Temat interpretacji

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), w odpowiedzi na wniosek z dnia 4.01.2005 r. (wpływ do tutejszego urzędu dnia 5.01.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), w odniesieniu do zwrotu podatku naliczonego od wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu sfinansowanego częściowo ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej otrzymanych w ramach programu Phare, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanawia uznać wyrażone we wniosku stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Uzasadnienie

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawca wystąpił z zapytaniem odnośnie dopuszczalności zwrotu podatku naliczonego od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, częściowo sfinansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, otrzymanych przez Wnioskodawcę w ramach Programu Pomocy w Przebudowie Gospodarczej Państw Europy Środkowej i Wschodniej (PHARE). Nabycie towarów dotyczyło nowych środków transportu, a także innych towarów od dostawców z krajów Unii Europejskiej, montowanych na terenie kraju. Wnioskodawca podał, iż jest jednostką budżetową powołaną przez Ministra ................... do wdrażania programów PHARE. Nie wykonuje żadnych czynności opodatkowanych, nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), a o zwroty podatku VAT występuje wyłącznie na podstawie przepisów art. 23 - 27 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca podał również, że dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozliczył podatek należny od tej czynności w fakturach wewnętrznych i deklaracjach podatkowych. Ponadto Wnioskodawca spełnia warunki, określone w § 23, 24 i 26 cytowanego wyżej rozporządzenia oraz posiada dokumenty, o których mowa w § 27 ust. 3 i ust. 4 pkt 2 tego rozporządzenia. Zdaniem Wnioskodawcy może on ubiegać się o zwrot podatku VAT wyłącznie od części zakupów sfinansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, o których mowa w § 6 ust. 3 pkt 1 wskazanego wyżej rozporządzenia.

Po przeanalizowaniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w zakresie, w jakim wniosek dotyczył wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu (w pozostałym zakresie wniosek objęto odrębnym postanowieniem), Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście zważył, co następuje:

Zgodnie z § 23 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarejestrowanym podatnikom, którzy dokonują nabycia towarów i usług lub importu towarów za środki finansowe bezpośrednio im przekazane na odrębny rachunek bankowy, na którym są ulokowane wyłącznie środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej, o których mowa w § 6 ust. 3 i 4, przysługuje zwrot podatku naliczonego. Do środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, o których wyżej mowa, zaliczają się przy tym miedzy innymi wymienione w § 6 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia bezzwrotne środki przekazane polskim podmiotom z budżetu Unii Europejskiej na podstawie umów zawartych z Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, dotyczących Programu Pomocy w Przebudowie Gospodarczej Państw Europy Środkowej i Wschodniej (PHARE), w tym złotowe fundusze partnerskie powstałe w wyniku realizacji tego programu, a także środki, które zostały przekazane polskim podmiotom na podstawie umów zawartych z nimi przed dniem 1 maja 2004 r. na sfinansowanie programów, realizowanych przez te jednostki w ramach Programów Ramowych Unii Europejskiej oraz w ramach innych programów wspólnotowych Unii Europejskiej. Z kolei definicję podatku naliczonego zawiera art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 3 - 7 ustawy:

1. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
   a) z tytułu nabycia towarów i usług,
   b) potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
   c) od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu
   - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy;
2. w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego;
3. zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6 ustawy;
4. kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Ograniczenia w zastosowaniu § 23 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określone są w § 24 tegoż rozporządzenia, zgodnie z którym zwrot podatku nie dotyczy kwot podatku naliczonego:

• o które został pomniejszony lub mógł być pomniejszony podatek należny,
• które zostały zwrócone przez właściwy urząd skarbowy na podstawie odrębnych przepisów,
• zwróconych w formie zaliczki, o której mowa w odrębnych przepisach,
• zaliczonych do objęcia kosztami kwalifikowanymi w rozumieniu przepisów regulujących zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zgodnie z § 26 ust. 1 - 3 cytowanego wyżej rozporządzenia zwrot podatku przysługuje również w przypadku, gdy nabycie towarów i usług lub import towarów są finansowane w części ze środków z rachunku bankowego, na którym ulokowane są wyłącznie środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej, a w części z innych środków finansowych. W tym przypadku podatek wykazany w fakturze lub w dokumencie celnym podlega zwrotowi w części odpowiadającej procentowemu udziałowi należności, która została sfinansowana ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, w kwocie należności ogółem wynikającej z faktury. Jeżeli z umów, na podstawie których podatnik otrzymał środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej, wynika że środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej nie mogą być przeznaczone na opłacanie podatku, przy wyliczeniu udziału, o którym wyżej mowa, należność sfinansowaną z tych środków powiększa się o kwotę przypadającego na nią podatku, pod warunkiem jednak, że część należności odpowiadająca kwocie tego podatku została zapłacona z innych środków finansowych. Warunkiem dokonania zwrotu jest również dokonanie zapłaty ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej części należności obejmującej podatek naliczony z tytułu dokonanego nabycia towarów i usług lub importu towarów, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w poprzednim zdaniu. Ponadto podmiot występujący o częściowy zwrot podatku naliczonego winien:

• złożyć zgłoszenie rejestracyjne i posiadać numer identyfikacji podatkowej (§ 24 ust. 1 pkt 1 w zw. z § 26 ust. 6 rozporządzenia),
• prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług (§ 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z § 26 ust. 6 rozporządzenia),
• posiadać rachunek bankowy, na którym są wyodrębnione środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 24 ust. 1 pkt 4 w zw. z § 26 ust. 6 rozporządzenia).

Warunkiem dokonania zwrotu, o którym wyżej mowa (tj. zwrotu odpowiedniej części podatku naliczonego), jest również posiadanie przez podatnika występującego o zwrot:

• oryginału faktury lub faktury korygującej dokumentującej nabycie towarów lub usług, a w przypadku importu towarów - również dokumentu stwierdzającego zapłatę cła i podatków pobieranych przez organy celne, w przypadku zaś wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - faktury wewnętrznej lub faktury wystawionej przez dostawcę (§ 26 ust. 5 rozporządzenia),
• dokumentów handlowych potwierdzających dokonanie dostawy lub świadczenie usług (§ 26 ust. 5 rozporządzenia),
• dokumentu stwierdzającego przekazanie na rachunek bankowy podatnika środków finansowych bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 27 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia),
• dowodu dokonania zapłaty ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 27 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia),
• zaświadczenie o zarejestrowaniu przez Urząd Komitetu Integracji Europejskiej umowy przewidującej finansowanie w części zakupów ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 27 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia).

Zdaniem tutejszego organu nie ma jakichkolwiek przeszkód, aby zwrot podatku naliczonego, uregulowany w cytowanych powyżej przepisach, dotyczył również kwot podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, o których mowa w § 6 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Warunkiem otrzymania zwrotu jest dokonanie przez podatnika nabycia towarów i usług albo importu towarów (§ 23 ust. 1 rozporządzenia), przy czym przepisy nie wyjaśniają, jak rozumieć pojęcie "nabycie towarów i usług". Można to jednak wywnioskować z treści art. 86 ust. 2 ustawy (zawierającego definicję podatku naliczonego, z wyliczeniem poszczególnych jego rodzajów), oraz z § 26 ust. 5 rozporządzenia (wymieniającego między innymi rodzaje faktur dokumentujących nabycie towarów, jakie posiadać winien podmiot składający wniosek). Na tej podstawie można stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie pojęcie "nabycie towarów i usług" obejmuje również wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium Polski.

Podobnie jak w innych przypadkach nabycia towarów lub usług albo importu towarów, jeżeli wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów sfinansowane zostało w części ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej (jak w przedmiotowej sprawie), zwrot podatku dotyczy części podatku, obliczonej na zasadach określonych w § 26 ust. 1 i 2 rozporządzenia. Niezbędne jest także spełnienie warunków (zarówno pozytywnych, jak i negatywnych), określonych w cytowanych wyżej przepisach § 23, § 24, i § 26 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a także posiadanie dokumentów określonych w § 27 ust. 3 i ust. 4 pkt 2 rozporządzenia - z pisma Wnioskodawcy z dnia 16.02.2005 r. wynika, iż warunki te są spełnione.

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (a także dostawy towarów dla której podatnikiem jest nabywca) istnieje dodatkowy warunek dokonania zwrotu - podmiot występujący o zwrot, będący jednocześnie podatnikiem z tytułu dokonania tej czynności, winien wykazać kwotę podatku należnego od tej czynności w deklaracji dla podatku od towarów i usług. W przeciwnym wypadku doszłoby do zwrotu podatku naliczonego, który z winy podmiotu występującego o zwrot nie został wykazany jako podatek należny, co naruszałoby zasadę neutralności podatku. Z pisma z dnia 16.02.2005 r. wynika jednak, że Wnioskodawca rozliczył podatek należny z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu poprzez wykazanie go w fakturach wewnętrznych i deklaracjach podatkowych. Łatwo zauważyć, że w opisanej sytuacji może nie dojść do faktycznego zwrotu podatku naliczonego, ale skonsumowanie tego podatku w jednej deklaracji z podatkiem należnym (jeżeli zapłata za towar dokonana zostanie w tym samym miesiącu, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru). Efekt jest jednak podobny, jak w przypadku faktycznego zwrotu - nabywca towarów nie ponosi ekonomicznego ciężaru podatku od towarów i usług lub części tego podatku, który musiałby ponieść, gdyby nabycie towarów nie było sfinansowane, w całości lub w części, ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

W przedmiotowej sprawie należy także zwrócić uwagę, czy czynności, o których mowa we wniosku, rzeczywiście stanowiły dla Wnioskodawcy czynności podlegające opodatkowaniu, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju. Zgodnie z cytowanym art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług kwotę podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stanowi kwota podatku należnego z tego tytułu, istotne jest zatem zbadanie, czy kwota ta rzeczywiście stanowi podatek należny. W piśmie z dnia 16.02.2005 r. Wnioskodawca podał, iż wskazany wyżej warunek jest spełniony, zatem stanowi to element opisanego przez Wnioskodawcą stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie, będącego dla organu podatkowego podstawą do udzielenia interpretacji. Tutejszy organ nie widzi przy tym powodu, aby to kwestionować, ponieważ zgodnie z art. 9 ust. 1 - 3 ustawy wewnątrzwspólnotowe nabycie nowych środków transportu obejmuje każdy przypadek nabycie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, jeżeli w wyniku dokonanej dostawy są one wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy uznaje za podatników podmioty dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Zatem w przedmiotowej sprawie poruszony problem nie istnieje, jednakże mógłby zaistnieć w sytuacji nabycia przez Wnioskodawcę towarów innych, niż nowe środki transportu - aby doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia tych towarów, nabywca i dostawca muszą spełniać szczególne warunki, określone w art. 9 ust. 2 ustawy.

Przedstawiona wyżej analiza wskazuje, że w sytuacji opisanej w przedmiotowym wniosku Wnioskodawcy przysługuje zwrot podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu, w części obliczonej zgodnie z § 26 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanowił jak w sentencji.