Interpretacja indywidualna z dnia 29.08.2017, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.273.2017.2.SM, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Dostawę przedmiotowej działki należy opodatkować stawką VAT w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2017 r. (data wpływu 26 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy przedmiotem zbycia będzie grunt wraz z budynkami czy wyłącznie sam grunt i ustalenia stawki podatku VAT dla przedmiotowej czynności jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy przedmiotem zbycia będzie grunt wraz z budynkami czy wyłącznie sam grunt i ustalenia stawki podatku VAT dla przedmiotowej czynności.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 sierpnia 2017 r. poprzez wskazanie przedmiotu wniosku oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym zarejestrowanym od 2008 roku podatnikiem VAT w zakresie umów cywilnoprawnych. Gmina przeznaczyła do sprzedaży w drodze przetargu nieruchomość gruntową, oznaczoną w ewidencji gruntów jako użytek B tereny mieszkaniowe. Powyższą nieruchomość Gmina nabyła z dniem 27 maja 1990 roku, na mocy decyzji Wojewody .. z dnia 3 lutego 2005 roku, stwierdzającej nabycie z mocy prawa nieodpłatnie własności nieruchomości obejmującej m.in. obszar działki, na której znajduje się sklep. Opisana nieruchomość jest zabudowana wolnostojącym budynkiem usługowym (sklep spożywczy w którym osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą) oraz budynkiem gospodarczym wykonanym z betonowych elementów prefabrykowanych.

W aktach sprawy znajduje się umowa sprzedaży, sporządzona w formie Aktu notarialnego Rep. A nr . z dnia 16.11.1998 r., w której sprzedający oświadcza, iż nabył w dniu 27 czerwca 1996 r. od Gminnej Spółdzielni , jednoizbowy kiosk z dykty użytkowany jako sklepik, ponadto kupił urządzenia w tym kiosku: lodówkę, regały, bufet, wagę. Kiosk, o którym mowa znajdował się na gruncie niestanowiącym własności ówczesnej spółdzielni. Dodatkowo sprzedający do aktu okazał fakturę VAT z dnia 27 czerwca 1996 roku wydaną przez Zarząd Gminnej Spółdzielni ., z której wynikało, iż powyższy majątek kupił od spółdzielni za cenę w kwocie dwa tysiące siedemset złotych, ponadto sprzedająca spółdzielnia pobrała od niego podatek VAT. Sprzedający w § 2 tegoż aktu oświadczył, że powyższe roszczenia do naniesień na cudzym gruncie oraz powyższe ruchomości sprzedaje kupującym za cenę w kwocie 2700,00 zł (dwa tysiące siedemset złotych 00/100) Ponadto w § 4 aktu dopisano, iż przedmiotowy kiosk użytkowany jako sklepik oraz znajdujące się na nim ruchomości są w posiadaniu kupujących. Od kupujących nie pobrano podatku VAT na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o tym podatku. Na mocy powołanego aktu notarialnego należy uznać, że naniesienia budowlane stanowią nakłady osoby prywatnej, której przysługuje roszczenie wobec właściciela nieruchomości o zwrot nakładów poczynionych na nieruchomości.

Pismem z dnia 8 sierpnia 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

Na pytanie organu o treści: Proszę wskazać numer geodezyjny działki/działek, które wchodzą w skład nieruchomości, objętej zakresem pytania oznaczonego nr 1 we wniosku ORD-IN₍₈₎. Wnioskodawca wskazał: Działka nr 115/2 obręb ...

Na pytanie organu, o treści: Czy istnieje jakikolwiek związek pomiędzy sklepem spożywczym (budynkiem usługowym), a jednoizbowym kioskiem z dykty, opisanym we wniosku? Jeżeli tak, to proszę opisać jaki., podano: Jednoizbowy kiosk z dykty (opisany w akcie notarialnym umowa sprzedaży sporządzonym w dniu 16.11.1998 r.) to obecnie sklep spożywczy (budynek usługowy).

Ponadto wskazano, iż: Budynek gospodarczy stanowi jedną bryłę z obecnym sklepem spożywczym (kioskiem z dykty).

W latach siedemdziesiątych został wybudowany przez . sklep spożywczy na gruncie niestanowiącym jej własności odpowiadający obecnie działce 115/2 w ...

W dniu 27 czerwca 1996 r. fakturą VAT osoba prywatna nabyła od Gminnej Spółdzielni sklep. W akcie z dnia 16.11.1998 r. (już wtedy jako sprzedający kolejnej osobie prywatnej) oświadcza, że dnia 27 czerwca 1996 r. kupił od Gminnej Spółdzielni . kiosk z dykty jednoizbowy 20 m kw., użytkowany jako sklepik, ponadto kupił urządzenia w tym kiosku: lodówkę, regały, bufet. wagę. Dodatkowo do aktu okazano fakturę VAT z dnia 27 czerwca 1996 r. wydaną przez Zarząd Gminnej Spółdzielni ., z której wynikało, że powyższy majątek kupił od spółdzielni za cenę w kwocie dwa tysiące siedemset złotych, ponadto sprzedająca spółdzielnia pobrała od niego podatek VAT.

Aktem notarialnym umowa sprzedaży sporządzonym w dniu 16.11.1998 r., występujący jako sprzedawca (osoba prywatna, która wcześniej nabyła sklep od spółdzielni) sprzedaje zakupiony od spółdzielni majątek oraz roszczenia do naniesień na cudzym gruncie kolejnej osobie.

Gmina . Decyzją Wojewody .. z dnia 3 lutego 2005 r. wydaną na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 32, poz. 191, z późn. zm.) w związku z art. 7 ust. 1 tej ustawy nabyła z dniem 27 maja 1990 r. z mocy prawa nieodpłatnie własność nieruchomości położonej w obrębie gm. . m.in. dz. 115.

Decyzją Wójta Gminy . z dnia 22.12.2014 r. podzielono działkę nr 115 położoną .... na dwie działki nr 115/1 i 115/2 w celu wydzielenia działki, na której zlokalizowany jest budynek sklepu.

Obecnie Gmina .. w przetargu zamierza sprzedać zabudowaną działkę 115/2.

Właścicielem nakładów poniesionych na wybudowanie/wytworzenie zarówno budynku usługowego jak i budynku gospodarczego jest najprawdopodobniej następca prawny spółdzielni czyli osoba prywatna, która obecnie jest w posiadaniu sklepu i prowadzi w nim działalność gospodarczą, gdyż Gmina nie ponosiła nakładów na wybudowanie/wytworzenie budynków.

Na pytanie organu o treści: Czy Gmina kiedykolwiek była w posiadaniu ekonomicznym budynku usługowego (sklepu spożywczego) i budynku gospodarczego?, Wnioskodawca wskazał, że: Nie.

Na pytanie organu o treści: Czy nieruchomość, objęta zakresem pytania nr 1 we wniosku ORD-IN₍₈₎, była/jest przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze? Jeśli tak, to należy wskazać czy ww. czynności miały/mają charakter odpłatny czy nieodpłatny?, podano: Nie. Gmina nie zawierała żadnych umów najmu ani dzierżawy na budynek oraz grunt.

Na pytanie organu o treści: Czy przed sprzedażą nieruchomości, objętej zakresem pytania nr 1 we wniosku ORD-IN₍₈₎, pomiędzy Wnioskodawcą a dotychczasowym właścicielem naniesień znajdujących się na przedmiotowej nieruchomości, nastąpi rozliczenie nakładów poniesionych przez dotychczasowego właściciela naniesień?, wskazano, że: Przed sprzedażą nie nastąpi rozliczenie nakładów.

Na pytanie organu o treści: Do jakich celów Wnioskodawca wykorzystywał/wykorzystuje nieruchomość, objętą zakresem pytania nr 1 wniosku ORD-IN₍₈₎?, Wnioskodawca podał: Gmina . nie korzysta z działki ani budynku są one w posiadaniu posiadacza sklepu.

Na pytanie organu o treści: Czy ww. nieruchomość była/jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?, odpowiedziano, że: Nie była wykorzystywana bo była w posiadaniu osoby prywatnej.

Nadto wskazano, że ww. nieruchomość Gmina nabyła w drodze komunalizacji, w związku z tym Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów o podatku od towarów i usług powyższą sprzedaż należałoby uznać jako zbycie nieruchomości zabudowanej (dostawa gruntu Gminy i wzniesionych na nim budynków będących własnością osoby prywatnej) i transakcja w całości będzie opodatkowana według stawki VAT, którą należy zastosować przy dostawie budynków, czy cenę uzyskaną w przetargu należy rozgraniczyć i wartość gruntu netto opodatkować stawką 23 %?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 29a ust. 1 podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy podatnik w ramach jednej transakcji dokonuje dostawy dwóch różnych towarów budynku oraz gruntu, z którym budynek ten jest nierozerwalnie związany.

Zdaniem Gminy powyższy przepis nie ma jednak zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż ze strony Wnioskodawcy, na gruncie prawa podatkowego nastąpi sprzedaż wyłącznie gruntów, a nie budynku wraz z gruntami, gdyż Gmina jest właścicielem wyłącznie gruntów, natomiast budynek posadowiony na ww. działce stanowi odrębną ekonomiczną własność posiadacza i w istocie nie stanowi on przedmiotu dostawy. Przedmiotowy budynek znajdujący się na działce nigdy nie był w ekonomicznym posiadaniu Gminy. Skoro bowiem posiadacz nabył nakłady położone na nieruchomości od Gminnej Spółdzielni . i uczynił to ze środków własnych, to w przedmiotowej sprawie nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest kiosk wraz z urządzeniami, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, gdyż od momentu nabycia nakładów posiadacz władał (dysponował) tym budynkiem jak właściciel.

Zatem, skoro podstawa opodatkowania (obrót) obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy, uznać należy, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w przedmiotowej sprawie winna być kwota należna z tytułu sprzedaży gruntów, z pominięciem wydatków poniesionych przez posiadacza ze środków własnych na nabycie i modernizację budynku.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Skoro zatem art. 7 ust. 1 ustawy mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządza rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja zbycia nieruchomości w części obejmującej budynek nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca uważa, iż przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie grunt, opodatkowany stawką podatku w wysokości 23 %.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Zawartego w przytoczonym przepisie wyrażenia przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie dostawa towarów, akcentuje własność ekonomiczną funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że wyrażenie dostawa towarów w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce (pkt 2).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie będzie dokonywał planowanej dostawy w reżimie publicznoprawnym (nie będzie działał jako organ władzy publicznej), bowiem czynność ta będzie miała charakter cywilnoprawny. W konsekwencji w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie będzie mógł korzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Zatem zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, w związku z planowaną dostawą Wnioskodawcę należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r., dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości, jak i ruchomości przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jednym z warunków zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) towarów, będących przedmiotem dostawy.

Kolejnym warunkiem zastosowania zwolnienia z podatku VAT jest konieczność wykorzystywania towarów, będących przedmiotem dostawy przez podatnika, wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT. Oznacza to, że towary te muszą zostać wykorzystane choć jeden raz na cele takiej działalności. W konsekwencji z tego zwolnienia nie może skorzystać dostawa towarów handlowych oraz takich towarów, które nigdy nie zostały wykorzystane, choć zostały zakupione w takim celu. Warunek wykorzystania wyłącznie na cele działalności zwolnionej oznacza, że od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie takiej działalności, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że: Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, iż przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, iż nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji () art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26).

W art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L Nr 145, str. 1) wskazano, że nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: dostawy towarów przeznaczonych w całości dla działalności, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 28 ust. 3 lit. b), jeśli dla tych towarów nie przedsięwzięte zostały odliczenia podatkowe, jak również dla towarów, od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 szóstej Dyrektywy przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

TSUE w podanym wyżej wyroku orzekł, że art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej Dyrektywą Rady 94/5/WE z dnia 14 lutego 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na cele swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowanie wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać w drodze przetargu grunt stanowiący działkę o nr 115/2. Na przedmiotowej działce znajdują się budynek usługowy sklep oraz budynek gospodarczy, stanowiące jedną bryłę, które są własnością osoby prywatnej. Gmina nie poniosła nakładów na wybudowanie/wytworzenie ww. budynków.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Według art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji gdy budynki posadowione na przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie stanowią własności Wnioskodawcy (zbywcy) w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem sprzedaży będzie tylko sam grunt.

Rozważając skutki podatkowe transakcji sprzedaży nieruchomości, należy stwierdzić, że z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę nieruchomości formalnie przejdzie prawo własności budynku usługowego sklepu i budynku gospodarczego z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek. Tym samym, nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona jego dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Wnioskodawca nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania budynkiem jak właściciel). Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, przedmiotem planowanej przez Gminę transakcji dostawy przedmiotowej nieruchomości będzie wyłącznie grunt.

W analizowanym przypadku na gruncie znajduje się budynek usługowy sklep oraz budynek gospodarczy, zatem przedmiotem dostawy będzie grunt zabudowany.

W związku z powyższym, dostawa przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wobec tego, należy przeanalizować warunki do zastosowania w przedmiotowej sprawie zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy co ma miejsce w przedmiotowej sprawie.

Jak wynika z wniosku, Gmina Decyzją Wojewody . z dnia 3 lutego 2005 r. wydaną na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 32, poz. 191, z późn. zm.) w związku z art. 7 ust. 1 tej ustawy nabyła z dniem 27 maja 1990 r. z mocy prawa nieodpłatnie własność nieruchomości położonej w obrębie . gm. . m.in. dz. 115. Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że ww. nieruchomość nabył w drodze komunalizacji, w związku z tym, nie przysługiwało Zainteresowanemu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie uwzględniając wyżej powołane orzeczenie TSUE nie został spełniony warunek dotyczący braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości przez Wnioskodawcę. Wskazać należy, że podatek od towarów i usług został wprowadzony ustawą z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Zatem w momencie nabycia przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawcę nie występował podatek od towarów i usług. Tym samym w takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub, że takie prawo jemu nie przysługiwało, ponieważ z uwagi na brak danego podatku dostawa nie mogła być nim obciążona. Zauważyć należy, że nie można uznać, iż skoro danego podatku w momencie nabycia nieruchomości nie było to Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do jego odliczenia.

Mając na uwadze powyższe w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostaną spełnione warunki przedstawione w tym przepisie. Nie można bowiem uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w momencie nabycia nieruchomości z dniem 27 maja 1990 r., skoro dostawa nie mogła być objęta tym podatkiem, gdyż w tym okresie podatek VAT nie występował. Ponadto z okoliczności sprawy nie wynika, że ww. nieruchomość gruntowa jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że przedmiotem planowanej przez Gminę sprzedaży nieruchomości, objętej postawionym we wniosku pytaniem, będzie wyłącznie grunt, stanowiący działkę nr 115/2 opodatkowany podstawową stawką podatku, w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie grunt, opodatkowany stawką podatku w wysokości 23 %, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej