Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Podatnika, o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w przypadku dzierżawy nieruchomości w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT

stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego

Uzasadnienie

Podatnik w grudniu 1995r. zawarł z kontrahentem umowę dzierżawy nieruchomości oraz budowy i eksploatacji terminalu do przeładunku oraz dystrybucji w imporcie i eksporcie oraz przetwarzaniu towarów rolnych. Umowa została zawarta w formie aktu notarialnego. Na dzierżawionym gruncie kontrahent miał wybudować i eksploatować terminal do przeładunku i dystrybucji towarów rolnych wraz z koniecznymi do tego konstrukcjami i urządzeniami, jak np. bocznica kolejowa i drogi dojazdowe. Kontrahent rozpoczął inwestycję lecz jej nie zakończył i przerwał realizację umowy. Kontrahent nie tylko nie realizował umowy, czym uniemożliwił Podatnikowi realizację zadań, do jakich Podatnik jest z mocy prawa zobligowany, ale także nie regulował należności z tytułu dzierżawy nieruchomości wynikających z tej umowy. Podatnik na podstawie informacji wynikających z korespondencji z kontrahentem uznał, że nie istnieją żadne realne podstawy aby kontrahent wykonał swoje zobowiązania wynikające z zawartej umowy i na tej podstawie Podatnik rozpoczął procedurę rozwiązania umowy. Podatnik oświadczył w piśmie z dnia 2 stycznia 2003r., że umowę z kontrahentem z dniem 4 grudnia 2002r. uważa za rozwiązaną. Od dnia wskazanego w oświadczeniu Podatnik nie obciążał kontrahenta za dzierżawę, a ponieważ kontrahent nie opuścił i nie przekazał nieruchomości Podatnik wystąpił do Sądu Arbitrażowego o odszkodowanie za bezumowne korzystanie z nieruchomości, zaś w dniach od 31 stycznia do 3 lutego 2005r. Podatnik podjął działania, w wyniku których zajął grunty stanowiące przedmiot dzierżawy wraz ze znajdującymi się na nich obiektami i nakładami poczynionymi przez kontrahenta.

W wyroku wydanym w listopadzie 2005r. Sąd Arbitrażowy nie zgodził się ze stwierdzeniem Podatnika, że umowa uległa rozwiązaniu i uznał, że trwa ona nadal. Za okres od dnia 4 grudnia 2002r. do dnia 31 grudnia 2004r. Sąd Arbitrażowy zasądził na rzecz Podatnika kwotę należnego od kontrahenta czynszu dzierżawnego.

Podatnik zwraca się z zapytaniem czy momentem powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług dzierżawy jest termin płatności wynikający z faktury wystawionej w dacie doręczenia powyższego wyroku Sądu Arbitrażowego.

Zdaniem Podatnika w analizowanej sprawie obowiązek podatkowy powstanie w dniu upływu terminu płatności określonego na fakturze tj. zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT. W fakturze wystawionej za okres dzierżawy od 4 grudnia 2002r. do dnia 31 grudnia 2004r. Podatnik ustalił jako termin płatności dzień 30 grudnia 2005r. W opinii Podatnika właśnie w tym dniu powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Ponadto w dniu 16 grudnia 2005r. a więc w dniu doręczenia wyroku, Podatnik wystawił także fakturę za okres od 1 stycznia 2005r. do 3 lutego 2005r. ustalając termin płatności na dzień 30 grudnia 2005r.

Zdaniem Podatnika obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług udokumentowanych tą fakturą powstanie także w dniu wskazanym w fakturze tj. 30 grudnia 2005r.

Po przeanalizowaniu wniosku Podatnika, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa tut. Organ podatkowy stwierdza, co następuje:

Zgodnie z postanowieniami art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie usług zostało zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Podatnik zawarł z kontrahentem umowę dzierżawy nieruchomości oraz budowy i eksploatacji terminalu do przeładunku oraz dystrybucji w imporcie i eksporcie oraz przetwarzaniu towarów rolnych, a zatem świadczy on usługę, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 693 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Natomiast do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie (art. 694 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do treści art. 660 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym umowa najmu nieruchomości lub pomieszczenia na czas dłuższy niż rok powinna być zawarta na piśmie, przedmiotowa umowa została zawarta w formie aktu notarialnego.

Najemca zobowiązany jest uiszczać czynsz w terminie umówionym (art. 669 Kodeksu cywilnego). W przedmiotowej umowie określono, że czynsz dzierżawny będzie płatny miesięcznie, nie później niż do 10 dnia kolejnego miesiąca kalendarzowego za poprzedni miesiąc.

Jednakże kontrahent nie regulował należności z tytułu dzierżawy nieruchomości wynikających z tej umowy oraz przerwał realizację umowy. Zgodnie z art. 672 Kodeksu cywilnego jeżeli najemca dopuszcza się zwłoki z zapłatą czynszu co najmniej za dwa pełne okresy płatności (w umowie Strony określiły ten termin jako sześć kolejnych miesięcy), wynajmujący może najem wypowiedzieć bez zachowania terminów wypowiedzenia. Strona powinna złożyć oświadczenie o wypowiedzeniu umowy albo o jej rozwiązaniu.

Z tego względu Podatnik w piśmie z dnia 2 stycznia 2003r. oświadczył, że umowę dzierżawy z kontrahentem uważa za rozwiązaną z dniem 4 grudnia 2002r. oraz wystąpił do Sądu Arbitrażowego o odszkodowanie za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

Jednakże w wyroku wydanym w listopadzie 2005r. Sąd Arbitrażowy stwierdził, że umowa nie została skutecznie rozwiązana i nadal wiąże strony.

Z treści zawartej umowy wynika bowiem, iż podstawową przesłanką do jednostronnego rozwiązania umowy jest niepłacenie czynszu przez sześć kolejnych miesięcy, zaś wystąpienie tej przesłanki upoważnia Wydzierżawiającego do przesłania Dzierżawcy listem poleconym wezwania do zapłaty. Jednakże, jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, wezwanie o zapłatę z dnia 2 października 2003r. nie mogło odnieść skutku jako czynność konieczna dla skutecznego rozwiązania umowy dzierżawy przed terminem, bowiem zostało wystosowane przedwcześnie. Ponadto pismo to nie mogło odnieść skutku prawnego, gdyż nie jest oświadczeniem woli o rozwiązaniu umowy jednostronnie przed okresem, na który została zawarta, ale jedynie błędnym oświadczeniem wiedzy zawierającym twierdzenie, iż "umowa została rozwiązana".

Dodatkowo należy zwrócić uwagę, iż strony zastrzegły formę aktu notarialnego dla oświadczeń woli o odstąpieniu od umowy i to pod rygorem nieważności oświadczenia złożonego w innej formie.

Mając na uwadze powyższe przesłanki, Sąd Arbitrażowy w wyroku z dnia 7 listopada 2005r. nie zgodził się ze stwierdzeniem Podatnika, że umowa uległa rozwiązaniu i uznał, że trwa ona nadal.

Natomiast Podatnik dopiero w dniu 16 grudnia 2005r. tj. w dniu doręczenia wyroku wystawił fakturę za okres od 4 grudnia 2002r. do dnia 31 grudnia 2004r. oraz za okres od 1 stycznia 2005r. do 3 lutego 2005r., ustalając termin płatności (w obu fakturach) na dzień 30 grudnia 2005r.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Natomiast na podstawie delegacji ustawowej zawartej m.in. w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz. 798) - zwanego dalej rozporządzeniem, w którym określono szczegółowe zasady wystawiania faktur oraz faktur korygujących.

I tak, zgodnie z ogólną zasadą zawartą w § 13 ust. 1 cyt. rozporządzenia fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14 i §15.

Natomiast § 15 ust. 1 cyt. rozporządzenia stanowi, iż w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10 i ust. 13 pkt 1-5 i 7-11 ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

A zatem powyższy przepis będzie miał zastosowanie w odniesieniu do usługi dzierżawy, świadczonej przez Podatnika.

Jednakże, jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Podatnik od dnia 4 grudnia 2002r. (uważając umowę za rozwiązaną) nie obciążał kontrahenta za dzierżawę tzn. nie wystawiał też faktur VAT.

Skoro zatem przedmiotowa umowa nie została skutecznie rozwiązana i nadal wiąże strony, to przy ustaleniu momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu usług dzierżawy (mimo, iż Podatnik nie wystawiał faktur VAT w obowiązujących na podstawie powyższych przepisów terminach) należy przyjąć termin płatności określony w umowie.

Natomiast faktury wystawione przez Podatnika w dniu 16 grudnia 2005r. tj. w dniu doręczenia wyroku (za okres od 4 grudnia 2002r. do dnia 31 grudnia 2004r. oraz za okres od 1 stycznia 2005r. do 3 lutego 2005r., w których ustalono termin płatności na dzień 30 grudnia 2005r.) nie mogą modyfikować postanowień zawartej umowy, która przez cały ten okres obowiązywała. Faktura winna bowiem odzwierciedlać stan faktyczny tj. potwierdzać warunki zawarte w umowie.

W przedmiotowej umowie określono bowiem, że czynsz dzierżawny będzie płatny miesięcznie, nie później niż do 10 dnia kolejnego miesiąca kalendarzowego za poprzedni miesiąc, a zatem w tym właśnie momencie powstaje (w całym okresie obowiązywania przedmiotowej umowy) obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych przez podatnika usług na zasadach określonych w przepisach obowiązujących na dany moment rozliczeniowy.

Tut. Organ jednocześnie zaznacza, iż dokonując interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiotowej sprawie nie dokonywał oceny załączonej przez Podatnika do wniosku umowy.

Końcowo tut. Organ informuje, iż w pozostałym zakresie (dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych) wniosek zostanie załatwiony odrębnym postanowieniem.