Temat interpretacji

Stan faktyczny przedstawiony przez Spółkę:

Spółka rozważa możliwość zawarcia umowy cash poolingu w Polsce, w ramach której pełniłaby ona jednocześnie rolę organizatora i pool leadera, a uczestnikami umowy byłyby wyłącznie podmioty krajowe, powiązane ze Spółką.

Umowa cash poolingu stanowi formę zarządzania finansami stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej (holdingu) lub podmioty powiązane ekonomicznie w inny sposób. Istotą tej umowy jest koncentrowanie środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych podmiotów (rachunki uczestników) na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Jako podstawowy walor cash poolingu należy wskazać możliwość koncentracji środków kilku podmiotów oraz kompensowania przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki takiej konstrukcji następuje minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy (poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy), przy jednoczesnej optymalizacji globalnej pozycji finansowej. Należy wskazać na dwie podstawowe konstrukcje, jakie może przyjąć umowa cash poolingu, a mianowicie:

1. Zero-balancing cash pooling, w którym dokonywany jest fizyczny transfer środków pomiędzy rachunkami uczestników (ewentualnie specjalnie wyodrębnionymi subkontami) i rachunkiem głównym grupy. Nadwyżki (tj. salda dodatnie) są przekazywane na rachunek główny, natomiast deficyt (tj. salda ujemne) na rachunkach uczestników są pokrywane z rachunku głównego.
2. Notional cash pooling, który dokonywany jest bez fizycznego transferu środków - fundusze są przekazywane wyłącznie "na papierze". Salda podlegające potrąceniu fizycznie są pozostawiane na własnych rachunkach uczestników systemu, zaś odsetki naliczane są od kwoty netto zgromadzonych sald.

Niezależnie od powyższego podziału, w ramach umowy cash poolingu wyznaczony zostaje podmiot, który niejako odpowiada i zarządza wspólnym rachunkiem, na którym gromadzone są nadwyżki (pool leader).

Polskie przepisy podatkowe nie regulują zasad opodatkowania umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana, umowa cash poolingu, porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu umowy nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników umowy cash poolingu. Jedyną zidentyfikowaną stroną jest pool leader, który świadczy zróżnicowane usługi finansowe.

W opisie stanu faktycznego podatnik powołuje opinię Głównego Urzędu Statystycznego w Warszawie, który sklasyfikował usługi wykonywane w ramach porozumień o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową przez grupę spółek w grupowaniu PKWiU 65.23.10-00.00 jako Usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej nie sklasyfikowane".

Wobec powyżej przedstawionego stanu faktycznego Spółka wnosi o informacje w zakresie:

1. stawki podatkowej, jaką opodatkowane są usługi świadczone w ramach umowy cash pooling, w której jest ona pool leaderem, tj. administruje środkami znajdującymi się na wspólnym rachunku, należącym do pool leadera tj. czy stanowią one usługi pośrednictwa finansowego i korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r.;
2. momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych przez Spółkę usług;
3. podstawy opodatkowania podatkiem VAT dla tych usług, przy czym kwotą należną z tytułu świadczenia usług zarządzania wspólnym rachunkiem będzie stała kwota (prowizja) związana z administrowaniem rachunkiem oraz kwoty odsetek pobierane w przypadku pokrycia sald debetowych spółek uczestniczek.

Zdaniem Spółki transakcje dokonywane w ramach systemu cash pooling należy rozpatrywać jednostronnie w relacji pool leader-uczestnik porozumienia. Oznacza to, iż w sytuacji, gdy jeden z uczestników umowy wykaże niedobór (saldo ujemne), który następnie zostanie pokryty z rachunku głównego za pośrednictwem Spółki, wówczas za świadczącego usługę należy uznać właśnie Spółkę. W takim przypadku dokonana przez Spółkę czynność powinna zostać jako usługa pośrednictwa finansowego zwolniona z opodatkowania VAT. Środki pieniężne pochodzić będą od innych podmiotów uczestniczących w porozumieniu, u których wystąpi nadwyżka środków pieniężnych (saldo dodatnie). W takiej sytuacji należy przyjąć, iż podmiot, z rachunku którego przekazana zostanie nadwyżka środków pieniężnych również świadczyć będą usługę pośrednictwa finansowego zwolnioną z opodatkowania VAT. Nabywcą tej usługi będzie Spółka (pool leader).

Obowiązek podatkowy w powyższej sytuacji powstawał będzie z momentem wykonania usługi, za który należy uznać w każdym przypadku wymagalność należnych odsetek, a jeżeli wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, z chwilą wystawienia faktury, w tym faktury za częściowe wykonanie usługi, nie później niż w 7. dniu licząc od dnia wykonania usługi. W przypadku, gdy zgodnie z umową cash poolingu odsetki spłacane są np: co miesiąc, lub też co kwartał, wówczas w każdym z tych okresów rozliczeniowych powstawać będzie obowiązek podatkowy w odniesieniu do kwoty odsetek wskazanej w otrzymanym rozliczeniu. Za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie, tj. w danym miesiącu.

Podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwotą należną z tytułu udzielonych pożyczek, a tym samym obrotem, a zatem i podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług mogą być tylko uiszczone (zapłacone) odsetki oraz odsetki wprawdzie nie uiszczone, lecz których termin zapłaty minął.

Poza powyższym stoimy również na stanowisku, iż świadczona przez Spółkę, będącą pool leaderem, usługa zarządzania całym systemem rozliczeń w ramach umowy cash poolingu również zaliczać będzie się do usług pośrednictwa zwolnionych z VAT. Z uwagi na fakt, iż usługa ta ma charakter ciągły, za moment jej wykonania przyjąć należy termin określony w umowie, przykładowo faktura może być wystawiana na koniec każdego miesiąca.

Z uwagi na okoliczność, że usługa finansowa jest zwolniona z podatku VAT, Spółce nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego od towarów i usług nabywanych przez nią w związku ze świadczoną usługą. Zgodnie bowiem z art. 90 ust. 1 z dnia 11 marca 2004 r. w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Proporcję należy obliczyć według zasad określonych w art. 90 przywołanej ustawy. Ustala się ją jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.). Jednocześnie, jak stanowi ust. 5 omawianego przepisu, do obrotu nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są wykonywane sporadycznie. W analizowanym stanie faktycznym należy przyjąć, iż usługi świadczone w ramach umowy cash poolingu nie będą miały takiego charakteru, w związku z powyższym kwoty odsetek otrzymywanych winny zostać uwzględnione przy obliczaniu współczynnika proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego Naczelnik Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej informuje:

Ad. 1

Wobec powołania w opisie stanu faktycznego opinii Głównego Urzędu Statystycznego w Warszawie, który sklasyfikował usługi wykonywane w ramach porozumień o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową przez grupę spółek pod kodem PKWiU 65.23.10-00.00 jako Usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej nie sklasyfikowane" dla określenia stawki podatkowej zastosowanie znajdzie regulacja art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (publ. Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą VAT, na podstawie którego zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, tj. m.in. usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

1. działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2. usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3. usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4. usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20,-00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5. usług ściągania długów oraz faktoringu,
6. usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
7. usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
8. transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9. transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

W związku z powyższym wszystkie usługi świadczone w ramach umowy cash pool świadczone przez Spółkę będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze fakt, że wykonywane przez podatnika usługi korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, a w myśl generalnej zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakupy związane z tymi czynnościami.

Reasumując stanowisko Spółki dotyczące stawki podatku właściwej dla usług pośrednictwa finansowego jak i braku możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku ze świadczeniem usług zwolnionych z VAT jest prawidłowe.

Ad 2

W przypadku świadczenia usług pośrednictwa finansowego dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego stosuje się zasady ogólne, wynikające z regulacji art. 19 ust. 1 ustawy VAT, w myśl której obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy VAT jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zauważyć należy, że jak wynika z opisu stanu faktycznego - w przypadku gdy Spółka w ramach umowy cash pooling pełni funkcję cash leadera mamy do czynienia z dwoma rodzajami usług mieszczącymi się w ramach tej umowy:

• usługą stałego administrowania rachunkiem wspólnym uczestników porozumienia,
• usługą udostępniania własnych nadwyżek innym członkom porozumienia.

W pierwszym z przypadków Spółka obciąża pozostałe strony umowy cash poolingu opłatą za administrowanie rachunkiem przy czym strony uzgodniły stałą płatność za tę usługę regulowaną w określonych odstępach czasu (miesięcznie bądź kwartalnie). Podobnie będą regulowane odsetki z tytułu udostępnienia środków Spółki.

Usługi te są wykonywane w ramach umowy zawartej na określony czas bądź bezterminowo ustalenie momentu jej wykonania uzależnione jest od określonych w umowie okresów rozliczeniowych (miesięcznie bądź kwartalnie). Administrowanie rachunkiem wspólnym spółek i udostępnienie środków Spółki innym stronom umowy stanowią świadczenie o charakterze ciągłym - wobec braku ustawowej definicji tego terminu należy zastosować słownikową, zgodnie z którą termin ciągły należy tłumaczyć jako dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny; stale się powtarzający, stały (słownik PWN on line: http://sjp.pwn.pl/haslo.php?id=7656).

W takim przypadku ustawodawca w § 9 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur (...), (publ. Dz. U. Nr 95 poz. 798) dopuszcza możliwość wystawienia faktury zawierającej jedynie miesiąc i rok wykonania sprzedaży z czego wynika możliwość wystawienia jednej faktury za dany okres rozliczeniowy dokumentującej usługi administrowania i udostępnienia własnych środków finansowych Spółki.

Ad 3

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z wniosku Spółki wynika, że kwotą należną z tytułu usług świadczonych przez nią jako pool leadera jest stała opłata administracyjna oraz odsetki zatem całość świadczenia należnego od nabywcy stanowić będzie podstawę opodatkowania. Zauważyć jednocześnie należy, że pojęcie kwota należna oznacza całość świadczenia należnego od nabywcy zatem nie tylko kwotę faktycznie zapłaconą, zatem również należne a nie uiszczone odsetki stanowić będą podstawę opodatkowania.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku Spółki jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.