych stanowiskach, Spółka udostępnia wybranym pracownikom samochody służbowe w celu umożliwienia sprawnego i efektywnego wypełniania powierzanych zadań. Pracownicy są odpowiedzialni za wydane mienie na zasadach przewidzianych w dziale V ustawy - Kodeks Pracy (t.j. Dz, U. z dnia 23 grudnia 1997 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.).

Po zakończeniu dnia pracy, samochody, co do zasady, są parkowane na terenie zakładu pracy, z wyjątkiem samochodów użytkowanych przez pracowników mobilnych, którzy są uprawnieni do parkowania pojazdów poza zakładem pracy - w miejscu zamieszkania pracownika mobilnego.

Spółka nie wyklucza, że może wystąpić sytuacja, w której jej pracownik wykorzysta samochód do celów prywatnych. W takim przypadku, użytkownik samochodu (pracownik) jest obciążany za użycie samochodu do celów prywatnych według uśrednionych cen rynkowych, które zdaniem Spółki, kształtują się następująco:

• 0,70 zł netto za 1 przejechany kilometr w przypadku samochodów o pojemności silnika do 2000 cm³,
• 1,60 zł netto za 1 przejechany kilometr w przypadku samochodów o pojemności silnika powyżej 2000 cm³

Podsumowując, pracownicy Spółki mający w dyspozycji samochody służbowe są obciążani za ich używanie do celów prywatnych na warunkach rynkowych.

Pracownicy działu handlowego, przedstawiciele handlowi, kierowcy, pracownicy działu zaopatrzenia oraz członkowie Zarządu Spółki, ze względu na mobilny charakter pracy oraz częste wyjazdy służbowe, mogą parkować samochody służbowe po zakończeniu pracy w miejscu zamieszkania. Zasada ta obowiązuje, o ile pozwala na bardziej ekonomiczne wykorzystanie czasu pracy zatrudnionej osoby. Pracownicy wykorzystują więc samochody służbowe także na cele przejazdów pomiędzy siedzibą Spółki/miejscem rozpoczęcia pracy, a miejscem zamieszkania.

Spółka traktuje powyższe przejazdy jako służbowe. Pracownicy nie są obciążani za wykorzystywanie samochodów służbowych do odbycia trasy z miejsca zamieszkania do miejsca pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przejazdy pomiędzy siedzibą Spółki/miejscem rozpoczęcia pracy a miejscem zamieszkania pracowników działu handlowego, przedstawicieli handlowych, kierowców, pracowników działu zaopatrzenia i członków zarządu Spółki stanowią używanie samochodów służbowych do celów prywatnych, w kontekście ograniczenia prawa do pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z tymi pojazdami?

Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że przejazdy z miejsca pobytu pracownika do jej siedziby są związane z jej działalnością gospodarczą i nie stanowią użytkowania samochodów służbowych do celów prywatnych - bez przejazdu z miejsca zamieszkania do siedziby Spółki lub w inne miejsce w celu wykonywania obowiązków służbowych, pracownik nie mógłby realizować powierzonych mu zadań (np. uczestniczy w spotkaniach biznesowych, negocjacjach, itd.), a w konsekwencji Spółka nie dokonałaby czynności opodatkowanych w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

Z powyższych względów należy uznać, że przejazdy samochodem służbowym z miejsca zamieszkania pracownika do siedziby zakładu pracy stanowią wykorzystanie samochodu do celów służbowych w ramach działalności gospodarczej Spółki i nie ograniczają jej prawa do pełnego odliczenia VAT z tytułu użytkowania i eksploatacji samochodów służbowych.

Zdaniem Spółki, parkowanie samochodu służbowego w miejscu zamieszkania pracownika i dojazdy z domu do pracy oraz z powrotem nie oznacza naruszenia warunku wykorzystywania samochodu wyłącznie na cele działalności gospodarczej i nie pozbawia jej prawa do pełnego odliczenia VAT. Co więcej, w niektórych grupach zawodowych, np. przedstawicieli handlowych, wykonywanie obowiązków służbowych wiąże się ze stałym podróżowanie i w konsekwencji podróż z i do miejsca zamieszkania mieści się w ramach realizacji celów służbowych, a nie prywatnych.

Zgodnie z art. 86 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei, przepisy art. 86a ustawy, zawierają szczególne zasady odnoszące się do prawa odliczenia podatku naliczonego od nabywanych, importowanych oraz użytkowanych przez podatnika pojazdów samochodowych.

Przepis art. 86a ust. 3 ustawy, określa przypadki, w których art. 86a ust. 1 nie znajduje zastosowania. Jednym z nich jest sytuacja, gdy samochód służbowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika - w takiej sytuacji podatnik ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od kosztów związanych z nabyciem, eksploatacją i używaniem samochodu.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, pojazdy samochodowe uznaje się za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, gdy sposób wykorzystywania tych pojazdów, zwłaszcza określony w ustalonych przez podatnika zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez niego ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Powyższy przepis wprowadza dodatkowy sposób dowodzenia, że samochód służbowy wykorzystywany jest do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Ewidencja ta powinna być prowadzona od dnia rozpoczęcia używania pojazdu samochodowego do dnia zakończenia tego procesu. Przepis art. 86a ust. 7 i 8 określa minimalny zakres informacji, wchodzących w skład przedmiotowej ewidencji.

Spółka posiada samochody służbowe, które oddaje do użytkowania pracownikom. Zasadniczo, samochody służbowe po zakończeniu pracy powinny być parkowane na terenie zakładu pracy. Zgodnie jednak z postanowieniami obowiązującego Regulaminu, pracownicy działu handlowego, przedstawiciele handlowi, kierowcy, pracownicy działu zaopatrzenia oraz członkowie zarządu Spółki są uprawnieni do parkowania samochodów służbowych po zakończeniu pracy w miejscu ich zamieszkania. Przyjęte rozwiązanie jest podyktowane przede wszystkim charakterem obowiązków powierzanych tym pracownikom (pracownicy mobilni) i wynika z konieczności ciągłego lub bardzo częstego przemieszczania się.

Wprowadzone rozwiązanie ma także na celu bardziej ekonomiczne i efektywne wykorzystanie czasu pracy zatrudnionej osoby, a przejazdy tych pracowników z miejsca ich pobytu do siedziby Spółki mieszczą się w ramach realizacji celów służbowych.

Ponadto, Spółka wyposaża każdy samochód w nadajnik GPS, dzięki czemu ma możliwość monitorowania tras przejazdu. Spółka dysponuje więc procedurą kontroli korzystania z samochodów służbowych, na którą składają się Regulamin oraz informacje uzyskane z nadajnika GPS.

W związku z powyższym, Spółka wnosi o potwierdzenie, że przejazdy pracowników działu handlowego, przedstawicieli handlowych, kierowców, pracowników działu zaopatrzenia oraz członków Zarządu Spółki z miejsca parkingu samochodów - miejsca zamieszkania pracowników do siedziby Spółki/miejsca wykonywania pracy są ściśle związane z wykorzystaniem samochodów w celach służbowych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę i w konsekwencji ma prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją samochodów służbowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. artykułu, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy, w brzmieniu nadanym na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą.

Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 353 z 28 grudnia 2013 r., str. 51).

Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów o podatku od towarów i usług do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1. wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2. należnego z tytułu:
   
   
   
   1. świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
   2. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
   3. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3. należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4. wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Stosownie do zapisu ust. 2 tegoż artykułu, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z nowymi regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku mieszanego.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie mieszane należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób mieszany.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów mieszanych.

Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony - ze względu na swoje cechy konstrukcyjne - służy co do zasady użytkowi mieszanemu, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 i 2 występują jednakże wyjątki.

W świetle art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1. w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
   
   
   
   1. wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
   2. konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2. do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W świetle ust. 4 powołanego artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Jak stanowi ust. 5 ww. artykułu, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1. przeznaczonych wyłącznie do:
   
   
   1. odprzedaży,
   2. sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
   3. oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2. w odniesieniu do których:
   
   
   1. kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
   2. podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Zgodnie z ust. 6 tegoż artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl ust. 7 ww. artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1. numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
2. dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
3. stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia pro-wadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
4. wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wyko-rzystania tego pojazdu, obejmujący:
   
   
   1. kolejny numer wpisu,
   2. datę i cel wyjazdu,
   3. opis trasy (skąd dokąd),
   4. liczbę przejechanych kilometrów,
   5. imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem
   - potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
5. liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Stosownie do treści ust. 8 ww. artykułu, w przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

1. jest dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd;
2. obejmuje:
   
   
   
   1. kolejny numer wpisu,
   2. datę i cel udostępnienia pojazdu,
   3. stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu,
   4. liczbę przejechanych kilometrów,
   5. stan licznika na dzień zwrotu pojazdu,
   6. imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd.

W świetle ust. 9 powołanego artykułu, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1. pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
   
   
   
   1. klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
   2. z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2. pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
3. pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
   
   
   
   1. agregat elektryczny/spawalniczy,
   2. do prac wiertniczych,
   3. koparka, koparko-spycharka,
   4. ładowarka,
   5. podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
   6. żuraw samochodowy
- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Zgodnie z ust. 10 powołanego artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

1. pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;
2. pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Na podstawie ust. 12 ww. artykułu, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

W myśl ust. 13 tegoż artykułu, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Ponadto należy wskazać, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. obowiązuje art. 2 pkt 34 ustawy, który stanowi, że przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.), przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ww. ustawy wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1. samochodów osobowych;
2. innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
   
   
   
   1. 1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
   2. 2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
   3. 3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Jak stanowi ust. 2 ww. artykułu, przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

W myśl ust. 3 tegoż artykułu, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Należy zauważyć, że przepis art. 86a ust. 4 ustawy wskazuje na istnienie dwóch grup pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszej grupie (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy) mieszczą się pojazdy, których konstrukcja wskazuje na ich przeznaczenie z reguły do użytku prywatnego, jednakże pojazdy te mogą być także wykorzystywane w działalności gospodarczej (np. samochód osobowy, motocykl). Z tych też względów dla celów pełnego odliczania VAT fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W konsekwencji, w celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych,
2. wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W drugiej grupie pojazdów uznawanych za wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) mieszczą się natomiast pojazdy samochodowe, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Jednakże w tej grupie pojazdów nie ma samochodów osobowych.

Podkreśla się, że obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu dla pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy został wyłączony jedynie w przypadkach wskazanych w art. 86 ust. 5 ustawy.

Kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. Jak wskazano już wyżej do uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia pojazdu samochodowego oraz wydatków związanych z jego utrzymaniem (takich jak np. koszty przeglądów i napraw) nie jest wystarczający jakikolwiek związek z działalnością opodatkowaną podatnika, samochód ten bowiem musi być wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Co należy rozumieć przez wykorzystanie pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej ustawodawca wskazał w art. 86a ust. 4 ustawy.

Dla celów pełnego odliczania VAT fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku muszą zostać spełnione łącznie warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Należy zauważyć, że przepisy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego tego pojazdu. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych. Przykładowo może tego dokonać za pomocą wprowadzonych regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem działań zabezpieczających ich wykonanie. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania pojazdów dla tych celów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów.

W ocenie tut. organu w przedstawionych okolicznościach sprawy nie można się zgodzić ze Spółką co do tego, że samochody opisane we wniosku są/będą wykorzystywane wyłącznie w celach służbowych. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego pracownicy Spółki (pracownicy działu handlowego, przedstawiciele handlowi, kierowcy, pracownicy działu zaopatrzenia oraz członków zarządu) używają te pojazdy do celów prywatnych jakim jest dojazd z miejsca zamieszkania pracownika do miejsca pracy i z miejsca pracy do miejsca zamieszkania. Należy zauważyć, że używanie samochodów przez pracowników do świadczenia pracy na rzecz Spółki stanowi niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej. Udostępnienie samochodów służbowych w celu dojazdu z miejsca zamieszkania do pracy i odwrotnie przede wszystkim sprzyja wygodzie pracownika, który nie musi we własnym zakresie organizować sobie środka transportu do pracy. Należy zatem stwierdzić, że dojazd pracownika do pracy nie ma związku z działalnością gospodarczą pracodawcy. Zapewnienie ułatwienia w tym zakresie ze strony pracodawcy realizuje cel prywatny pracownika (niewynikający ze stosunku pracy), nie zaś gospodarczy pracodawcy. W analizowanej sprawie pracodawca w ten sposób zaspakaja w pierwszym rzędzie potrzeby prywatne pracownika, gdyż to pracownik, bez względu na odległość od miejsca pracy, ma zadbać o to w jaki sposób dostanie się na ustaloną godzinę i miejsce wykonywania czynności służbowych. Pracodawca nie ma obowiązku zapewnienia nieodpłatnie pracownikowi transportu z pracy i do pracy. Jeżeli jednak dobrowolnie ułatwia dotarcie z miejsca pracy do miejsca zamieszkania (i odwrotnie), poprzez przekazanie samochodu służbowego do wykorzystania m. in. w tym celu, niewątpliwie mamy wówczas do czynienia ze świadczeniem na rzecz pracownika. Ponieważ określenie sposobu, w jaki pracownik stawia się do pracy nie należy do sfery zainteresowań i obowiązków pracodawcy (jest to prywatna sprawa pracownika), to umożliwienie pracownikowi wykorzystywanie samochodu na ten cel zaspokaja osobiste potrzeby pracownika (jest udogodnieniem dla pracownika, który nie musi we własnym zakresie organizować sobie środka transportu do/z pracy). W związku z powyższym w tak przedstawionych okolicznościach sprawy - wykorzystanie samochodów służbowych do odbycia trasy z miejsca zamieszkania do miejsca pracy i odwrotnie, trzeba uznać, że za wykorzystywanie tych pojazdów samochodowych do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wobec powyższego nie można zgodzić się ze Spółką, że ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku od towarów i usług od wydatków związanych z tymi pojazdami. Zatem Spółka może dokonywać obniżenia kwoty podatku należnego w wysokości 50% kwoty podatku naliczonego, o ile nie zachodzą wyłączenia zawarte w art. 88 ustawy. Przy czym w przypadku nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, do dnia 30 czerwca 2015 r. Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od przedmiotowych wydatków w przypadku udostępniania pojazdów służbowych pracownikom do celów prywatnych za odpłatnością na warunkach rynkowych, gdyż nie przedstawiono w tym zakresie stanowiska i nie zadano pytania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy