Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 11.04.2005, sygn. ZD-G/443-2/05, Urząd Skarbowy w Wolsztynie

Temat interpretacji

W dn. 14.01.2005r. do Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek Spółki w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Podatnik stwierdził w swym piśmie, że jego działalność opiera się w dużej mierze na tzw. transakcjach z odroczonym terminem płatności. W związku z tym, przy dużych lub cyklicznych transakcjach, podpisuje się umowy handlowe, w których jest ściśle określony termin płatności za otrzymane dostawy. W praktyce dokonanie dostawy towarów, czyli otrzymanie go przez nabywcę oznacza możliwość dalszej ich odsprzedaży, czyli rozporządzenia towarem jak właściciel, mimo, iż nie dokonano za niego płatności.

Zdaniem Podatnika brak prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel, opisany w art. 86 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczy tylko sytuacji, kiedy towar nie został jeszcze dostarczony nabywcy, a wystawiona jest faktura (w praktyce nazywa się to "towarem w drodze"), a klauzula umieszczona na fakturze: "towar jest własnością dostawcy do momentu zapłaty" oraz brak zapłaty za dostarczony towar w dniu wystawienia faktury nie wpływa na prawo odliczenia podatku VAT, naliczonego z tej faktury, tym bardziej, że (o ile podatnik nie rozlicza się metodą kasową), jeżeli towar jest przeznaczony do dalszej odsprzedaży i zostanie wyfakturowany, sprzedający odprowadzi od tej transakcji podatek VAT naliczony. W takiej sytuacji zostałoby naruszone podstawowe prawo podatnika do odliczenia podatku VAT, dotyczącego sprzedaży opodatkowanej.

Przepisy ustawy z dn. 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r., Nr 54, poz. 535, ze zm.) w art. 86 ust. 1 zapewniają podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w związku z nabyciem towarów i usług w zakresie, w jakim są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, o którym mowa, może zostać przez podatnika zrealizowane w ściśle określonym terminie.

Stanowi o tym treść art. 86 ust. 10 ww. ustawy, zgodnie z którym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje:

1. w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18;2. w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 - w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy odpowiednio od importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca;3. w przypadku nabycia towarów i usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy - w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności;4. w przypadku dokonania spisu z natury określonego w art. 113 ust. 5 i 7 - nie później niż w rozliczeniu za okres, w którym dokonano tego spisu;5. w przypadku stosowania w imporcie towarów procedury uproszczonej, polegającej na wpisie do rejestru zgodnie z przepisami celnymi - za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokonał wpisu do rejestru; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w tym rejestrze.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w wyżej określonych terminach, to zgodnie z ust. 11 art. 86 ww. ustawy może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

W świetle powyższych unormowań terminem do dokonania "odliczenia" jest okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał fakturę lub następny okres rozliczeniowy.

Przepis art. 86 ust. 12 ww. ustawy, na który Spółka powołała się w swoim piśmie stanowi, że w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a) lub lit. c), przed nabyciem prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, z wyłączeniem przypadków, gdy faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzenia towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Zatem przepis art. 86 ust. 12, poza wskazanymi wyłączeniami, uzależnia prawo odliczenia podatku naliczonego od otrzymania faktury oraz od nabycia przez nabywcę dostawy prawa do rozporządzenia towarem lub w przypadku usługobiorcy, do wykonania usługi przez usługodawcę.

Ustawodawca nie zdefiniował zwrotu "chwila nabycia prawa do rozporządzenia towarem". Pojęcie "przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" w ujęciu art. 7 ust. 1 należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów czy ich obciążenia, lecz także korzystania z nabytych towarów. Przeniesieniu takiego prawa przez dostawcę towarzyszy jego nabycie przez nabywcę, przy czym nabycie prawa do rozporządzenia towarem nie może być utożsamiane z uzyskaniem władztwa fizycznego nad towarem, gdyż nie jest ono konieczne do rozporządzania towarem jak właściciel. Przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ramach dostawy wiąże się z czynnością wydania towaru, jako zdarzenia, które rodzi powstanie obowiązku podatkowego u dostawcy, podobnie jak wykonanie usługi u usługodawcy. Zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego u nabywcy (usługobiorcy) nie może powstać przed zaistnieniem obowiązku podatkowego u dostawcy (usługodawcy).

Podatnik otrzymując towar, który zużywa lub odsprzedaje, uzyskuje jednocześnie władztwo fizyczne nad danym towarem, jak również mozliwość rozporządzania nim jak właściciel. Natomiast zawarta na fakturze, dokumentującej dostawę, kaluzula "towar jest własnością dostawcy do momentu zapłaty" oraz kwestia zapłaty należności z odroczonym terminem płatności, nie ma wpływu na rozliczenie podatku od towarów i usług.