Temat interpretacji
Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 2 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Nabycie nieruchomości przez zamierzających ją sprzedać i opis przedmiotu przyszłej sprzedaży.
Małżeństwo () są właścicielami (na prawach ustawowej małżeńskiej wspólności majątkowej) nieruchomości, składającej się z trzech działek ewidencyjnych oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków numerami 4/17, 4/23 i 4/24, o łącznej powierzchni 4,4084 ha.
W dniu 22 maja 2002 r. wyżej wymienione małżeństwo nabyło (od tego samego podmiotu X) niezabudowaną działkę rolną nr 4/17 oraz udział wynoszący 22/100 w niezabudowanej działce rolnej nr 4/18 o powierzchni 10,9479 ha. Pozostała część ułamkowa tj. 78/100 pozostała własnością X. W dniu 12.09.2003 r. współwłaściciele działki 4/18 zawarli przedwstępną umowę notarialną zobowiązując się w niej do zniesienia współwłasności niezabudowanej nieruchomości rolnej stanowiącej działkę nr 4/18 poprzez jej podział geodezyjny w umówiony, uwzględniający ekwiwalenty powierzchniowe, sposób. W celu uzyskania pełnej ekwiwalentności podział musiał objąć również działkę rolną własność podmiotu X nr 4/16.
W wyniku podziału działki nr 4/16 powstały dwie działki o numerach 4/24 i 4/25, a w wyniku podziału działki nr 4/18 powstały działki o nr 4/21 4/22 i 4/23. Działka nr 4/17 pozostała niepodzielona.
Grunty wchodzące w skład przeznaczonej do sprzedaży nieruchomości będącej aktualnie własnością małżonków (4/17, 4/23 i 4/24) uprawiane są od dnia nabycia bez przerwy jako grunty orne przez rolnika prowadzącego rolniczą działalność gospodarczą wydzierżawiającego nieruchomość, pozostają niezabudowane i nieuzbrojone w infrastrukturę techniczną, nie posiadają żadnych naniesień, nie ponoszono żadnych nakładów inwestycyjnych.
Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego z 11.07.2003 r. obowiązujący w dniu składania niniejszego wniosku (obejmujący obszar ok. 150 ha) przewiduje dla przedmiotowego terenu funkcje aktywności gospodarczej (w tym zabudowę), przeznaczenie części na komunikację (ulice, drogi), zieleń i infrastrukturę techniczną.
W następstwie fizycznego i prawnego utworzenia przedmiotów zniesienia współwłasności i zamiany ekwiwalentnej, realizując zobowiązanie umowy przedwstępnej, podpisano w dniu 20.04.2004 r. umowę notarialną zniesienia współwłasności bez spłat i dopłat. Jednocześnie strony umowy oświadczyły, że nieruchomości nabywane wejdą w skład gospodarstwa rolnego. Podkreślenia bowiem wymaga, że od dnia nabycia nieruchomości przez małżonków do dnia złożenia niniejszego wniosku, grunty wchodzące w skład nieruchomości oznaczone są w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (grunty orne) i pomimo uchwalenia (niezależnie od woli Małżonków) w dniu 11.07.2003 r. przez Radę Miejską planu zagospodarowania przestrzennego w taki sposób fizycznie zagospodarowane. Zaznaczyć jednak należy, że wobec zmiany planów zawodowych i życiowych, małżonkowie pomimo ukończenia przez jednego z małżonków studiów rolniczych odstąpili od zamiaru prowadzenia gospodarstwa rolnego.
Grunty będące przedmiotem planowanej przyszłej sprzedaży nie były wykorzystywane przez żadnego z obojga małżonków w celu realizowania działalności gospodarczej, bowiem małżonkowie nie byli i nie są osobami prowadzącymi działalność gospodarczą, nie wykonują wolnych zawodów, nie byli i nie są płatnikami podatku VAT. Utrzymują gospodarstwo domowe z przychodów będących wynagrodzeniami z umów o pracę.
Jak już wyżej wspomniano, grunty te były i są przedmiotem umowy dzierżawy z przedsiębiorcą rolnym. Małżonkowie nie podejmują aktywnych działań o charakterze marketingowym w zakresie sprzedaży nieruchomości, m.in. nie reklamują działek poprzez umieszczanie ogłoszeń w radiu, prasie, telewizji, itp. i nie korzystają z usług biura pośrednictwa w obrocie nieruchomościami celem zbycia przedmiotowej nieruchomości. W całym okresie posiadania własności nieruchomości zobowiązanie podatkowe ustalane było przez organ podatkowy (Prezydent Miasta) jako podatek rolny. Małżonkowie nie są właścicielami ani współwłaścicielami innych nieruchomości rolnych. Ich własnością jest jedynie lokal mieszkalny wykorzystywany do własnych celów mieszkalnych.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Czy z tytułu sprzedaży nieruchomości (dostawy działek), na którą składają się działki o nr 4/17, 4/23, 4/24, ujawnionej w KW sprzedający będą płatnikiem podatku od towarów usług VAT...
Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedający nieruchomość małżonkowie, nie będą podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.
Uwagi wstępne.
Stosownie do uregulowań art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu Vat podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie praw do rozporządzania towarami jak właściciel.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
W rozumieniu VAT (art. 15 ust. 2) działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów i handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego zawarty w złożonym wniosku, nie można uznać, że sprzedaż przez małżonków nieruchomości nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej. Sprzedaż ta będzie stanowiła jedynie czynność w zakresie zarządu majątkiem prywatnym wspólnym majątkiem małżonków. Będzie to czynność związana ze zwykłym wykonywaniem ich prawa własności.
Powyższy wniosek znajduje w dużej mierze uzasadnienie w wyroku orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. zapadłego w sprawie o sygn. C-180/10 (i połączonej C-181/10). Trybunał uznał w nim, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej (podatku VAT) i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku VAT. TSUE wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Jednakże TSUE zwrócił uwagę, że inaczej jest w sytuacji gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
W świetle powyższego należy zbadać, czy w związku z zamierzonym dokonaniem sprzedaży gruntów podjęli oni aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców oraz usługodawców, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.
a) Działania Wnioskodawcy jako czynności o zorganizowanym charakterze.
W tym miejscu należy zaznaczyć, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w stosunku do gruntów mających być przedmiotem sprzedaży, Małżonkowie nie dokonują żadnych dodatkowych działań ponad te wynikające z wykonywania prawa własności i zwykłego zarządu. Przedmiotowe działki, tworzące opisaną nieruchomość, nie zostały bowiem nabyte ani podzielone w celu ich dalszej odsprzedaży. Małżonkowie nie ponosili w odniesieniu do przedmiotowych gruntów żadnych nakładów inwestycyjnych. Ponadto, Małżonkowie nie podejmowali żadnych czynności, które miałyby na celu zwiększenie atrakcyjności przedmiotowych gruntów w oczach potencjalnych nabywców lub inwestorów. Przede wszystkim żaden z Małżonków nie występował z wnioskiem o pozwolenie na budowę w odniesieniu do przedmiotowych gruntów. Nie wnioskował również o podział na mniejsze działki, nie grodził ich oraz nie dokonywał działań w zakresie uzbrojenia terenu. Małżonkowie nie podejmowali również czynności marketingowych takich jak zamieszczanie ogłoszeń w prasie lub radio oraz nie korzystali z usług pośredników w obrocie nieruchomościami. Wnioskodawca podkreśla także, że geodezyjny podział nieruchomości wykonany na wniosek Małżonków miał na celu, w ramach wykonywania zwykłego zarządu nieruchomością, zniesienie współwłasności, a jego kształt był wymuszony zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Powyższe wskazuje, że Małżonkowie na żadnym etapie dysponowania gruntami mającymi być przedmiotem sprzedaży nie mieli zamiaru ich wykorzystywania do celów prowadzenia działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Małżonkowie nie podjęli bowiem żadnych aktywnych działalności, które wskazywałyby, że w związku ze sprzedażą gruntów działać będą w sposób profesjonalny.
Mając na uwadze, że czynnościom podejmowanym przez Małżonków w zakresie sprzedaży gruntów nie sposób przypisać znamion działań zorganizowanych, zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowią one działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
b) Działania Wnioskodawcy jako czynności mieszczące się w zakresie zarządzania majątkiem prywatnym.
Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że w analizowanej sprawie sprzedaż gruntów nastąpi wyłącznie w ramach zarządu majątkiem prywatnym Małżonków. Grunty te nabyte zostały bowiem w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego. Intencją Małżonków, jak zostało wskazane powyżej, nie było wykorzystanie gruntów dla celów inwestycyjnych (przykładowo odsprzedaży gruntów z zyskiem w przyszłości). W szczególności, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Małżonkowie nie podejmowali żadnych działań względem gruntów, które mogłyby świadczyć, że planują korzystać z nich w celach innych niż rolnicza.
W tym miejscu zasadnym jest powołanie orzeczenia TSUE z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht, w którym TSUE stanął na stanowisku, że majątek prywatny to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.
Z orzeczenia tego wynika, że dla uznania, iż nieruchomość stanowi dla podatnika majątek osobisty, musi on w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania chociażby części nieruchomości w ramach majątku osobistego.
W świetle powyższego oraz okoliczności przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że w niniejszej sprawie brak jest przesłanek wskazujących, by działania podejmowane przez Wnioskodawcę w odniesieniu do gruntów będących przedmiotem planowanej sprzedaży wykraczały poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym.
W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowych działek (nieruchomości) nie powinna podlegać regulacjom ustawy o VAT i tym samym nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT, bowiem właściwym wydaje się wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.
W takim kontekście, nie jest podatnikiem podatku VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().
Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie dostawy energii.
Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.
Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku gruntów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.
Stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.
Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.
Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.
Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1, z późn. zm.), podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar wykonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte lub wytworzone w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.
W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.
Podkreślić także należy, że w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi przecież wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.
Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
W tym miejscu dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), dalej zwanej k.c.
Zgodnie z art. 140 k.c., w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.
Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela do rozporządzania rzeczą (ius disponendi). Podkreślić także należy, że ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego () (Edward Gniewek Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 Kodeksu cywilnego).
Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabył wraz z małżonką 22 maja 2002 r. nieruchomość rolną, składającą się z działek numer 4/17 oraz udziału wynoszącego 22/100 w niezabudowanej działce rolnej 4/18 o powierzchni 10,9479 ha. W dniu 12 września 2003 r. współwłaściciele działki 4/18 zawarli przedwstępną umowę notarialną zobowiązującą do zniesienia współwłasności nieruchomości rolnej poprzez jej podział geodezyjny. Podział objął również działkę 4/16. W wyniku powyższego podziału działki 4/16 powstały dwie działki o numerach 4/24 oraz 4/25. A w wyniku podziału działki 4/18 działki o numerach 4/21, 4/22 oraz 4/23. W związku z czym Wnioskodawca wraz z małżonką stał się właścicielem działek o numerach 4/23, 4/24 oraz działki którą wcześniej już posiadał 4/17 o łącznej powierzchni 4,4084 ha, które obecnie planują sprzedać. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego z 11 lipca 2003 r. obowiązujący w dniu składania wniosku przewiduje dla przedmiotowego terenu funkcje aktywności gospodarczej (w tym zabudowę), przeznaczenie części na komunikację, zieleń i infrastrukturę techniczną. Grunty będące przedmiotem planowanej przyszłej sprzedaży nie były wykorzystywane przez żadnego z obojga małżonków w celu realizowania działalności gospodarczej, bowiem małżonkowie nie byli i nie są osobami prowadzącymi działalność gospodarczą, nie wykonują wolnych zawodów, nie byli i nie są płatnikami podatku VAT. Utrzymują gospodarstwo domowe z przychodów będących wynagrodzeniami z umów o pracę. Wnioskodawca nie podejmuje aktywnych działań o charakterze marketingowym w zakresie sprzedaży nieruchomości, m.in. nie reklamuje działek poprzez umieszczanie ogłoszeń w radiu, prasie, telewizji, itp. i nie korzysta z usług biura pośrednictwa w obrocie nieruchomościami celem zbycia przedmiotowej nieruchomości. Jednakże z opisu sprawy wynika, że od dnia nabycia do chwili obecnej przedmiotowe grunty, uprawiane są bez przerwy przez rolnika prowadzącego rolniczą działalność gospodarczą na podstawie umowy dzierżawy.
Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży ww. działek 4/17, 4/23 i 4/24.
W świetle powołanych powyżej przepisów, dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej.
Należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie mające być przedmiotem sprzedaży działki od dnia nabycia do chwili obecnej są udostępniane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy dzierżawy rolnikowi prowadzącemu przedsiębiorstwo rolne. Zatem Wnioskodawca czerpał z tego tytułu korzyści.
W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść definicji pojęcia działalność gospodarcza, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).
W tym miejscu wyjaśnić należy, że przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków na czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny.
Stosownie do § 2 ww. przepisu, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.
Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że świadczenie usług dzierżawy wykonywane jest w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy dzierżawy mają z definicji długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).V
Zatem biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że będąca usługą dzierżawa, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy dzierżawa będzie prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.
W konsekwencji dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. W innym wyroku z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 VI Dyrektywy.
Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty we wniosku opis sprawy wskazać należy, że Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując dostawy opisanej nieruchomości niezabudowanej, która była wydzierżawiana w celach zarobkowych, tj. skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych z tego tytułu, Zainteresowany będzie wypełniał przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.
Z uwagi na powyższe rozważania należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę niezabudowanych działek rolnych o numerach 4/17, 4/23 oraz 4/24 będzie wypełniała definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy a Zainteresowany będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż tych nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Dodatkowo tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z opisu zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem i własnym stanowiskiem w sprawie, nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w wydanej interpretacji rozpatrzone. W związku z powyższym tut. Organ nie rozstrzygnął kwestii zastosowania zwolnienia od podatku VAT ani stawki podatku do dostawy przedmiotowych działek.
Ponadto, należy zaznaczyć, że w świetle art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, nie wywołuje natomiast skutków prawnych dla małżonki Zainteresowanego, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu