Temat interpretacji
Czy opisana w powyższym stanie faktycznym transakcja wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego (aportu) do sp. z o.o. w zamian za udziały sp. z o.o. nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Spółki na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT, w związku z faktem, że przedmiotem aportu Spółki do sp. z o.o. będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22.02.2011r. (data wpływu 28.02.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z transakcją aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 28.02.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z transakcją aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Sp. z o.o. (dalej Spółka) z siedzibą w W. jest członkiem grupy kapitałowej, której głównym przedmiotem działalności jest produkcja wyrobów ze szkła kryształowego.
W ramach prowadzonych działań restrukturyzacyjnych mających na celu utrzymanie oraz dalszy wzrost pozycji rynkowej Spółki, dalszą ekspansję w obszarze wyrobów kryształowych, wzrostu rozpoznawalności marki i używanych znaków towarowych, Spółka planuje podjąć czynności zmierzające do wyodrębnienia ze swej struktury (tj. oddzielenia od działalności podstawowej, części działalności marketingowej związanej z szeroko rozumianymi działaniami reklamowymi, sprzedażowymi, promocyjnymi, badaniami rynku oraz działalności związanej z rozwojem i zarządzaniem marką, znakami towarowymi a także innymi autorskimi prawami majątkowymi (dalej działalność związana z prawami własności intelektualnej i działalności na rzecz rozwoju marki).
Celem oddzielenia działalności marketingowej oraz działalności związanej z prawem własności intelektualnej i działalności na rzecz rozwoju marki od działalności podstawowej Spółki ma być centralizacja i zwiększenie efektywności tych działalności oraz usprawnienie i zapewnienie sprawnej i kompleksowej obsługi w odniesieniu do posiadanej marki, znaków towarowych oraz innych autorskich praw majątkowych. Ponadto wydzielona struktura Spółki będzie zajmowała się monitorowaniem zmian w przepisach prawnych w zakresie powyższej działalności, inicjowaniem działań mających na celu ochronę oraz utrzymanie oraz rozwój posiadanej marki, znaków towarowych i innych autorskich praw majątkowych, w tym przedłużaniem okresu trwania praw ochronnych, dokonywaniem niezbędnych płatności, monitorowaniem używania aktywów przez podmioty nieuprawnione oraz monitorowaniem prób rejestrowania aktywów istotnie podobnych przez inne podmioty.
W celu realizacji powyższych działań zarząd Spółki oraz jej wspólnicy podejmą stosowne uchwały o powołaniu Oddziału Spółki. W wyniku tych uchwał w schemacie organizacyjnym Spółki wyodrębniona zostanie zorganizowana część przedsiębiorstwa w formie Oddziału, który Spółka zgłosi do rejestru przedsiębiorców Krajowego rejestru Sądowego w celu rejestracji.
Do nowo utworzonego Oddziału (jako wyodrębnionej, zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki) przeniesiona zostanie realizacja zadań związanych z działalnością marketingową oraz działalnością związaną z prawem własności intelektualnej i działalnością na rzecz rozwoju marki wraz z całą infrastrukturą i obsługą tej działalności Spółki. W szczególności w skład Oddziału wchodzić będą - stanowiąc o samodzielności i wyodrębnieniu funkcjonalnym Oddziału w ramach Spółki - wszystkie składniki niezbędne do i związane z realizacją działalności marketingowej oraz działalności związanej z prawem własności intelektualnej i działalności na rzecz rozwoju marki m.in. środki finansowe, w tym celu zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym otwartym dla Oddziału, tytuły prawne do korzystania z nieruchomości, aktywa trwałe (maszyny biurowe, komputery, meble i pozostałe wyposażenie biura, samochody itp.) zapasy (materiały biurowe i reklamowe) licencje na programy komputerowe, dokumentacja techniczna, wzorcownia, wzory użytkowe, marki, znaki towarowe, prawa autorskie, należności (np. z tytułu odsetek naliczanych od środków zgromadzonych na rachunku bankowym Oddziału, zobowiązania (np. z wynagrodzeń należnych pracownikom skierowanym do Oddziału, dostawcom materiałów biurowych i innym podmiotom świadczących usługi na rzecz Oddziału) inne umowy związane z prowadzeniem bieżącej działalności (z dostawcami mediów, z obsługą administracyjną biura), odrębny dla Oddziału biznesplan, strategia i cele biznesowe oraz plany finansowe, wewnętrzne akty prawne i procedury regulujące sposób funkcjonowania Oddziału. Wyodrębnienie będzie także podkreślane poprzez stosowanie odrębnej nazwy Oddziału w korespondencji firmowej Spółki (papier firmowy, wizytówki) czy stosowanie innego adresu elektronicznego dla Oddziału niż dla pozostałej części przedsiębiorstwa Spółki.
Oddział uzyska niezbędne składniki majątkowe (wskazane powyżej), w odniesieniu do których będzie możliwość samodzielnego zarządzania (w tym prawo samodzielnego nabywania części towarów i usług na swoje potrzeby, ale w ramach budżetu przypisanego do Oddziału, co do zasady w sposób niezależny od Spółki. Do Oddziału przyporządkowany zostanie wyodrębniony zespół dotychczasowych pracowników Spółki posiadających odpowiednie kompetencje do realizacji zadań, które będą przedmiotem działalności Oddziału. Możliwe jest, że dla potrzeb funkcjonowania Oddziału zatrudnione będą nowe osoby, niebędące dotychczas pracownikami Spółki. Pracownicy Oddziału będą zapewniali samodzielnie jego funkcjonowanie jako wyodrębnionej, zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki. W tym zakresie w ramach Spółki zostanie określona hierarchiczna struktura podległości służbowej, a pracownicy skierowani do Oddziału nie będą zależni służbowo od pozostałych pracowników Spółki, za wyjątkiem Zarządu Spółki. W ramach Oddziału zostaną wprowadzone odrębne akty i regulaminy wewnętrzne (pracy, premiowania itp.) które odnosić się będą wyłącznie do pracowników Oddziału. Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego Oddziału jego składniki będą też wyodrębnione finansowo. W szczególności na potrzeby Oddziału będą opracowywane, odrębne od pozostałej części przedsiębiorstwa, budżety i plany finansowe, prowadzona będzie odrębna od Spółki ewidencja księgowa, a także odrębne rejestry środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. W systemie księgowo - finansowym Spółki będzie istniała możliwość wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Oddziału oraz możliwość określenia pozycji finansowej Oddziału (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów) w tym możliwości sporządzenia odrębnych sprawozdań finansowych dla Oddziału (rachunku zysków i strat, bilansu, rachunków przepływów pieniężnych). Do Oddziału przyporządkowane będą przychody i koszty oraz zobowiązania i należności. W planie kont Spółki wyodrębnione zostaną oddzielne konta przeznaczone do ewidencjonowania działalności Oddziału. Określone zostaną również zasady rozliczeń pomiędzy oddziałem a pozostałą częścią przedsiębiorstwa Spółki. Proces wyodrębnienia Oddziału Spółki zostanie tak przeprowadzony aby zarówno działalność Oddziału jaki i działalność pozostała w Spółce były w stanie samodzielnie funkcjonować i realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze. Następnie Spółka planuje wnieść Oddział (wyodrębnioną zorganizowaną część przedsiębiorstwa) w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do nowo powstałej sp. z o.o., która docelowo ma zajmować się działalnością marketingową oraz działalnością związaną z prawami własności intelektualnej i działalnością na rzecz rozwoju marki. Na moment dokonania przez Spółkę aportu do sp. z o.o. Oddział będzie już formalnie zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego jako Oddział Spółki. Ponadto na moment dokonania aportu przez Spółkę do sp. z o.o. Oddział będzie także zgłoszony do właściwego urzędu skarbowego jako płatnik pdof oraz do właściwego oddziału ZUS jako płatnik składek na ubezpieczenie społeczne zatrudnionych przez Oddział pracowników.
Przedmiot aportu Spółki do sp. z o.o. zwiększy kapitał zakładowy sp. z o.o., a udział w podwyższonym kapitale zakładowym sp. z o.o. o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej Oddziału wniesionej tytułem wkładu niepieniężnego zostaną wydane spółce. Wartość rynkowa oddziału zostanie określona na podstawie wyceny przeprowadzonej przez niezależny podmiot (niezależnego od Spółki rzeczoznawcę).
Po dokonaniu aportu sp. z o.o. w oparciu o składniki majątku przejęte od Spółki (związane z oddziałem) będzie kontynuować działalność marketingową oraz działalność związaną z prawami własności intelektualnej i działalnością na rzecz rozwoju marki w zakresie, w jakim działalności ta była wcześniej prowadzona przez Oddział Spółki. Natomiast Spółka, dla potrzeb prowadzonej działalności podstawowej, będzie miała zagwarantowaną możliwość dalszego korzystania z dotychczas posiadanych praw. W tym celu Spółka zawrze ze sp. z o.o. umowę licencyjną, na podstawie której Spółka będzie odpłatnie korzystała z praw. Opłata, którą Spółka będzie ponosić na rzecz sp. z o.o. z tytułu korzystania z praw zostanie ustalona na poziomie rynkowym. W przyszłości możliwe jest także, że do spółki z o.o. zostaną przekazane funkcje marketingowe (w szczególności funkcje związane z rozwojem marki, zarządzaniem marką i znakami towarowymi, itd.) z innych spółek grupy kapitałowej, do której należy Spółka.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy opisana w powyższym stanie faktycznym transakcja wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego (aportu) do sp. z o.o. w zamian za udziały sp. z o.o. nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Spółki na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT, w związku z faktem, że przedmiotem aportu Spółki do sp. z o.o. będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT...
Spółka stoi na stanowisku, iż opisana w stanie faktycznym transakcja wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego (aportu) do sp. z o.o. nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Spółki, w związku z faktem, że przedmiotem aportu Spółki do sp. z o.o. będzie zorganizowana części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.
Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uważa się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych zadań, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W świetle powyższego definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazana w art. 2 pkt 27e ustawy VAT jest zbieżna z definicją wprowadzoną w art. 4a pkt 4 ustawy PDOP.
Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest:
- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;
- zespół tych składników musi być wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
- zespół tych składników musi być wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
- zespół tych składników musi stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany autonomiczny zespół składników, powiązanych funkcjonalnie, a nie jako zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność danego jednego podmiotu. Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 marca 2008r. sygn. IP-PB3-423-524/07-02/MB wskazującej, że aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tu rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.
W ocenie Spółki pomiędzy składnikami majątkowymi, które mają zostać wniesione jako Oddział w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Sp. z o.o. istnieje wyraźny związek funkcjonalny. Oddział funkcjonuje w ramach struktury organizacyjnej Spółki w oparciu o przydzielone wyłącznie do niego składniki materialne i niematerialne. Składnikami tymi są przede wszystkim środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zapewniające zaplecze administracyjno - techniczne prowadzenia działalności, a także wydzieleni pracownicy. Zdaniem Spółki w opisanym stanie faktycznym zespół składników majątkowych składających się na Oddział nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te są wyodrębnione jako odrębna jednostka w ramach Spółki i tworzą pewną całość. Wyodrębnienie to jest także potwierdzone rejestracją Oddziału w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz rejestracją Oddziału jako odrębnego od Spółki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i płatnika składek zus.
Zespół składników przedsiębiorstwa (Oddział) przeznaczony do wniesienia do sp. z o.o. w formie wkładu niepieniężnego (aportu) służy prowadzeniu działalności gospodarczej jaką jest działalność marketingowa oraz działalność związana z prawami własności intelektualnej i działalności na rzecz rozwoju marki, która to działalność jest obecnie prowadzona niezależnie przez Oddział w ramach podmiotu prawnego Spółki. Po dokonaniu aportu ten sam zespół składników majątkowych będzie tworzył przedsiębiorstwo sp. z o.o. i będzie wystarczający do prowadzenia przez nią działalności w takim samym zakresie jak działalność Oddziału (sp. z o.o. będzie kontynuować działalność w zakresie działalności marketingowej oraz działalności związanej z prawami własności intelektualnej i działalności na rzecz rozwoju marki jedynie na podstawie wniesionych w ramach aportu składników majątku Oddziału oraz alokowanych w związku z aportem pracowników przypisanych do Oddziału).
W ocenie Wnioskodawcy o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutów, regulaminów, zarządzeń lub innych aktów o podobnym charakterze. Dlatego też w oparciu o powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego w ocenie Spółki, w przypadku zespołu składników majątkowych przypisanych do Oddziału należy je uznać za spełnione. Oddział Spółki będzie wyodrębniony organizacyjnie w ramach Spółki i będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Na dzień dokonania aportu Oddział będzie integralną częścią Spółki, która niezależnie od Spółki będzie samodzielnie realizowała zadania z zakresu działalności marketingowej oraz działalności związanej z prawami własności intelektualnej i działalności na rzecz rozwoju marki. Po wniesieniu Oddziału do sp. z o.o. zespół składników majątkowych, o którym mowa, będzie wykorzystywany do kontynuacji tej działalności. Z perspektywy oceny zdolności Oddziału do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo szczególnie istotne jest, że objęty w ramach aportu majątek Oddziału będzie wystarczający do prowadzenia tego rodzaju działalności. Oddział wyposażony będzie we wszystkie składniki majątkowe niezbędne do samodzielnego funkcjonowania. W ramach oddziału zatrudnione będą osoby niezbędne do prowadzenia działalności przez Oddział a po aporcie do rozpoczęcia działalności w tym samym zakresie przez sp. z o.o. Z chwilą wniesienia Oddziału do sp. z o.o. nastąpi przeniesienie umów o pracę tych osób do sp. z o.o. na podstawie art. 23¹ kodeksu pracy, a więc zostanie zachowania ciągłość zatrudnienia.
Biorąc pod uwagę powyższą argumentację Oddział będący przedmiotem aportu do sp. z o.o. będzie stanowił na dzień aportu zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Nadto zdaniem Spółki zbycie o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT jest pojęciem szerszym niż sprzedaż i obejmuje każde rozporządzenie przedmiotem skutkujące przeniesieniem własności tj. prawa do rozporządzania towarami i usługami jak właściciel. W szczególności pod pojęciem zbycie rozumie się także zamianę, darowiznę czy każdą inną czynność skutkującą przeniesieniem własności przedsiębiorstwa (w tym przeniesienie w formie wkładu niepieniężnego tj. aportu). Takie stanowisko zostało potwierdzone przez organy podatkowe np. w interpretacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ostrowie Wlkp. z dnia 15 lutego 2006r. sygn. PP/443-7/2006, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 grudnia 2008r. sygn. IPPP1/443-1956/08-2/BS oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 grudnia 2009 sygn. IPPP3/443-928/09-2/MPe.
W związku z powyższym w opinii Spółki wprawdzie wniesienie aportem Oddziału do sp. z o.o. będzie stanowiło transakcje zbycia na gruncie ustawy VAT, ale ponieważ przedmiotem aportu będzie Oddział spełniający definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy VAT, to przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
W związku z powyższym w ocenie Spółki aport Oddziału Spółki do sp. z o.o. nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Spółki na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT, w związku z faktem że przedmiotem aportu Spółki do sp. z o.o. będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Ponadto tut. Organ podatkowy informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych sprawa została rozpatrzona odrębnie (interpretacja indywidualna z dnia 19.04.2011r., znak IPPB5/423-169/11-3/DG).
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie