Interpretacja indywidualna z dnia 23.12.2013, sygn. ITPP2/443-1047/13/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Zwolnienie od podaktu sprzedaży nieruchomości . Podstawa opodatkowania przy sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2013 r. (data wpływu 30 września 2013 r.), uzupełnionym w dniu 20 grudnia 2013 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży udziału w budynkach wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz braku opodatkowania opłat rocznych jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 20 grudnia 2013 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży udziału w budynkach wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz braku opodatkowania opłat rocznych.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Nieruchomość stanowiąca działkę nr 2 o pow. 537 m2 z obr. 4177, będąca własnością Skarbu Państwa do 1970 r., zabudowana jest budynkami mieszanymi i gospodarczymi. W wyniku komunalizacji przedmiotowy grunt stał się własnością Wnioskodawcy na podstawie Decyzji Wojewody.

W dniu 26 listopada 1970 r. aktem notarialnym budynki zostały sprzedane panu Władysławowi Z. i pani Natalii G. na współwłasność w udziałach po 1/2, a grunt oddany w użytkowanie wieczyste, również w udziałach po 1/2. Po śmierci pana Władysława Z., na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 25 maja 1983 r. 1/2 udziału we własności budynku i użytkowaniu wieczystym odziedziczyła córka pani Aniela K. Po śmierci pani Natalii G. w dniu 14 kwietnia 1993 r., na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 30 maja 2008 r., spadek po zmarłej nabył Skarb Państwa tj. 1/2 udziału we własności budynków i 1/2 udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu.

Od śmierci pani Natalii G. pomieszczenia mieszkalne nie są użytkowane, a Skarb Państwa nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie budynków, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego i kwotę podatku naliczonego.

Obecnie 1/2 udziału Skarbu Państwa jest przygotowywana do sprzedaży na rzecz pani Anieli K. w oparciu o art. 37 ust. 2 pkt 9 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Przedmiotem zbycia jest sprzedaż w drodze bezprzetargowej 1/2 udziału we własności budynku mieszkalnego i gospodarczego wraz z 1/2 udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu.

Działka nr 2 została oddana w 1970 r. w użytkowanie wieczyste wraz ze sprzedażą budynków na niej posadowionych, a więc przed wejściem w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Sprzedaży będzie dokonywał Skarb Państwa reprezentowany przez Wnioskodawcę, realizującego zadania z zakresu administracji rządowej. Faktura VAT będzie wchodzić do rejestrów sprzedaży VAT Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że pani Aniela K. uiszcza na rzecz Wnioskodawcy opłaty roczne z tytułu 1/2 udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, w wysokości 338,31 zł, płatne do 31 marca każdego roku kalendarzowego. Skarb Państwa uiszczał do 2013 r. włącznie opłaty roczne z tytułu pozostałego udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, w tej samej wysokości, tj. 338,31 zł. Opłaty z tytułu użytkowania wieczystego w związku z nabyciem od Skarbu Państwa 1/2 udziału ww. prawa zostały ustalone w akcie notarialnym z dnia 19 września 2013 r. Obecnie pani Aniela K., po nabyciu od Skarbu Państwa 1/2 udziału w prawie użytkowania wieczystego, będzie ponosić opłaty roczne w takiej samej wysokości, począwszy od 2014 r. Będzie uiszczać opłaty roczne za całość prawa użytkowania wieczystego działki nr 2 z obr. 4177.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

• Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, dla wskazanej nieruchomości sprzedaż jest zwolniona z podatku od towarów i usług...
• Czy po sprzedaży 1/2 udziału prawa użytkowania wieczystego Skarbu Państwa, do opłat rocznych należy doliczyć podatek VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż 1/2 udziału we własności budynków wraz ze sprzedażą prawa użytkowania wieczystego jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż w stosunku do tych budynków nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy (Skarbowi Państwa) prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a ponadto Skarb Państwa jako dokonujący dostawy nie poniósł wydatków na ulepszenia, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Według Wnioskodawcy sprzedaż 1/2 udziału w prawie wieczystego użytkowania przedmiotowego gruntu, nie zmienia obecnie sposobu opodatkowania opłat z tego tytułu, gdyż ustanowienie użytkowania wieczystego tego gruntu nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r. Zatem dalsze opłaty z tytułu sprzedanego przez Skarb Państwa udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu nie będą obciążane podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do wydania budynku (budowli) lub jego części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, bowiem zarówno sprzedaż, jak i najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ustęp 11 powyższego artykułu stanowi, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z ust. 7a powyższego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie do treści § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) oraz w ustawie z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.).

Zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Ustęp 2 pkt 9 ww. artykułu stanowi, że nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli przedmiotem zbycia jest udział w nieruchomości, a zbycie następuje na rzecz innych współwłaścicieli nieruchomości.

Według art. 71 ust. 1 ww. ustawy, za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

W myśl ust. 2 cytowanego artykułu, pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Treść art. 71 ust. 3 powyższej ustawy stanowi, że pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty.

Opłaty roczne na podstawie ust. 4 powyższego artykułu wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Z powołanych wyżej przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika, że czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną. Ustawodawca przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłatę roczną, którą wnosi się każdego roku przez cały okres użytkowania wieczystego.

W kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłaty rocznej Naczelny Sąd Administracyjny wydał uchwałę z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06, w której stwierdził, że opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług, po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) ani nie zawiera w sobie należnego podatku, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy.

Zauważyć należy, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym, opłaty z tytułu użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem, aż do momentu wygaśnięcia umowy o wieczystym użytkowaniu nieruchomości lub w związku z jej wykupem.

Należy wskazać, że sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu jest czynnością odrębną od czynności ustanowienia tego prawa i tym samym odrębnie należy rozpatrywać kwestię ewentualnego opodatkowania tych czynności.

W przypadku, gdy prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed dniem 1 maja 2004 r., opłaty roczne z tego tytułu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a sprzedaż ww. prawa nie wpływa na kwestię opodatkowania tych opłat.

Z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca dokonał sprzedaży 1/2 udziału we własności budynków mieszanych i gospodarczych wraz z 1/2 udziału w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu, na której ww. budynki są posadowione. Grunt obejmujący ww. nieruchomość stał się własnością Gminy na podstawie Decyzji Wojewody, natomiast udział we własności budynków należał do Skarbu Państwa, który nabył go w wyniku nabycia spadku po zmarłej pani Natalii G. w maju 2008 r. Od śmierci pani Natalii G. pomieszczenia mieszkalne nie były użytkowane, a Skarb Państwa nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie budynków, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego i kwotę podatku naliczonego. Przedmiotem zbycia w drodze bezprzetargowej na rzecz drugiego użytkownika wieczystego nieruchomości była 1/2 udziału we własności budynków wraz z 1/2 udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu. Po nabyciu od Skarbu Państwa 1/2 udziału w prawie użytkowania wieczystego, pani Aniela K. będzie ponosić począwszy od 2014 r. opłaty roczne w takiej samej wysokości, w jakiej ponosił je Skarb Państwa. Będzie ona uiszczać opłaty roczne za całość prawa użytkowania wieczystego ww. działki gruntu.

Przedmiotowa działka została oddana w użytkowanie wieczyste w 1970 r. wraz ze sprzedażą budynków na niej posadowionych. Sprzedaży dokonał Skarb Państwa reprezentowany przez Wnioskodawcę realizującego zadania z zakresu administracji rządowej. Faktura VAT zostanie uwzględniona w rejestrach sprzedaży Wnioskodawcy.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że dostawa 1/2 udziału we własności budynków nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż była dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Transakcja ta była jednak zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy - zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ przy nabyciu budynków nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego i nie ponoszono wydatków na ich ulepszenie.

W konsekwencji, uwzględniając treść § 13 ust. 1 pkt 11 przywołanego wyżej rozporządzenia, sprzedaż 1/2 udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione są budynki, również podlegała zwolnieniu od podatku.

Jednocześnie należy stwierdzić, że opłaty roczne, które będą płacone przez nabywcę udziału w prawie użytkowania wieczystego przedmiotowego gruntu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt, że prawo to zostało ustanowione przed dniem 1 maja 2004 r., a z wniosku nie wynika, aby zmiana użytkownika spowodowała wygaśnięcie tego prawa (nowy użytkownik będzie regulował opłaty roczne w tej samej wysokości co dotychczasowy, czyli na zasadach ustalonych w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego w 1970 r.).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy