Interpretacja indywidualna z dnia 19.06.2019, sygn. 0114-KDIP4.4012.277.2019.2.KM, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizowanym projektem.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2019 r. (data wpływu 29 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2019 r. (data wpływu 4 czerwca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 17 maja 2019 r. (skutecznie doręczone 27 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizowanym projektem - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 30 maja 2019 r. (data wpływu 4 czerwca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 17 maja 2019 r. (skutecznie doręczone 27 maja 2019 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizowanym projektem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 30 maja 2019 r. data wpływu 4 czerwca 2019 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 17 maja 2019 r. skutecznie doręczone 27 maja 2019 r.)

Wnioskodawca jest organizacją posiadającą osobowość prawną, nie jest płatnikiem podatku VAT i nie figuruje w ewidencji płatników podatku VAT. Stowarzyszenie uzyskało dofinansowanie, podpisując umowę o przyznanie pomocy. Stowarzyszenie w ramach umowy będzie realizować operację w ramach poddziałania, objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w zakresie wzmocnienie kapitału społecznego, w tym przez podnoszenie wiedzy społeczności lokalnej w zakresie ochrony środowiska i zmian klimatycznych, także wykorzystaniem rozwiązań innowacyjnych. Stowarzyszenie będzie realizować operację pn. Strategia rozwoju i promocji ... W wyniku realizacji operacji osiągnięty zostanie następujący cel: Wzmacnianie kapitału społecznego poprzez opracowanie strategii i promocji marki lokalnej Misja K. poprzez realizację następujących wskaźników: liczba wydarzeń/imprez -1 szt.

W ramach operacji Stowarzyszenie planuje opracowanie strategii rozwoju i promocji marki lokalnej Misja K. od września 2018 r. do czerwca 2019 r.

1. Zakres prac nad opracowaniem strategii rozwoju i promocji marki lokalnej Misja K.:

1. Część diagnostyczna obejmować będzie badania dot. obszaru pod kątem wdrażania marki lokalnej Misja K.:
   1. Analiza istniejących źródeł dotyczących obszaru Lokalnej Grupy Działania (publikacje, opracowania, raporty, spotkania).
   2. Przeprowadzenie spotkań z dziećmi w dwóch wybranych szkołach na obszarze dot. promocji regionu. Spotkania obejmować będą grupy uczniów w 2 wskazanych przez LGD szkołach na obszarze (klasy VI-VIII szkoły podstawowej). Ich celem będzie badanie znajomości i przywiązania młodzieży do miejsca, w którym mieszkają, badanie oczekiwań dot. rozwoju i przyszłości obszaru Misja K.
   3. Przeprowadzenia spotkania fokusowego z mieszkańcami celem wprowadzenia w temat marki lokalnej, poszukiwania istotnych wartości i wyróżników istotnych dla mieszkańców i turystów.
      Badanie jakościowe w formie pogłębionych wywiadów grupowych ma stworzyć katalog rozpoznawalnych atutów miejsca, określić dotychczasowych odbiorców i zarysować zakres potencjalnych nowych produktów, badanie wykorzystuje techniki projekcyjne umożliwiające sondowanie nie wprost. Badaniom poddany zostanie również obecny znak Misja K., celem ustalenia jego przystawalności do oczekiwań odbiorców. Wnioski z tej części badań umożliwią wprowadzenie ewentualnych korekt graficznych na etapie systemu identyfikacji wizualnej.
   4. Przeprowadzenia spotkania fokusowego z mieszkańcami celem przypisania kompetencji i funkcji marki (obszaru) Misja K. istotnych z ich punktu widzenia. Badanie przeprowadzone będzie w formie pogłębionego wywiadu grupowego w gronie potencjalnych odbiorców zewnętrznych marki. Wywiady umożliwią określenie pozycjonowania marki lokalnej, zakres jej kompetencji i przypisanie do niej istotnych wartości. Jednym z efektów badania będzie katalog asocjacji konotowanych przez nazwę marki, który umożliwi przeprowadzenie ankiety ilościowej on-line.
   5. Ankieta on-line dot. marki (przygotowana w oparciu o wyniki spotkań i badań istniejących źródeł). Efekty dotychczasowych badań i spotkań posłużą do opracowania ankiety on-line, adresowanej do mieszkańców obszaru Misja K. Ankieta będzie elementem promocji, komunikacji w zakresie prac nad marką lokalną, pozwoli poszerzyć krąg znajomości znaku Misja K., jak również zbadać zainteresowanie tematem, odkryć oczekiwania mieszkańców co do rozwoju obszaru i przedsiębiorczości lokalnej.
   6. Przeprowadzenie spotkania konsultacyjnego z samorządami w celu zdiagnozowania potrzeb komunikacyjnych i uzgodnienia obszarów wspólnych i rozłącznych. Zaplanowano, że w spotkaniu udział wezmą przedstawiciele lokalnych samorządów (przedstawiciele władz gmin, osoby zajmujące się promocją w gminach). Ważnym aspektem będzie określenie korzyści indywidualnych dla poszczególnych gmin oraz korzyści wynikających ze współpracy w przestrzeni Misja K.
2. System tożsamości marki
   System tożsamości marki rozumiany jako zbiór logicznie powiązanych atrybutów i komunikatów identyfikujących markę traktować należy jako docelowy, idealny obraz marki, budowany w toku działań wdrożeniowych. System tożsamości marki określa i tłumaczy podstawowe pojęcia takie jak:
   1. Idea marki;
   2. System wartości;
   3. System identyfikacji leksykalnej (nazwa marki, slogan marki, zasady deklinacji, zapisu itp.);
   4. System identyfikacji wizualnej marki (logo, księga znaku itp.).
      • Zdefiniowanie korzyści marki dla odbiorców i użytkowników znaku.
      • Opis interesariuszy marki: użytkowników znaku oraz potencjalni odbiorcy (oczekiwane funkcje marki).
3. Plan wdrożenia marki Misja K.
   1. Narzędzia promocji;
   2. Kanały komunikacji z podstawowymi kategoriami odbiorców;
   3. Cele etapowe i szczegółowe w perspektywie 7 lat;
   4. Harmonogram z uwzględnieniem celów etapowych i rekomendowanych narzędzi promocji;
   5. Wybrane przykłady projektów wspierających budowanie marki.

Plan wdrożenia sporządzony będzie w formie tabel uwzględniających wszystkie powyższe składowe procesu implementacji. Będzie on uwzględniał fakt, że budowanie marki lokalnej (marki miejsca) odbywa się na dwóch płaszczyznach:

• komunikacja wewnętrzna - budowanie identyfikacji osób mieszkających i pracujących w regionie z marką, działaniami podejmowanymi w tym temacie, wraz z pokazaniem możliwości włączenia się, współtworzenia oferty i procesu komunikacji.

• komunikacja zewnętrzna - komunikaty wysyłane, przekazywane za pomocą różnych źródeł do rzeczywistych i założonych (potencjalnych) klientów/odbiorców - na rynku.

Po opracowaniu strategii rozwoju i promocji marki lokalnej Misja K. planuje się przeprowadzenie konferencji podsumowującej niniejszy projekt w tym przestawienie opracowanej strategii rozwoju i promocji marki lokalnej Misja K. dla wszystkich Mieszkańców. Konferencja otwarta, bezpłatna.

Planuje się nagranie 2 spotów reklamowych (podczas konferencji oraz podczas spotkań w szkołach i z samorządowcami). Usługa obejmuje: wykonanie ujęć filmowych, wykonanie rozmów ze wskazanymi osobami, montaż materiału filmowego, umieszczenie materiału na stronie internetowej, udźwiękowienie materiału filmowego, nałożenie adekwatnej grafiki na materiał filmowy, nagranie i przekazanie płyty z materiałem filmowym. Długość materiału reportażowego: 3-8 minut. Usługa zostanie zlecona na zewnątrz.

Planuje się również umieszczenie 2 artykułów w gazecie lokalnej (powiat nowodworski i warszawski zachodni) na obszarze działania Stowarzyszenia dotyczących warsztatów informacyjno-promocyjnych. Artykuły w gazecie będą umieszczane na stronie sponsorowanej gazety, materiały zdjęciowe będą w kolorze. Koszt całej strony o wym. (249mm x 355mm). Artykuły w gazecie będą dotyczyć podsumowania niniejszego projektu. Usługa zostanie zlecona na zewnątrz.

Podczas konferencji zaplanowano catering dla 50 osób z obszaru Stowarzyszenia w postaci 2 przerw kawowych (kawa/herbata, napoje, ciastka) oraz obiadu dwudaniowego (zupa, II danie). Orientacyjny czas trwania spotkania wynosi około 8 godzin zegarowych. Biorąc pod uwagę czas trwania, specyfikę oraz charakter spotkania koniecznym i niezbędnym elementem jest zapewnienie uczestnikom wyżywienia w postaci przerw kawowych oraz dwudaniowego obiadu. Usługa zostanie zlecona na zewnątrz.

Proponowany program konferencji:

9:00 - 9:30 przywitanie gości przez Prezesa Stowarzyszenia

9:30 - 10:00 przemówienia gości

10:00 - 10:30 podsumowanie działań związanych z wdrażaniem marki lokalnej Misja K.

10:00 - 12:00 omówienie strategii rozwoju i promocji marki lokalnej Misja K. 12:00-12:30 przerwa obiadowa

12:30-16:00 c.d. podsumowanie działań związanych z wdrażaniem marki lokalnej Misja K. 16:00 - 17:00 wnioski, dyskusja.

Stowarzyszenie chce zaliczyć koszty podatku VAT realizowanej operacji do kosztów kwalifikowanych projektu i tym samym otrzymać do nich dofinansowanie. Musi jednak wykazać, iż nie ma możliwości odzyskania podatku VAT. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie składa deklaracji VAT-7. Dokonane zakupy w celu realizacji ww. operacji nie są i nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z zapisami powyższego rozporządzenia do kosztów kwalifikowanych związanych z realizacją zadania zalicza się podatek od towarów i usług (VAT), zgodnie z art. 69 ust. 3 lit. c rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiające wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006. W związku z koniecznością dołączenia do wniosku o płatność, składanego przez Stowarzyszenie - interpretacji indywidualnej dotyczącej możliwości bądź braku możliwości odzyskania poniesionego podatku VAT, Stowarzyszenie jest zobligowane do dostarczenia takiej interpretacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Stowarzyszenie ma możliwość odzyskania podatku VAT z faktur związanych z realizacją projektu Strategia rozwoju i promocji marki lokalnej Misja K. współfinansowanego w ramach poddziałania, objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w zakresie wzmacnianie kapitału społecznego, w tym przez podnoszenie wiedzy społeczności lokalnej w zakresie ochrony środowiska i zmian klimatycznych, także wykorzystaniem rozwiązań innowacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn.zm.) Stowarzyszenie nie ma możliwości odzyskania podatku VAT z faktur, gdyż nabywane usługi i towary nie są przedmiotem dalszego obrotu i nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest organizacją posiadającą osobowość prawną, nie jest płatnikiem podatku VAT i nie figuruje w ewidencji płatników podatku VAT. Stowarzyszenie uzyskało dofinansowanie, podpisując umowę o przyznanie pomocy. Stowarzyszenie w ramach umowy będzie realizować operację w ramach poddziałania, objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w zakresie wzmocnienie kapitału społecznego, w tym przez podnoszenie wiedzy społeczności lokalnej w zakresie ochrony środowiska i zmian klimatycznych, także wykorzystaniem rozwiązań innowacyjnych. Stowarzyszenie będzie realizować operację pn. Strategia rozwoju i promocji ... W wyniku realizacji operacji osiągnięty zostanie następujący cel: Wzmacnianie kapitału społecznego poprzez opracowanie strategii i promocji marki lokalnej Misja K. poprzez realizację następujących wskaźników: liczba wydarzeń/imprez -1 szt.

W ramach operacji Stowarzyszenie planuje opracowanie strategii rozwoju i promocji marki lokalnej Misja K. od września 2018 r. do czerwca 2019 r.

Wnioskodawca wskazał, że nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie składa deklaracji VAT-7. Dokonane zakupy w celu realizacji ww. operacji nie są i nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odzyskania podatku VAT z faktur związanych z realizacją projektu.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie powyższy warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT nie zostanie spełniony, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca dokonane zakupy w celu realizacji ww. operacji nie są i nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Ponadto Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem, analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w ramach realizacji ww. projektu, ze względu na niespełnienie przesłanek warunkujących to prawo.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, jak również Wnioskodawca nie ma prawa do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy znać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej