Interpretacja indywidualna z dnia 04.01.2012, sygn. ITPP2/443-1386/11/AW, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

opodatkowanie transakcji dostawy działek

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2011 r. (data wpływu 3 października 2011 r.), uzupełnionym w dniu 19 grudnia 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 19 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 17 czerwca 1994 r. otrzymał Pan w spadku po rodzicach gospodarstwo rolne niezabudowane o powierzchni 1,20 ha. Nieruchomość została podzielona na 9 działek o powierzchni 1.100 m². Z wydanego w dniu 2 stycznia 2006 r. wypisu z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej wynika, że działki oznaczone są symbolem R grunty orne. Dla przedmiotowych działek nie ma planu zagospodarowania przestrzennego. Uzyskał Pan decyzję w sprawie warunków zabudowy dla całej nieruchomości, gdyż pierwotnie zamierzał wykorzystać ją w całości w celu wybudowania 9 budynków w zabudowie bliźniaczej, jednakże wycofał się z tego zamiaru. Na jednej z działek o powierzchni 3.000 m². wybudował Pan budynek mieszkalny, który wykorzystuje na potrzeby osobiste, zaś pozostałe działki zamierza sprzedać. Prowadzi Pan działalność gospodarczą, jednakże ww. działki nigdy nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej ani rolniczej, jak również nie stanowiły majątku przedsiębiorstwa. Nie były też wynajmowane i wydzierżawiane. Nie planuje Pan dokonywać żadnych czynności związanych z przygotowaniem działek do sprzedaży. Dotychczas nie nabywał Pan nieruchomości, ani gruntów, a w związku z całkowitym załamaniem się rynku nieruchomości nie przewiduje zbycia innych nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działek, nabytych w drodze spadku, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek stanowiących majątek osobisty, otrzymanych w spadku, dokonywana poza zakresem wykonywanej działalności gospodarczej, nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Uzasadniając stanowisko podniósł, że kwestia sprzedaży działek z majątku prywatnego była przedmiotem oceny składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07. Nadmienił Pan, że w ocenie Sądu, sprzedaż działek przez osoby fizyczne, dokonana nawet kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej, dopóki nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej. Podkreślił Pan, że z treści ww. orzeczenia wynika m.in., iż działanie poza zakresem działalności gospodarczej ma miejsce w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest majątek prywatny (osobisty) danej osoby, ponieważ został on nabyty na jej potrzeby własne, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Towarami - w myśl postanowień art. 2 pkt 6 ww. ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazując w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. czynności podlegające opodatkowaniu ustawodawca odszedł od czysto cywilistycznego pojęcia dostawy towarów jako przeniesienia własności towaru. Definiując w art. 15 ust. 1 ww. ustawy pojęcie podatnika, uwzględnił definicję zawartą w art. 4 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE L 145 ze zm.) , który stanowi, że podatnik oznacza każdą osobę prowadzącą niezależnie od miejsca zamieszkania, działalność gospodarczą określoną w ustępie 2, bez względu na cel, czy rezultaty tej działalności. Ustęp 2 cyt. artykułu stanowił, że działalność gospodarcza, o której mowa w ustępie 1, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolniczą oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu.

Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

Jednocześnie w świetle powołanych regulacji dopuszczalne jest uznanie przez państwo członkowskie za podatnika osoby, która dokonała okazjonalnej dostawy terenów budowlanych, w warunkach wskazujących, że czynność ta nie była związana z zaspokajaniem potrzeb osobistych tej osoby.

Definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jest pojęciem szerszym od definicji zawartej w art. 4 ust. 2 Szóstej Dyrektywy, przewidując, iż w odniesieniu do wszystkich kategorii osób wymienionych w tym przepisie, z działalnością gospodarczą mamy do czynienia również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy, czego nie zawiera definicja zawarta w art. 4 ust. 2 Szóstej Dyrektywy. Stwierdzić jednakże należy, iż jest to formuła wykorzystująca możliwość stworzoną dla państw członkowskich w art. 4 ust. 3 Szóstej Dyrektywy (art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE), w myśl którego państwa członkowskie mogą uznać za podatnika jakąkolwiek osobę, która przeprowadza sporadycznie transakcje związane z działalnością wymienioną w ustępie 2, w szczególności dokonuje dostawy gruntów budowlanych.

W przedmiocie opodatkowania sprzedaży działek służących do działalności rolniczej, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego gminy pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, a nabytych jako grunty rolne, wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Udzielając odpowiedzi na postawione w tym temacie pytania prejudycjalne, Trybunał wskazał, iż czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej.

Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym podkreślił Trybunał.

W powyższej kwestii wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym przez Pana wyroku siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), orzekając, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. W ocenie NSA, ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z kolei w wyroku z dnia 27 października 2009 r. (sygn. akt I FSK 1043/08) Naczelny Sąd Administracyjny wyeksponował okoliczność, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż w 1994 r. otrzymał Pan w spadku po rodzicach gospodarstwo rolne niezabudowane o powierzchni 1,20 ha. Nieruchomość została podzielona na 9 działek o powierzchni 1.100 m2. Uzyskał Pan decyzję w sprawie warunków zabudowy dla całej nieruchomości, gdyż pierwotnie zamierzał wykorzystać ją w całości w celu wybudowania 9 budynków w zabudowie bliźniaczej, jednakże wycofał się z tego zamiaru. Na jednej z działek o powierzchni 3.000 m² wybudował Pan budynek mieszkalny, który wykorzystuje na potrzeby osobiste, zaś pozostałe działki zamierza sprzedać. Prowadzi Pan działalność gospodarczą, jednakże powyższe działki nigdy nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej ani rolniczej, jak również nie stanowiły majątku przedsiębiorstwa. Nie były też wynajmowane i wydzierżawiane. Dotychczas nie nabywał Pan nieruchomości ani gruntów, nie przewiduje też zbycia innych nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku okoliczności dotyczące podziału nieruchomości, wystąpienia o wydanie decyzji w sprawie warunków zabudowy w związku z planowanym wybudowaniem 9 budynków w zabudowie bliźniaczej i uzyskania takiej decyzji, wskazują na zamiar wykonywania czynności dostawy działek w sposób zawodowy i zorganizowany. Zatem Pana działania w tym zakresie należy określić jako działalność handlowca, są one bowiem czynione z zamiarem powtarzania (kontynuowania) i nadania stałego charakteru. Wobec tego trudno zgodzić się ze stanowiskiem, że zamierza Pan dokonać sprzedaży działek stanowiących majątek osobisty, gdyż prowadzone działania i planowaną dostawę należy uznać za wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 powołanej ustawy, a Pana, jako dokonującego tych czynności, za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 tego artykułu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 3 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy