Interpretacja indywidualna z dnia 14.01.2015, sygn. ITPP2/443-1336/14/KT, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Opodatkowanie sprzedaży licytacyjnej nieruchomości zabudowanej drogą, dokonywanej w trybie egzekucji komorniczej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2014 r. (data wpływu 30 września 2014 r.), uzupełnionym w dniu 8 stycznia 2015 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży licytacyjnej nieruchomości zabudowanej drogą, dokonywanej w trybie egzekucji komorniczej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 8 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży licytacyjnej nieruchomości zabudowanej drogą, dokonywanej w trybie egzekucji komorniczej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jako komornik przy Sądzie Rejonowym, prowadzi Pan egzekucję z działki o nr ewidencyjnym x11/2, położonej w M. gmina D. powiat p., należącej do dłużnika M. Sp. z o.o. z siedzibą w G., ul. M. 2 m 2. Dłużnik, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi budowę budynków mieszkalnych w celu ich dalszej odsprzedaży. Powyższa działka jest nabyta przez dłużnika na zasadzie prawa własności. Przedmiotowa działka ma status: zurbanizowane tereny niezabudowane. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego działka jest położna w konturze elementarnym oznaczonym jako teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej oraz drogi lokalne, gminne, teren na poszerzenie drogi gminnej. Przeważająca część terenu działki nr x11/2 położna jest w konturze pod drogi lokalne, częściowo w konturze pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną. Część działki stanowi teren rozpoczętej i porzuconej budowy, południowa część działki stanowi ulicę o nawierzchni betonowej, faktycznie wykorzystywaną jako ulica dojazdowa do budynków o nr 31&−54 położonych przy ul. G., posadowionych na innych działkach. Roszczenia o zawarcie umowy przyrzeczonej ustanowienia odrębnej własności nie dotyczą działki nr x11/2, gdyż jest ona działką niezabudowaną i nie na tej działce miały być realizowane budynki. Obecnie, z Pana strony trwają przygotowania do sprzedaży powyższej działki w trybie egzekucji z nieruchomości.

Droga o nawierzchni betonowej jest własnością dłużnika. Zgodnie z informacją Naczelnika Urzędu Skarbowego w X., dłużnik ma otwarty obowiązek w podatku od towarów i usług, więc tym samym w okresie budowania drogi miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia usług i materiałów związanych z budową drogi o nawierzchni betonowej. Powyższa droga jest budowlą w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy, jako płatnik podatku od towarów i usług (zgodnie z art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług), jest Pan zobowiązany do odprowadzenia podatku od towarów i usług w wysokości 23% w przypadku sprzedaży działki niezabudowanej w większej części stanowiącej ulicę o nawierzchni betonowej, faktycznie wykorzystywanej jako ulica dojazdowa do budynków?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 15 grudnia 2006 r. (sygn. akt III CZA 115/06), jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów, w planie podziału sumy uzyskanej z egzekucji z nieruchomości jako sumy ulegającej podziałowi (art. 1024 § 1 pkt 1 K.p.c.) wymienia się kwotę uzyskaną z egzekucji, pomniejszoną o podatek od towarów i usług . Stanowisko wyrażone w powyższej uchwale Sądu Najwyższego potwierdził Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z dnia 4 listopada 2010 r. (sygn. akt P 44/07) orzekł, że art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim nakłada na komorników sądowych obowiązek płatnika podatku od dokonanej w trybie egzekucji dostawy towarów, polegającej na sprzedaży nieruchomości będącej własnością dłużnika jest zgodny z Konstytucją.

W sprawie istotne znaczenie ma to, czy na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy ze sprzedaży opisanej wyżej nieruchomości. Pana zdaniem nie mają tu zastosowania przepisy art. 43 ust 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż ponosił on wydatki na budowę istniejących budynków mieszkalnych i jako czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Zakres prowadzonej działalności przez dłużnika jednoznacznie wskazuje na zorganizowaną działalność w przedmiocie obrotu nieruchomościami przejawiającą się:

• nabyciem gruntu na własność w zakresie usług developerskich,
• oznaczeniem terenu, jako zurbanizowane tereny niezabudowane.

Ponadto przedmiotowa działka, w przeważającej części, zabudowana jest drogą betonową stanowiącą dojazd do budynków o nr 31&−54, położonych przy ul. G., posadowionych na innych działkach.

Wobec powyższego, ponieważ na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy, komornik, jako płatnik podatku od towarów i usług ma obowiązek odprowadzenia tego podatku, gdyż sprzedaż zgodnie z art. 43 ustawy nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług, tylko opodatkowana stawką podatku 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Towarami w myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisu art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 212c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu.

Stosownie do art. 43 ust.1 pkt 10a powołanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Na podstawie ust. 7a tegoż artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W powyższym przepisie wprowadzono zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku (art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujący do dnia 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości, jak i ruchomości przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku i wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) wyłącznie na cele działalności zwolnionej.

W myśl art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego i treści powołanych uregulowań prawnych prowadzi do stwierdzenia, że skoro dłużnik wykorzystywał/wykorzystuje przedmiotową nieruchomość w większej części zabudowaną drogą do działalności gospodarczej w przedmiocie obrotu nieruchomościami, to działa jak słusznie Pan stwierdził &− jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Planowana sprzedaż wybudowanej przez dłużnika drogi nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, ponieważ nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie będzie również korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia materiałów i usług związanych z budową ww. drogi. Z okoliczności sprawy wynika także, że przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, a zatem jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. W konsekwencji, planowana sprzedaż nieruchomości zabudowanej drogą o nawierzchni betonowej (działki nr x11/2), będzie opodatkowana 23% stawką podatku na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejszą interpretację wydano na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego, przy założeniu, że przedmiotowa droga, w momencie sprzedaży, będzie stanowiła budowlę w rozumieniu powołanej uprzednio ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację &− w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy