Temat interpretacji

Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2015 r. (data wpływu 26 października 2015 r.) uzupełnionym w dniu 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 23 listopada 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 25 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 23 listopada 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Spółka zamierza sprzedać lokal niemieszkalny, usługowo-handlowy, działający w obrocie pod nazwą Centrum stanowiący odrębną nieruchomość wraz z udziałem w prawie własności nieruchomości wspólnej składającej się z działek gruntu, a także inne związane z nimi składniki majątkowe.

Spółka jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej (dalej: Grunt) oraz właścicielem przedmiotowego lokalu posadowionego na Gruncie (dalej: Lokal) (dalej: Grunt i Lokal łącznie: Nieruchomość). Powyższe prawa własności zostały nabyte przez Spółkę na podstawie umowy sprzedaży z dnia 10 lipca 2007 roku. Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Działalność gospodarcza Nabywcy polega m.in. na wynajmie powierzchni komercyjnych. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w stosunku do Nieruchomości (w szczególności do odliczenia podatku VAT naliczonego, związanego z pierwotnym nabyciem Nieruchomości).

Przedmiotem planowanej transakcji będą następujące składniki:

• nieruchomość (Lokal wraz z prawem współwłasności Gruntu);
• umowy najmu dotyczące Nieruchomości (tj. Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Spółki jako wynajmującego na gruncie ww. umów najmu);
• prawa własności intelektualnej ściśle związane z Nieruchomością, obejmujące prawa autorskie do projektów odnoszących się do Nieruchomości, w tym do prawa do logotypu oraz sześciu piktogramów na wskazanych polach eksploatacji);
• prawa z depozytów oraz innych zabezpieczeń dostarczonych przez najemców w związku z umowami najmu;
• wybrane rzeczy ruchome, konieczne do odpowiedniego funkcjonowania Nieruchomości (w tym przynależności związane z Nieruchomością).

Nieruchomość oraz pozostałe składniki przenoszone w ramach transakcji nie są wyodrębnione finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Spółki. Jednocześnie, Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż pozostałe składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spółkę nie zostaną przeniesione na Nabywcę.

W ramach planowanej transakcji nie dojdzie do zbycia na rzecz Nabywcy m.in. następujących elementów:

• pożyczek oraz kredytów bankowych;
• depozytów bankowych (innych niż związanymi z umowami najmu);
• umowy rachunków bankowych Spółki (w tym rachunków bankowych za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);
• środków pieniężnych;
• tajemnic przedsiębiorstwa Spółki;
• jakichkolwiek innych niż wymienione powyżej należności i zobowiązań związanych z działalnością gospodarczą Spółki;
• ksiąg rachunkowych oraz innych dokumentów (np. handlowych czy korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością);
• umów dotyczących usług zarządzania Nieruchomością;
• umów dotyczących obsługi technicznej Nieruchomości;
• umów dotyczących dostawy mediów;
• umów dotyczących usług ochrony;
• umów dotyczących usług utrzymania czystości na Nieruchomości;
• umów dotyczących usług księgowych, prawnych i marketingowych;
• pozostałych umów nie dotyczących przedmiotu transakcji;
• oznaczenia indywidualizującego Spółki (czyli firmy Spółki).

Oznacza to, iż niektóre aktywa i zobowiązania oraz umowy, które są niezbędne do zapewnienia pełnej zdolności operacyjnej Nieruchomości, nie zostaną przeniesione na Nabywcę w ramach planowanej transakcji.

Ponadto należy również podkreślić, że w związku, iż Spółka nie zatrudnia pracowników dla których Nieruchomość stanowiłaby zakład pracy, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie związana z przejściem zakładu pracy na Nabywcę.

Po nabyciu Nieruchomości od Spółki Nabywca będzie musiał podjąć współpracę z odpowiednimi dostawcami usług i zawrzeć z nimi umowy we własnym imieniu i na własny rachunek, a także otworzyć rachunki bankowe oraz zabezpieczyć płynność finansową dla celów bieżącej działalności operacyjnej. Bez podjęcia powyższych działań Nabywca nie będzie mógł samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości będącej przedmiotem planowanej transakcji.

Nabywca będzie wykorzystywać nabytą Nieruchomość do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, korzystając z własnych zasobów, na podstawie zawartych przez siebie umów. Spółka zwraca uwagę, że odpowiednie zapytanie w odniesieniu do transakcji zbycia Nieruchomości zostanie sformułowane również przez Nabywcę Nieruchomości.

W odpowiedzi na wezwanie IPPP3/4512-885/15-2/PC Wnioskodawca wskazał, iż transakcja nabycia przedmiotowego lokalu w 2007 r. była czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług i została udokumentowana fakturą VAT z dnia 10 lipca 2007 r. o numerze 01/ŚT/07/2007. Po nabyciu przedmiotowego lokalu Spółka nie ponosiła wydatków na jego ulepszenie stanowiących co najmniej 30% jego wartości początkowej, tym samym przedmiotowa transakcja nie spełnia przesłanek zawartych w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisana we wniosku transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, i w związku z tym, czy Spółka wraz z Nabywcą ma prawo do rezygnacji ze zwolnienia i wybór opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej transakcji zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie o podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast w związku z prawem stron do złożenia rezygnacji ze zwolnienia, prawidłowe będzie objęcie transakcji opodatkowaniem podatkiem VAT. W konsekwencji Nabywca będzie uprawniony do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, wynikający z faktury dokumentującej przedmiotową transakcję oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT jako towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając na uwadze wskazane powyżej przepisy ustawy o VAT należy uznać, iż planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości za wynagrodzeniem mieści się w zakresie powyższych przepisów i z tego względu, należy ją zakwalifikować do katalogu czynności podlegających opodatkowaniem VAT jako odpłatną dostawę towarów.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wprowadza wyłączenie stosowania przepisów ustawy o VAT m.in. w stosunku do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zarówno ustawa o VAT jak i ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613) nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. W konsekwencji, mając na uwadze, ugruntowaną praktykę w tym zakresie, należy odwołać się do definicji legalnej przedsiębiorstwa zawartej w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 9 ze zm,).

W myśl tego przepisu, za przedsiębiorstwo rozumie się zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
• koncesje, licencje i zezwolenia;
• patenty i inne prawa własności przemysłowej;
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
• tajemnice przedsiębiorstwa;
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Planowana sprzedaż Nieruchomości dotyczyć będzie jedynie określonych składników materialnych i niematerialnych. W ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia m.in.:

• pożyczek / kredytów;
• depozytów bankowych (nie związanych z umowami najmu);
• umowy rachunków bankowych Spółki (w tym rachunków bankowych za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);
• środków pieniężnych;
• tajemnic przedsiębiorstwa Spółki;
• jakichkolwiek innych niż wymienione powyżej należności i zobowiązań związanych z działalnością gospodarczą Spółki;
• ksiąg rachunkowych oraz innych dokumentów (np. handlowych czy korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością);
• umów dotyczących usług zarządzania Nieruchomością; umów dotyczących obsługi technicznej Nieruchomości;
• umów dotyczących dostawy mediów;
• umów dotyczących usług ochrony;
• umów dotyczących usług utrzymania czystości na Nieruchomości;
• umów dotyczących usług księgowych, prawnych i marketingowych;
• pozostałych umów nie dotyczących przedmiotu transakcji;
• oznaczenia indywidualizującego Spółki (czyli firma Spółki).

W związku z powyższym, w opinii Spółki, składniki materialne i niematerialne, nabywane w ramach transakcji, nie będą mogły stanowić niezależnego przedsiębiorstwa (lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa) samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, ze względu na brak przeniesienia wielu istotnych składników. W szczególności, trudno sobie wyobrazić prowadzenie działalności gospodarczej bez rachunków bankowych czy funkcjonowanie nieruchomości bez szeregu umów które nie zostaną przeniesione na Nabywcę w formie cesji, lecz zostaną rozwiązane przez Spółkę, a Nabywca będzie musiał we własnym zakresie (np. poprzez podpisanie umów z zewnętrznymi dostawcami) zapewnić dostawę określonych towarów i usług.

W tym miejscu warto, zdaniem Spółki, zwrócić uwagę na prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 czerwca 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 540/08), w którym wskazano, iż: ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe.

W związku, z tym iż Nabywca będzie musiał podjąć dalsze konkretne działania, aby zapewnić brakujące składniki majątku oraz zapewnić ich odpowiednie funkcjonowanie (np. zawrzeć umowy z dostawcami usług) należy uznać, iż w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia minimum środków wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto, Spółka zwraca uwagę, iż Nieruchomość oraz inne wymienione powyżej składniki majątkowe, które zostaną zbyte wraz z Nieruchomością nie są wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ramach jej przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne występuje w sytuacji, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Jak przykładowo zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2011 r. (sygn. IPPP1-443-1318/10-2/JL) takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe występuje wtedy, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Elementów takich nie będzie zawierała umowa zbycia Nieruchomości, którą Spółka zamierza zawrzeć. W opisywanym przypadku Nieruchomość nie stanowi oddzielnego zakładu czy oddziału, nie może samodzielnie spełniać zadań gospodarczych. Nieruchomość, którą sprzeda Spółka oraz inne wymienione powyżej składniki majątkowe (które mają być nabyte wraz z Nieruchomością) nie zostały wydzielone organizacyjnie ani finansowo w ramach jej przedsiębiorstwa.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, zdaniem Spółki, Nieruchomość oraz wymienione powyżej składniki majątkowe, które Spółka zamierza sprzedać obejmują takie składniki majątku, które nie są wystarczające do realizacji określonych zadań gospodarczych. Powyższe wynika w szczególności z faktu, iż szereg elementów koniecznych do samodzielnego funkcjonowania, wyszczególnionych w stanie faktycznym, nie będzie przedmiotem transakcji zbycia.

Konsekwentnie, z uwagi na fakt, że Spółka nie wyodrębniła w żaden sposób w ramach prowadzonej działalności zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji zadań gospodarczych, zbywana Nieruchomość oraz wymienione składniki majątkowe nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, przedmiotowa transakcja stanowić będzie transakcję przeniesienia konkretnych, indywidualnych składników materialnych i niematerialnych, które łącznie nie spełniają warunków do uznania ich za przedsiębiorstwo lub też zorganizowaną część przedsiębiorstwa i powinna podlegać przepisom ustawy o VAT.

Następnie należy rozstrzygnąć jaka stawka VAT (względnie zwolnienie) będzie miała zastosowanie do przedmiotowej transakcji.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków podlega zwolnieniu z VAT z wyjątkiem sytuacji, gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku lub jego części upłynął okres krótszy niż 2 lata, gdzie:
   przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy o VAT należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Na dzień zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości nie odbywa się ona w ramach tzw. pierwszego zasiedlenia upłynął okres 2 lat od dnia oddania do użytkowania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (wynajem powierzchni). W związku z tym planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, do przedmiotowej transakcji nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT regulujący przypadki obowiązkowego zwolnienia dostaw budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podatnicy, zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, mogą zrezygnować ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, iż: (i) są czynnymi podatnikami VAT oraz (ii) jednocześnie przed dniem dostawy złożą odpowiednie oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynku będącego przedmiotem transakcji.

Na skutek podjęcia decyzji przez strony transakcji o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, strony złożą odpowiednie oświadczenia. W konsekwencji przedmiotowa dostawa Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu wg podstawowej stawki podatku VAT, która obecnie wynosi 23%.

Biorąc pod uwagę powyższe warunki planowanej transakcji Spółka wnosi o potwierdzenie, iż transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT za względu na przyczyny opisane we wniosku, a strony będą uprawnione do rezygnacji z opodatkowania na podstawie stosownych oświadczeń zgodnie z ustawą o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia przedsiębiorstwo, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

1. zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
2. wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
3. po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest wiec to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której przez odpowiednią ewidencje zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona obiektywnie oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zbyć lokal niemieszkalny, usługowo-handlowy stanowiący odrębną nieruchomość, wraz z udziałem w prawie własności nieruchomości wspólnej składającej się z działek gruntu, a także inne związane z nimi składniki materialne. Przedmiotem planowanej transakcji będą następujące składniki: nieruchomość (Lokal wraz z prawem współwłasności Gruntu), umowy najmu dotyczące Nieruchomości (tj. Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Spółki jako wynajmującego na gruncie ww. umów najmu), prawa własności intelektualnej ściśle związane z Nieruchomością, obejmujące prawa autorskie do projektów odnoszących się do Nieruchomości, w tym do prawa do logotypu oraz sześciu piktogramów na wskazanych polach eksploatacji), prawa z depozytów oraz innych zabezpieczeń dostarczonych przez najemców w związku z umowami najmu, wybrane rzeczy ruchome, konieczne do odpowiedniego funkcjonowania Nieruchomości (w tym przynależności związane z Nieruchomością). W ramach planowanej transakcji nie dojdzie natomiast do zbycia na rzecz Nabywcy m.in. następujących elementów:

• pożyczek oraz kredytów bankowych;
• depozytów bankowych (innych niż związanymi z umowami najmu);
• umowy rachunków bankowych Spółki (w tym rachunków bankowych za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);
• środków pieniężnych;
• tajemnic przedsiębiorstwa Spółki;
• jakichkolwiek innych niż wymienione powyżej należności i zobowiązań związanych z działalnością gospodarczą Spółki;
• ksiąg rachunkowych oraz innych dokumentów (np. handlowych czy korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością);
• umów dotyczących usług zarządzania Nieruchomością;
• umów dotyczących obsługi technicznej Nieruchomości;
• umów dotyczących dostawy mediów;
• umów dotyczących usług ochrony;
• umów dotyczących usług utrzymania czystości na Nieruchomości;
• umów dotyczących usług księgowych, prawnych i marketingowych;
• pozostałych umów nie dotyczących przedmiotu transakcji;
• oznaczenia indywidualizującego Spółki (czyli firmy Spółki).

Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca Nieruchomość oraz pozostałe składniki przenoszone w ramach transakcji nie są wyodrębnione finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

Zatem z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że przedmiotem zbycia nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy VAT. W wyniku przedmiotowej transakcji na Nabywcę nie przejdą następujące elementy: pożyczki oraz kredyty bankowe, depozyty bankowe, umowy rachunków bankowych Spółki, środki pieniężne, tajemnice przedsiębiorstwa Spółki, jakiekolwiek inne niż wymienione powyżej należności i zobowiązań związane z działalnością gospodarczą Spółki, księgi rachunkowe oraz inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej, umowy dotyczące usług zarządzania Nieruchomością, umowy dotyczące obsługi technicznej Nieruchomości, umowy dotyczące dostawy mediów, umowy dotyczące usług ochrony, umowy dotyczące usług utrzymania czystości na Nieruchomości, umowy dotyczące usług księgowych, prawnych i marketingowych, pozostałe umowy nie dotyczące przedmiotu transakcji, oznaczenia indywidualizujące Spółkę. Ponadto Nieruchomość oraz pozostałe składniki przenoszone w ramach transakcji nie są finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnione w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

Tym samym, w świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że składniki majątku przedsiębiorstwa Spółki będące przedmiotem sprzedaży nie mieszczą się ani w pojęciu przedsiębiorstwa w myśl art. 55¹ Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania. Sprzedaż lokalu użytkowego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z udziałem w prawie własności nieruchomości wspólnej przez Wnioskodawcę będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu według właściwej dla niej stawki.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba, że:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia jak wynika z powołanego przepisu jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem (poza opodatkowaną sprzedażą danej nieruchomości) może być także oddanie nieruchomości do użytkowania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy itp.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Ponadto zwrócić uwagę należy, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać m.in. lokal niemieszkalny, usługowo-handlowy, działający w obrocie pod nazwą Centrum stanowiący odrębną nieruchomość wraz z udziałem w prawie własności nieruchomości wspólnej składającej się z działek gruntu. Spółka jest współwłaścicielem nieruchomości gruntowej oraz właścicielem przedmiotowego lokalu posadowionego na gruncie. Powyższe prawa własności zostały nabyte przez Spółkę na podstawie umowy sprzedaży z dnia 10 lipca 2007 roku. Transakcja nabycia przedmiotowego lokalu w 2007 r. była czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawcy z tytułu nabycia Nieruchomości przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, ponadto po nabyciu przedmiotowego lokalu Spółka nie ponosiła wydatków na jego ulepszenie stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie przedmiotowego lokalu nastąpiło w momencie jego nabycia przez Wnioskodawcę w 2007 r. ponieważ przedmiotowe nabycie podlegało opodatkowaniu, a po nabyciu przedmiotowego lokalu Spółka nie ponosiła wydatków na jego ulepszenie stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej.

Tym samym dostawa przedmiotowego lokalu niemieszkalnego nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. W niniejszej sprawie od momentu oddania lokalu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a momentem planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W rezultacie, sprzedaż lokalu przez Wnioskodawcę podlegać będzie zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a zatem Zbywca jak i Nabywca będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości zgodnie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca lokalu usługowo-handlowego są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT. Zatem jeżeli przed dniem dokonania transakcji Zbywca oraz Nabywca złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy lokalu, podlegającego zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, Wnioskodawca może opodatkować tę dostawę stawką podatku VAT w wysokości 23%. Oświadczenie to musi zawierać elementy wymienione w art. 43 ust. 11 ustawy VAT. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art . 29a ust. 8 ww. ustawy objęte będzie zbycie udziału w gruncie, na którym posadowiony jest przedmiotowy lokal niemieszkalny, usługowo-handlowy.

Skoro transakcja dostawy lokalu usługowo-handlowego może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (z możliwością wyboru opcji opodatkowania) analiza zwolnienia dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezprzedmiotowa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie