Fakturą winna być udokumentowana wyłącznie odsprzedaż towarów i usług nabytych przez Państwa na rzecz Lidera. Natomiast rozliczenie wspólnych kosztów Konsorcjum ponoszonych w związku z funkcjonowaniem Konsorcjum, pozostających bez związku z dokonywanymi przez Państwa dostawami towarów/świadczeniem usług na rzecz Lidera stanowi czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania i ich rozliczenie w przypadającym na Państwa udziale procentowym stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu. Tym samym w takiej sytuacji nie powinny zostać udokumentowane fakturą, lecz np. notą obciążeniową, innym dokumentem księgowym.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

-nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania udziału w zyskach

-nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania udziału w kosztach

-prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia z faktury wystawionej przez Lidera.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania czynności udziału w zyskach i kosztach w  ramach Konsorcjum, a także prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z   faktury wystawianej przez Lidera na Państwa rzecz. Uzupełnili go Państwo pismem z  4  listopada 2022 r. (wpływ 9 listopada 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzą Państwo działalność gospodarczą od 1979 roku. 16 stycznia 1996 r. zostali Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT czynny w Polsce. Jesteście Państwo jednym z  globalnych korporacji (...). w dziedzinie infrastruktury. Przedmiotem Państwa działalności jest działalność w zakresie inżynierii kolejowej, autostradach miejskich, tranzycie kolejowym oraz strukturyzacji skoordynowanego rozwoju rynków krajowych i zagranicznych.

22 lipca 2020 r. w (...) zawarliście Państwo umowę konsorcjum (dalej: „Konsorcjum”), zgodnie z którą A. sp. z o.o. została uznana za lidera Konsorcjum (dalej: „Lider”), natomiast B. S.A., C. S.A. oraz Państwo zostali uznani za partnerów Konsorcjum (dalej: „Partnerzy”). Przy czym, Lider oraz Partnerzy stanowią grupę podmiotów powiązanych.

Przedmiotem zawartego Konsorcjum jest:

(1) złożenie oferty (dalej: „Oferta") D. S.A. (dalej: „Zamawiający”) na realizację projektu publicznego zatytułowanego: „(...)” (dalej: „Projekt”),

(2) zawarcie umowy na realizację Projektu pomiędzy Liderem oraz Partnerami a  Zamawiającym (dalej: „Umowa”) oraz

(3) wykonania Umowy zgodnie z Konsorcjum oraz z postanowieniami Umowy, w celu jej realizacji z jak największym zyskiem, w tym z podziałem strat, zysków, ryzyka oraz wszelkich praw i obowiązków wynikających z Umowy.

Podmiotem reprezentującym Konsorcjum jest Lider będący czynnym podatnikiem VAT.

Konsorcjum zobowiązuje Lidera oraz Partnerów do podjęcia działań w celu osiągnięcia wspólnego celu w postaci realizacji Projektu, w szczególności poprzez współdziałanie w przygotowaniu Oferty oraz w trakcie realizacji Projektu, a także do niewchodzenia w  jakikolwiek stosunek prawny lub faktyczny, który w jakikolwiek sposób uniemożliwia osiągnięcie celu Konsorcjum.

W ramach Konsorcjum został określony następujący podział udziałów:

-B. sp. z o.o. - 58%,

-B. S.A. - 1%,

-C. S.A. - 1%,

-Państwo - 40%.

Przy czym, określony powyżej podział udziałów w Konsorcjum odpowiada proporcji, w jakiej Lider oraz Partnerzy będą zaangażowani w realizację Projektu. W związku z tym, również zgodnie z powyżej wskazaną proporcją będą oni uczestniczyć:

-we wszelkich kosztach i wydatkach związanych z uruchomieniem i realizacją Projektu,

-w przychodach i dochodach uzyskanych w związku z realizacją Projektu,

-w zyskach i stratach związanych z realizacją Projektu,

-w prawach, obowiązkach i ryzykach wynikających z Umowy,

-przy składaniu gwarancji wymaganych przez Zamawiającego w celu realizacji Projektu,

-w zapewnieniu środków niezbędnych na pokrycie kosztów i wydatków związanych z  rozpoczęciem i realizacją Projektu, w zakresie, w jakim środki przekazane przez Zamawiającego nie wystarczają na pokrycie takich wydatków.

Udział w zyskach (dalej: „Udział”) należy rozumieć jako różnicę pomiędzy uzyskanymi przychodami oraz poniesionymi kosztami przez danego uczestnika Konsorcjum w ramach Projektu. Strony Konsorcjum przewidują, iż docelowo Udział ten będzie dodatni (in plus). Jednocześnie, nie wykluczają w przyszłości sytuacji, w której na skutek ustalonej w  Konsorcjum procentowej partycypacji w zyskach oraz kosztach Projektu, Udział którejś ze stron Konsorcjum będzie ujemny (in minus). Wówczas dany podmiot będzie zobowiązany do sfinansowania powstałej różnicy z własnych środków i dokonania rozliczenia Udziału z  Liderem.

Rozliczenie proporcjonalnego udziału w zyskach oraz kosztach Projektu będzie dokonywane przez Lidera. Rozliczenie będzie odbywało się w ten sposób, iż Lider będzie przekazywał zyski bądź obciążał kosztami Projektu siebie oraz Partnerów według przyjętej w Konsorcjum proporcji udziałów.

W toku realizacji Projektu może zdarzyć się sytuacja, w której Państwo będziecie samodzielnie nabywać towary oraz usługi w związku z dokonywanymi przez siebie pracami. Ponoszone w związku z tym koszty będziecie Państwo ponosić samodzielnie, a następnie będziecie obciążać nimi Lidera w ramach wewnętrznych rozliczeń. Taki model rozliczania kosztów Projektu został przyjęty przez strony Konsorcjum ze względu na fakt, iż  odpowiedzialność za generalne rozliczenie udziału w kosztach Projektu, zgodnie z ustaloną w  Konsorcjum proporcją, leży po stronie Lidera. W związku z tym, Partnerzy najpierw będą obciążać Lidera wszelkimi poniesionymi przez siebie kosztami związanymi z realizacją Projektu, a następnie Lider będzie przenosił łączne koszty Projektu na Partnerów, proporcjonalnie do posiadanych udziałów.

Ponadto, zgodnie z postanowieniami Konsorcjum, Lider oraz Państwo zobowiązani są do wniesienia na rzecz Zamawiającego kaucji przetargowej (dalej: „Kaucja”) w postaci odrębnych gwarancji bankowych lub ubezpieczeniowych. Kaucja zostanie wpłacona przez Lidera w wysokości odpowiadającej 60% wartości Kaucji oraz przez Państwa w wysokości odpowiadającej 40% wartości Kaucji.

Umowa przewiduje, iż Zamawiający będzie dokonywał płatności z tytułu realizacji Projektu zgodnie z zatwierdzonym wykazem płatności zawierającym wyszczególnione pozycje m.in. poniesione nakłady robocizny, nakłady poszczególnych materiałów, nakłady pracy sprzętu i  transportu. Płatności te będą dokonywane przez Zamawiającego w trakcie realizacji Projektu, w terminie 30 dni od daty otrzymania przez Zamawiającego faktury, protokołu odbioru lub Przejściowego Świadectwa Płatności wystawionych przez Lidera. Płatności z  tytułu zawartej Umowy będą dokonywane przez Zamawiającego na wspólny rachunek rozliczeniowy utworzony przez Lidera oraz Partnerów w związku z zawarciem Konsorcjum dla celów Projektu.

Dodatkowo, w ramach postanowień Konsorcjum, Liderowi przysługuje wynagrodzenie w  wysokości odpowiadającej 1,25% wartości netto Umowy (dalej: „Opłata”) z tytułu świadczenia usług administrowania oraz koordynowania Projektu. Opłata ta będzie wypłacana miesięcznie, proporcjonalnie do wartości wykonanych prac w każdym miesiącu w  ramach Umowy, w terminie 7 dni od dnia otrzymania przez Konsorcjum wynagrodzenia za wystawioną Zamawiającemu fakturę. Dla Konsorcjum Opłata będzie stanowiła koszt Projektu. Koszt ten będzie rozliczany pomiędzy Liderem a Partnerami poprzez wystawienie przez Lidera faktury na rzecz Konsorcjum oraz dokonania płatności na rzecz Lidera za pomocą przelewu ze wspólnego konta rozliczeniowego Konsorcjum na indywidualny rachunek Lidera.

W związku z występującymi powiązaniami pomiędzy Liderem oraz Partnerami.

Konsorcjum w sposób ramowy reguluje cel jego zawarcia. Natomiast postanowienia Konsorcjum nie określają w sposób szczególny zakresu prac oraz czynności, za które odpowiedzialne są poszczególne podmioty tworzące Konsorcjum. Dlatego też, zarówno Lider wraz z Partnerami ponoszą solidarną odpowiedzialność z tytułu wykonania Umowy, jak również z tytułu wniesienia zabezpieczenia należytego wykonania Umowy wobec Zamawiającego.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Wraz ze wskazanymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podmiotami zawarliscie Państwo umowę Konsorcjum. W ramach Konsorcjum, wszystkie strony Konsorcjum są zobowiązane do współpracy w celu kompleksowej realizacji projektu na rzecz D. S.A. (Zamawiający).

Projekt obejmuje:

1)złożenie Oferty na realizację projektu publicznego,

2)zawarcie Umowy oraz

3)jej wykonanie zgodnie z postanowieniami Umowy oraz Konsorcjum.

Postanowienia umowy Konsorcjum mają charakter ramowy, co wynika z istniejących powiązań pomiędzy podmiotami tworzącymi Konsorcjum. W umowie Konsorcjum została jednak ustalona proporcja, na podstawie której wszyscy uczestnicy Konsorcjum będą uczestniczyć w zyskach oraz kosztach Projektu, jak również w takim samym stopniu będą zaangażowani w realizację Projektu. W związku z tym, na bazie umowy Konsorcjum udział Państwa w zyskach, kosztach oraz realizacji Projektu wynosił będzie 40%.

Biorąc pod uwagę celowość zawiązania Konsorcjum, wszyscy uczestnicy Konsorcjum będą dokonywać dostawy towarów oraz świadczenia usług w celu realizacji Projektu na rzecz Zamawiającego. W momencie zakończenia wszelkich prac związanych z realizacją Projektu, Konsorcjum dostarczy zrealizowany kompletny Projekt na rzecz Zamawiającego. W  konsekwencji, Konsorcjum dokona dostawy towarów oraz świadczenia usług w postaci Projektu na rzecz Zamawiającego, a tym samym dostarczy Zamawiającemu jednocześnie wszelkie dokonane przez uczestników Konsorcjum, na wcześniejszych etapach prac, dostawy towarów oraz świadczenia usług umożliwiające im realizację Projektu.

W związku z powyższym, Państwo w ramach działalności Konsorcjum realizujecie wraz z  Liderem oraz pozostałymi Partnerami Projekt, na który składa się szereg dostaw towarów oraz świadczonych usług na rzecz D. S.A. (Zamawiający). Innymi słowy, świadczone usługi oraz zakupione towary przez Państwa są dokonywane na rzecz Konsorcjum w związku z realizacją Projektu. Świadczone usługi oraz zakupione towary są dokonywane pośrednio na rzecz Zamawiającego.

Nie będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie wypłacane niezależnie od udziału w  zyskach. Umowa Konsorcjum przewiduje procentowy udział poszczególnych stron Konsorcjum w udziale w zyskach oraz kosztach Projektu. Przedmiotowy udział w zyskach Projektu dla Państwa został ustalony w wysokości 40%.

Umowa Konsorcjum nie przewiduje dodatkowego wynagrodzenia dla Państwa, w związku z  dokonywaniem dostaw towarów bądź świadczeniem usług w ramach realizacji Projektu.

W związku z powyższym, wynagrodzenie Państwa w związku z realizacją Projektu stanowi wyłącznie 40% udziału w zysku Projektu. Nie będziecie Państwo otrzymywać żadnego dodatkowego wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów bądź świadczenia usług związanych z Projektem, które będą przez Państwa wykonywane w toku realizacji Projektu.

W ramach umowy Konsorcjum, strony Konsorcjum określiły Lidera, którego dodatkowym zadaniem jest świadczenie odpłatnych usług administrowania i koordynowania Projektu na rzecz Konsorcjum. W ramach tych usług, Lider będzie m.in. dokonywał rozliczania udziału stron Konsorcjum w zyskach oraz kosztach Projektu zgodnie z ustaloną w umowie Konsorcjum proporcją. Koszt nabytych towarów lub usług związanych z realizacją Projektu poniesiony przez Państwa jest wewnętrznie przenoszony (księgowany) na rzecz Lidera wyłącznie w celu alokacji kosztów związanych z realizacją Projektu na poszczególnych Partnerów przez Lidera.

Zatem, przesunięcia środków finansowych (udziału w zyskach) dokonywane przez Lidera na rzecz pozostałych stron Konsorcjum będą stanowiły jedynie rozliczenia wewnętrzne, których umocowanie znajduje się w umowie Konsorcjum.

W związku z powyższym, nie będziecie Państwo dokonywać na rzecz Lidera żadnych dostaw towarów ani też nie będziecie świadczyć usług w celu dokonania przez niego rozliczenia udziału w zyskach, bowiem zadanie to zostało przypisane Liderowi w ramach świadczenia przez niego na rzecz Konsorcjum usług administrowania i koordynowania Projektu podczas zawierania umowy Konsorcjum.

Nie będziecie Państwo dokonywać dostaw towarów i świadczenia usług na rzecz Lidera. W  ramach realizacji Projektu będziecie Państwo dokonywać dostaw towarów i świadczenia usług na rzecz Konsorcjum, a następnie, w efekcie, na rzecz Zamawiającego.

Zgodnie z zawartą umową Konsorcjum, Lider w ramach usług administrowania i  koordynowania Projektu będzie świadczył na rzecz wszystkich pozostałych stron Konsorcjum, w tym na rzecz Państwa, usługi w postaci reprezentowania Konsorcjum w  stosunku do osób trzecich, dokonywania wewnętrznych rozliczeń udziału w przychodach oraz kosztach pomiędzy uczestnikami Konsorcjum oraz wystawiania faktur VAT na rzecz Zamawiającego.

W związku z powyższym, strony Konsorcjum ustaliły Opłatę, która będzie uiszczana przez wszystkich Partnerów Konsorcjum na rzecz Lidera za powyżej wskazane usługi świadczone przez niego na rzecz Konsorcjum. Świadczona usługa będzie dokumentowana przez Lidera za pomocą faktur, wystawianych proporcjonalnie na rzecz każdego Partnera, w tym na Państwa. Natomiast płatność odbywać się będzie poprzez przelew bankowy dokonywany z  konta rozliczeniowego Konsorcjum na indywidualny rachunek Lidera.

Zatem, Państwo nabywając usługi administrowania i koordynowania Projektu świadczone przez Lidera, nabywacie usługi wyłącznie związane z realizacją Projektu, w tym reprezentacją Konsorcjum, dokonywanie rozliczeń wewnętrznych Konsorcjum oraz rozliczeń zewnętrznych (rozliczenia Konsorcjum z Zamawiającym na podstawie faktur). Usługi administrowania i  koordynowania Projektu nabywane od Lidera będą wykorzystywane przez niego w związku z realizacją Projektu w ramach umowy Konsorcjum. Państwa zdaniem, realizacja Projektu, a  więc dostawa Projektu w ramach Konsorcjum na rzecz Zamawiającego stanowi odpłatną dostawę towarów oraz świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opłata jest ponoszona w związku z realizacją Projektu przez Konsorcjum.

Podkreślają Państwo, że w przypadku gdyby nie zawarli Państwo umowy Konsorcjum, wówczas nie nabywaliby usług administrowania i koordynowania Projektu. Państwa zdaniem, w tej sytuacji, realizacja Projektu w ramach umowy Konsorcjum jest równoznaczna z nabywaniem przez Państwa usług administrowania i koordynowania Projektu od Lidera.

W związku z powyższym, usługi w postaci administrowania i koordynowania Projektu są nabywane i wykorzystywane przez Państwa wyłącznie w związku z realizacją Projektu na rzecz Zamawiającego. Projekt zaś jest realizowany w ramach Konsorcjum, w którym Państwo uczestniczą. Z kolei realizacja Projektu będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów oraz świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, usługi administrowania i koordynowania Projektu świadczone przez Lidera, są nabywane i  wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Pytania

1.Czy rozliczenie udziału w zyskach Projektu pomiędzy Liderem a Państwem w ramach Konsorcjum podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym powinno zostać udokumentowane za pomocą faktury?

2.Czy rozliczenie udziału w kosztach poprzez obciążenie kosztami Lidera przez Państwa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym powinno zostać udokumentowane za pomocą faktury?

3.Czy mogą Państwo skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Lidera na rzecz Konsorcjum z tytułu świadczonych przez niego usług administrowania oraz koordynowania Projektu?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Stoicie Państwo na stanowisku, że rozliczenie udziału w zyskach Projektu pomiędzy Liderem a Państwem w ramach Konsorcjum jest wewnętrznym rozliczeniem z tytułu podziału zysku, a tym samym nie dokumentuje ono dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy VAT, dlatego też czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT i nie powinna zostać udokumentowana za pomocą faktury.

2.Stoicie Państwo na stanowisku, że rozliczenie udziału w kosztach Projektu w ramach Konsorcjum poprzez obciążenie kosztami Lidera przez Państwa jest wewnętrznym rozliczeniem z tytułu udziału w kosztach, a tym samym nie dokumentuje ono dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy VAT, dlatego też czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT i nie powinna zostać udokumentowana za pomocą faktury.

3.Stoicie Państwo na stanowisku, że jesteście uprawnieni do dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Lidera Konsorcjum z tytułu świadczonych przez niego usług administrowania oraz koordynowania Projektu, gdyż usługa ta jest nabywana i wykorzystywana przez Państwa do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 1

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT). Przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (przepis art. 7 ust. 1 ustawy VAT). Przy czym, towary na gruncie ustawy VAT rozumiane są jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie rodzaje energii (przepis art. 2 pkt. 6 ustawy VAT).

Natomiast przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w  jakiej dokonano czynności prawnej,

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa (przepis art. 8 ust. 1 ustawy VAT).

Podział czynności podlegających opodatkowaniu na dostawę towarów i świadczenie usług nie oznacza, iż każde przesunięcie czy rozliczenie określonych wartości ekonomicznych pomiędzy dwoma różnymi podmiotami może zostać uznane za świadczenie usług, jeśli nie stanowi dostawy towarów (wyrok NSA z 15 stycznia 2015 r. sygn.: I FSK 1980/13). Odpłatne świadczenie usług wymaga istnienia stosunku prawnego pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług mogą więc zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę a ich beneficjentem istnieje jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 3 marca 1994 r., sygn.: C-16/93).

Ustawa VAT wskazuje, iż podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą m.in. dostawę towarów oraz świadczenie usług na rzecz innego podatnika podatku VAT (przepis art. 106b ust. 1 ustawy VAT).

Przy czym, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (przepis art. 15 ust. 1 ustawy VAT). Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (przepis art. 15 ust. 2 ustawy VAT).

Wskazać należy, że umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym. Aczkolwiek zawieranie tego typu porozumień jest dopuszczalne w ramach swobody zawierania umów (Przepis art. 353¹ Kodeksu cywilnego (Dz.U.2022.1360 tj. z 29 czerwca 2022 r.). Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Co do zasady, konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu i przy solidarnym ponoszeniu ryzyka.

Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum, realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę ustanawiającą konsorcjum (umowę wspólnego przedsięwzięcia), podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz. Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku, chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe, a wszelkie formy płatności regulowane są przez osobę reprezentującą konsorcjum (interpretacja indywidualna z 25 lipca 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.205.2022.4.MC). Konsorcjum, w świetle aktualnie obowiązujących przepisów ustawy VAT, nie może zatem zostać uznane za podatnika VAT.

W ustawie VAT brak jest jednoznacznych postanowień regulujących sposób dokonywania rozliczeń podatku VAT przez uczestników konsorcjum, zarówno w stosunkach zewnętrznych z podmiotami trzecimi, jak również pomiędzy uczestnikami konsorcjum. W związku z tym, należy kierować się utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych w tym zakresie, bowiem prezentują one stanowisko, że przy ustalaniu na gruncie ustawy VAT, jako przedmiotu opodatkowania, świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne), należy przede wszystkim uwzględniać cel takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania, na potrzeby podatkowe poszczególnych czynności służących realizacji tego celu. Celem kooperacji (współpracy, współdziałania) jest uzyskanie przez skoordynowane wspólne działania partnerów rezultatu o korzystnym dla nich wymiarze ekonomicznym. Działań takich nie można, do celów podatku od towarów i usług, wydzielać i oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość, którego końcowym efektem, jest zrealizowanie wspólnego przedsięwzięcia (wyrok NSA z 23 kwietnia 2008 r., sygn. I FSK 1788/07, wyrok NSA z 9 października 2008 r., sygn. I FSK 291/08).

Państwa zdaniem, w celu określenia prawidłowego sposobu rozliczenia udziału w zyskach oraz kosztach Projektu z Liderem kluczowe znaczenie mają regulacje zawarte w Konsorcjum. Zgodnie z nimi, uczestniczą Państwo w zyskach oraz kosztach Projektu w określonej proporcji. Nie dokonują Państwo dostawy towarów ani świadczenia konkretnych usług na rzecz Lidera ani żadnego z pozostałych Partnerów w ramach realizacji Projektu, dla którego powstało Konsorcjum. Nie uzyskują Państwo również żadnego wynagrodzenia od Lidera bądź pozostałych Partnerów za świadczone usługi oraz dostawę towarów, których dokonują w toku realizacji Projektu na rzecz Zamawiającego. Wobec tego nie występuje żaden stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne pomiędzy Państwem a Liderem.

Państwo także ponosicie solidarną odpowiedzialność wraz z Liderem oraz pozostałymi Partnerami za realizację Projektu, a więc nie tylko za podejmowane przez siebie czynności w ramach Projektu, ale za całościowy Projekt dokonywany na rzecz Zamawiającego, tj. efekt prac wszystkich uczestników Konsorcjum.

W związku z tym, stoicie Państwo na stanowisku, iż pomiędzy Państwem a Liderem nie będzie dokonywana ani dostawa towarów, ani też świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT. Transfer zysków oraz kosztów pomiędzy Liderem a Państwem będzie stanowił wyłącznie alokacje przychodów oraz kosztów Projektu zgodnie z udziałami wynikającymi z Konsorcjum. Operacja księgowa czy też rozdział przychodów i kosztów nie jest czynnością odpłatną, a więc nie może podlegać opodatkowaniu VAT. Państwa zdaniem, jest to jedynie działanie techniczno- rachunkowe. Natomiast, nie każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony jest świadczeniem usług. Zatem samo rozliczenie przychodów i kosztów nie może stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (interpretacja indywidualna z 3 grudnia 2021 r., sygn.: 0111-KDIB3-1.4012.744.2021.4.KO).

Państwa ocena tożsama jest również z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych, bowiem wskazują one, iż kwota będąca podziałem wyniku pomiędzy konsorcjantami, nieodnosząca się do żadnych wykonanych przez Państwa usług, a stanowiąca jedynie transfer przez Lidera konsorcjum części wynagrodzenia od Zamawiającego (lub rozliczenie straty poprzez transfer od Partnerów konsorcjum do Lidera konsorcjum), pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT i nie powinna być dokumentowana fakturą, lecz innym dowodem księgowym, np. notą księgową wystawianą przez Partnera konsorcjum na Lidera konsorcjum (interpretacja indywidualna z 25 maja 2022 r. sygn.: 0112-KDIL1-1.4012.123.2022.2.WK, interpretacja indywidualna z 9 stycznia 2019 r., sygn.: 0113-KDIPT1-2.4012.754.2018.2.KT, interpretacja indywidualna z 23 września 2010 r., sygn.: IPPP1-443-699/10-3/PR, interpretacja indywidualna z 30 marca 2010 r., sygn.: IPPP1-443-57/10-4/AS).

Wobec powyższego, w Państwa opinii, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Państwo nie dokonujecie dostawy towarów ani świadczenia usług na rzecz Lidera w ramach Konsorcjum, a transfer udziału w zyskach oraz kosztach Projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym, w tej sytuacji, wewnętrzne rozliczenie udziału w zyskach oraz kosztach Projektu pomiędzy Liderem a Państwem nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, a w konsekwencji nie powinno być dokumentowane przez Państwa za pomocą faktury, lecz innym dowodem księgowym, np. notą księgową.

Ad. 2

W ramach Konsorcjum realizujecie Państwo wraz z Liderem oraz pozostałymi Partnerami Projekt, na który składa się szereg dostaw towarów oraz świadczonych usług przez wszystkich uczestników Konsorcjum na rzecz Zamawiającego. W związku z tym, Państwo w ramach Projektu dokonujecie określonych czynności i w tym celu nabywacie również towary bądź usługi.

W związku z postanowieniami Konsorcjum to Lider jest odpowiedzialny za podział udziału w zyskach, jak również w kosztach całego Projektu. Dlatego też, uczestnicy Konsorcjum przyjęli model, iż wszelkie ponoszone przez nich koszty dla celów realizacji Projektu będą najpierw wewnętrznie przenoszone na Lidera, a następnie Lider będzie alokował łączne koszty Projektu na rzecz wszystkich uczestników Konsorcjum, zgodnie z ustalonym udziałem.

W tej sytuacji, stosowne jest również odniesienie się do powyżej wskazanego uzasadnienia dotyczącego pytania 1, które definitywnie wskazuje, iż wszelkie rozliczenia przychodów oraz kosztów w ramach Konsorcjum nie stanowią odpłatnej dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy VAT, niezależnie od tego czy przysporzenia są dokonywane przez Lidera na rzecz Partnerów, czy też odwrotnie, przez Partnerów na rzecz Lidera. W konsekwencji, czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa zdaniem przyjęte zasady w Konsorcjum oraz model rozliczania przychodów oraz kosztów, wskazuje jednoznacznie, iż jedyna dostawa towarów oraz świadczenie usług odbywa się pomiędzy Konsorcjum reprezentowanym przez Lidera, a Zamawiającym. Wszelkie rozliczenia oraz przysporzenia dokonywane wewnątrz Konsorcjum, pomiędzy Państwem a Liderem w przedmiotowej sytuacji stanowią czynności techniczno-rachunkowe i nie spełniają legalnej definicji dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy VAT, a tym samym nie są objęte podatkiem VAT.

Z powyżej przytoczonego orzecznictwa oraz stanowiska organów podatkowych, definitywnie wynika, iż w sytuacji rozliczania zarówno przychodów jak i kosztów Projektu, brak jest stosunku prawnego pomiędzy Państwem a Liderem, w ramach którego dochodziłoby do świadczeń wzajemnych. Zatem, wewnętrzne rozliczenia przychodów oraz kosztów Projektu pomiędzy stronami Konsorcjum nie stanowią czynności opodatkowanych podatkiem VAT i w konsekwencji nie powinny być dokumentowane przez Państwa za pomocą faktury, lecz innego dokumentu księgowego np. notą księgową.

Ad. 3

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego), bowiem zgodnie z regulacjami ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (przepis art. 86 ust. 1 ustawy VAT).

Zgodnie z uzasadnieniem dotyczącym pytania 1, w świetle obowiązujących przepisów podatkowych, konsorcjum nie może stanowić jednego podatnika VAT. Zatem, przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są zawsze odrębnymi podatnikami VAT.

Oznacza to, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy VAT oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym, strony Konsorcjum przewidziały Opłatę na rzecz Lidera stanowiącą jego wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Lidera usług administrowania oraz koordynowania Projektu. Do jego zadań będzie należało m.in. reprezentowanie Konsorcjum w stosunku do osób trzecich, dokonywanie wewnętrznych rozliczeń udziału w przychodach oraz kosztach pomiędzy uczestnikami Konsorcjum oraz wystawianie faktur VAT na rzecz Zamawiającego. Opłata została ustalona w wysokości odpowiadającej 1,25% wartości netto i będzie ona dokonywana na podstawie wystawionej przez Lidera faktury VAT. Płatność odbywać się będzie poprzez przelew bankowy dokonywany z konta rozliczeniowego Konsorcjum na indywidualny rachunek Lidera.

Państwa zdaniem, biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji Lider Konsorcjum - Partner Konsorcjum, stwierdzić należy, że uczestnicy Konsorcjum zobowiązani są do dokumentowania wzajemnych świadczeń.

Płatność Opłaty na rzecz Lidera następuje w związku z wykonaniem przez niego usług administrowania oraz koordynowania Projektu w ramach Konsorcjum. Opłata stanowi wynagrodzenie Lidera za rzeczywiście świadczone usługi związane z realizacją wyznaczonych mu zadań w ramach Projektu. W związku z tym, odpłatne usługi administrowania oraz koordynowania Projektu świadczone przez Lidera stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług i powinny zostać dokumentowane za pomocą faktury VAT (interpretacja indywidualna z 10 marca 2022 r., sygn.: 0112-KDIL1-2.4012.594.2021.3.DS).

W związku z tym, Państwo w ramach realizacji Projektu będziecie nabywać usługi świadczone przez Lidera.

W analizowanej sytuacji, zarówno Lider jak i Państwo jesteście czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Nabywane od Lidera usługi administrowania oraz koordynowania Projektu wykorzystywane będą przy realizacji Projektu wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a ich nabycie będzie udokumentowane fakturą wystawioną na rzecz Konsorcjum. Mianowicie, realizacja Projektu przez Konsorcjum na rzecz Zamawiającego będzie stanowiła sprzedaż w rozumieniu ustawy VAT i będzie udokumentowana za pomocą faktury. Faktura zostanie wystawiona przez Lidera Konsorcjum.

Dodatkowo, należy podkreślić, iż Państwo w ramach realizacji Projektu będziecie dokonywać czynności, które są tożsame z przedmiotem prowadzonej przez Państwa (poza Konsorcjum) działalności gospodarczej w zakresie infrastruktury. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej korzystają Państwo z prawa do odliczenia podatku VAT w sytuacji nabywania towarów bądź usług dla celów prowadzonej działalności.

Z uwagi na powołane powyżej przepisy oraz przedstawione okoliczności sprawy, stoicie Państwo na stanowisku, iż ze względu na rodzaj dokonywanych przez Państwa czynności w ramach Projektu, będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług wykorzystywanych przy realizacji Projektu, tj. usług administrowania oraz koordynowania Projektu świadczonych przez Lidera.

Takie stanowisko również zostało poparte przez organy podatkowe, wskazujące, iż usługi zarządzania, za które jest/będzie należne członkowi konsorcjum wynagrodzenie, którym członek konsorcjum obciąża Lidera, powinny być udokumentowane fakturą.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest :

-nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania udziału w zyskach

-nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania udziału w kosztach

-prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia z faktury wystawionej przez Lidera.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council, EU:C:1988:120: „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Należy też zwrócić uwagę na wyrok w sprawie C-16/93 Tolsma, EU:C:1994:80, gdzie Trybunał zauważył, że czynność: „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Ponadto, zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że:

podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą między innymi ustalenia, czy rozliczenie udziału w zyskach Projektu pomiędzy Liderem a Państwem w ramach Konsorcjum oraz rozliczenie udziału w kosztach poprzez obciążenie kosztami Lidera przez Państwa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a tym samym czynności te powinny zostać udokumentowane za pomocą faktur.

W odniesieniu do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów).

Stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Co do zasady, konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum, realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem.

Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu – będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Z wniosku wynika, że zawarliście Państwo umowę konsorcjum. Podmiotem reprezentującym Konsorcjum jest Lider będący czynnym podatnikiem VAT. Konsorcjum zobowiązuje Lidera oraz Partnerów do podjęcia działań w celu osiągnięcia wspólnego celu w postaci realizacji Projektu, w szczególności poprzez współdziałanie w przygotowaniu Oferty oraz w trakcie realizacji Projektu, a także do niewchodzenia w jakikolwiek stosunek prawny lub faktyczny, który w jakikolwiek sposób uniemożliwia osiągnięcie celu Konsorcjum. Rozliczenie proporcjonalnego udziału w zyskach oraz kosztach Projektu będzie dokonywane przez Lidera. Rozliczenie będzie odbywało się w ten sposób, iż Lider będzie przekazywał zyski bądź obciążał kosztami Projektu siebie oraz Partnerów według przyjętej w Konsorcjum proporcji udziałów. W toku realizacji Projektu może zdarzyć się sytuacja, w której Państwo będziecie samodzielnie nabywać towary oraz usługi w związku z dokonywanymi przez siebie pracami. Ponoszone w związku z tym koszty będziecie Państwo ponosić samodzielnie, a następnie będziecie obciążać nimi Lidera w ramach wewnętrznych rozliczeń. W związku z tym, Partnerzy najpierw będą obciążać Lidera wszelkimi poniesionymi przez siebie kosztami związanymi z realizacją Projektu, a następnie Lider będzie przenosił łączne koszty Projektu na Partnerów, proporcjonalnie do posiadanych udziałów. Umowa przewiduje, iż Zamawiający będzie dokonywał płatności z tytułu realizacji Projektu zgodnie z zatwierdzonym wykazem płatności zawierającym wyszczególnione pozycje m.in. poniesione nakłady robocizny, nakłady poszczególnych materiałów, nakłady pracy sprzętu i  transportu. Państwo w ramach działalności Konsorcjum realizujecie wraz z  Liderem oraz pozostałymi Partnerami Projekt, na który składa się szereg dostaw towarów oraz świadczonych usług na rzecz D. S.A. (Zamawiający). Świadczone usługi oraz zakupione towary przez Państwa są dokonywane na rzecz Konsorcjum w związku z realizacją Projektu. Świadczone usługi oraz zakupione towary są dokonywane pośrednio na rzecz Zamawiającego. W ramach umowy Konsorcjum, strony Konsorcjum określiły Lidera, którego dodatkowym zadaniem jest świadczenie odpłatnych usług administrowania i koordynowania Projektu na rzecz Konsorcjum. W ramach tych usług, Lider będzie m.in. dokonywał rozliczania udziału stron Konsorcjum w zyskach oraz kosztach Projektu zgodnie z ustaloną w umowie Konsorcjum proporcją. Koszt nabytych towarów lub usług związanych z realizacją Projektu poniesiony przez Państwa jest wewnętrznie przenoszony (księgowany) na rzecz Lidera wyłącznie w celu alokacji kosztów związanych z realizacją Projektu na poszczególnych Partnerów przez Lidera. Nie będziecie Państwo dokonywać dostaw towarów i świadczenia usług na rzecz Lidera. W  ramach realizacji Projektu będziecie Państwo dokonywać dostaw towarów i świadczenia usług na rzecz Konsorcjum, a następnie, w efekcie, na rzecz Zamawiającego.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność (tj. dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie sama płatność.

Zatem samo „rozliczenie zysków i kosztów” nie może stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu.

Za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

-istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

-wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

-istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

-odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

-istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii ustalenia czy rozliczenie udziału w zyskach Projektu pomiędzy Liderem a Państwem w ramach Konsorcjum podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym powinno zostać udokumentowane za pomocą faktury.

Rozstrzygając ww. kwestię należy podkreślić, że działań podjętych w ramach umów o współpracy nie można dla celów podatku od towarów i usług oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru jako działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość.

W analizowanej sprawie sama czynność rozliczenia udziału w zyskach Projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega natomiast dostawa towarów (świadczenie usług) wykonywana pomiędzy Partnerami w ramach podziału zadań w konsorcjum. Wyjaśnić trzeba, że skoro „na zewnątrz”, tj. wobec zamawiającego, występuje tylko jeden podmiot i dokonuje sprzedaży całości zamówienia to musi dojść pomiędzy konsorcjantami będącymi odrębnymi podatnikami VAT do sprzedaży towarów czy usług w celu wykonania wspólnego zadania. Lider nie mógłby bowiem dokonać sprzedaży całości zamówienia Zamawiającemu gdyby nie nabył wcześniej jego części składowych od Partnerów. W analizowanej sprawie nie można pominąć okoliczności, że Państwo działając samodzielnie jako podatnik podatku VAT świadczyliście usługi lub dokonywaliście dostawy na potrzeby wspólnej realizacji projektu. Nie można zgodzić się z Państwem, że czynności te pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, gdyż jak wskazano powyżej wbrew Państwa stanowisku, nie dokonujecie dostaw towarów/świadczenia usług na rzecz konsorcjum lecz w istocie na rzecz Lidera.

Podkreślić należy, że konsorcjum nie jest podatnikiem podatku VAT, tym samym wykonywane przez Państwa na podstawie zawartej umowy świadczenia usług oraz dostawy towarów, jak Państwo wskazaliście we wniosku, na rzecz konsorcjum a pośrednio na rzecz Zamawiającego są w istocie świadczeniem usług/dostawą towarów na rzecz Lidera, który zgodnie z umową konsorcjum przenosi całość zamówienia na rzecz Zamawiającego. Zatem wbrew Państwa stanowisku jesteście Państwo zobowiązani do wystawienia na rzecz Lidera faktur dokumentujących zrealizowaną przez Państwa część zamówienia dotyczącą świadczenia usług/dostaw towarów jaką wykonujecie na podstawie zawartej umowy konsorcjum. W analizowanej sprawie Państwa udział jako Partnera Konsorcjum ma charakter aktywny, na podstawie zawartej umowy zobowiązaliście się Państwo do wykonania ściśle określonych czynności w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia na rzecz D. S.A. Tym samym wykonując zobowiązania wynikające z zawartej pomiędzy Państwem a Liderem konsorcjum umowy, dokonujecie odpowiednio dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz Lidera, a czynności te jako podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT powinny być udokumentowane poprzez wystawienie przez Państwa faktur.

Jeżeli bowiem tylko Lider jest obowiązany fakturować na Zleceniodawcę czynności wykonane przez wszystkich uczestników konsorcjum, to stwierdzić należy, że odsprzedaje również część czynności wykonanych przez Państwa. Nie może być takiej sytuacji, że dzięki zawarciu umowy konsorcjum uczestnik konsorcjum, który wykonuje określone czynności w ramach tej umowy na rzecz zleceniodawcy, nie zidentyfikuje u siebie żadnych usług na rzecz żadnego odbiorcy. Nie można się tym samym zgodzić, że do świadczenia usług/dostaw towarów dochodzi tylko pomiędzy konsorcjum reprezentowanym przez Lidera a Zleceniodawcą, gdyż jak wynika ze złożonego wniosku świadczą Państwo w ramach zawartej umowy usługi oraz dokonują dostaw towarów, z tytułu czego przysługuje Państwu określone wynagrodzenie. Przy czym mylnie Państwo je identyfikują jedynie jako podział wypracowanego zysku. Okoliczność że należne Państwu wynagrodzenie pokrywane jest przez Lidera z otrzymanych środków od Zamawiającego nie powoduje, że czynność taka jest wewnętrznym rozliczeniem z tytułu podziału zysku, a tym samym nie dokumentuje ona dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy VAT.

Wbrew Państwa stanowisku otrzymujecie płatność w związku z wykonanym świadczeniem i należność ta stanowi zapłatę za wykonane przez Państwa czynności, a nie jest to tylko operacja księgowa. Bez wątpienia w sprawie istnieje związek bezpośredni pomiędzy świadczeniem usług/dokonywanymi dostawami towarów a otrzymanym wynagrodzeniem.

W analizowanej sprawie istnieje stosunek prawny, który łączy Państwa z Liderem i wynika z niego obowiązek dokonywanie określonych czynności oraz wysokość wynagrodzenia i wynagrodzenie jest określone w pieniądzu. W sprawie nie mamy zatem do czynienia z samym rozdziałem przychodów i kosztów oderwanym od czegokolwiek, lecz podział środków jest ściśle powiązany z konkretnymi czynnościami. Skoro jak wskazano we wniosku, Umowa Konsorcjum nie przewiduje dodatkowego wynagrodzenia dla Państwa, w związku z  dokonywaniem dostaw towarów bądź świadczeniem usług w ramach realizacji Projektu, to należy przyjąć, że Państwa wynagrodzeniem z tytułu wykonywanych czynności w ramach umowy Konsorcjum jest właśnie zysk.

Tym samym należy stwierdzić, że w przedstawionych okolicznościach sprawy będą miały miejsce czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które będą podlegały opodatkowaniu tym podatkiem. W efekcie rozliczenia te winny być – zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – dokumentowane fakturami. Natomiast podział wynagrodzenia wypracowanego przez Konsorcjum nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w rezultacie wynagrodzenie to nie powinno być dokumentowane fakturami.

Kolejne wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia czy rozliczenie udziału w kosztach poprzez obciążenie kosztami Lidera przez Państwa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym powinno zostać udokumentowane za pomocą faktury.

Z okoliczności sprawy wynika także, że w toku realizacji Projektu może się zdarzyć sytuacja, że będziecie Państwo samodzielnie nabywać towary i usługi w związku z dokonywanymi przez siebie pracami. Ponoszonymi kosztami będziecie Państwo obciążać Lidera. Zatem Partnerzy najpierw będą obciążać Lidera wszelkimi poniesionymi przez siebie kosztami związanymi z realizacją projektu, a następnie Lider będzie przenosił łączne koszty Projektu na Partnerów.

Mając na względzie opisane okoliczności należy przyjąć, że w ww. przypadku mamy do czynienia z odsprzedażą części towarów i usług, które zgodnie z umową zostały nabyte przez Państwa w celu wspólnego zrealizowania przedsięwzięcia, czyli wykonania przez Państwa konkretnych usług/dokonania dostaw towarów. Poniesione przez Państwa wydatki są ściśle związane z wykonywanymi przez Państwa czynnościami do jakich zostaliście zobowiązani na podstawie zawartej umowy Konsorcjum, nie są to koszty ogólnego funkcjonowania Konsorcjum a mają bezpośredni związek z dokonywanymi przez Państwa świadczeniami. Tym samym fakturą winna być udokumentowana wyłącznie odsprzedaż towarów i usług nabytych przez Państwa na rzecz Lidera. Natomiast rozliczenie wspólnych kosztów Konsorcjum ponoszonych w związku z funkcjonowaniem Konsorcjum, pozostających bez związku z dokonywanymi przez Państwa dostawami towarów/świadczeniem usług na rzecz Lidera stanowi czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania i ich rozliczenie w przypadającym na Państwa udziale procentowym stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu. Tym samym w takiej sytuacji nie powinny zostać udokumentowane fakturą, lecz np. notą obciążeniową, innym dokumentem księgowym.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy będzie Państwu przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z  faktury wystawianej przez Lidera dokumentującej świadczenie usług administrowania oraz koordynowania Projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

We wniosku wskazano, że w ramach postanowień Konsorcjum, Liderowi przysługuje wynagrodzenie w wysokości odpowiadającej 1,25% wartości netto Umowy z tytułu świadczenia usług administrowania oraz koordynowania Projektu. Lider w ramach usług administrowania i koordynowania Projektu będzie świadczył na rzecz wszystkich pozostałych stron Konsorcjum, w tym na rzecz Państwa, usługi w postaci reprezentowania Konsorcjum w stosunku do osób trzecich, dokonywania wewnętrznych rozliczeń udziału w przychodach oraz kosztach pomiędzy uczestnikami Konsorcjum oraz wystawiania faktur na rzecz Zamawiającego. Świadczona usługa będzie dokumentowana przez Lidera za pomocą faktur. Ponadto we wniosku wskazano, że usługi administrowania i koordynowania Projektu świadczone przez Lidera, są nabywane i wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie jesteście Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem będzie Państwu przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z  faktury wystawianej przez Lidera dokumentującej świadczenie usług administrowania oraz koordynowania Projektu. Prawo to będzie przysługiwać pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do wskazanych przez Państwa interpretacji należy wskazać, że potwierdzają one stanowisko zajęte w wydanej intepretacji indywidualnej, przykładowo w interpretacji z 25 lipca 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.205.2022.4.MC wskazano, że usługi świadczone przez Pana na rzecz członka Konsorcjum (Lidera Konsorcjum) w zamian za otrzymywane wynagrodzenie stanowić będą czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a w rezultacie powinny być dokumentowane fakturami. Natomiast podział wynagrodzenia wypracowanego przez Konsorcjum nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w rezultacie wynagrodzenie to nie powinno być dokumentowane fakturami. Podobnie w interpretacji indywidualnej z 3 grudnia 2021 r., sygn.: 0111-KDIB3-1.4012.744.2021.4.KO wskazano, że w przypadku gdy mamy do czynienia z sytuacją przeniesienia przez Lidera konsorcjum na Uczestnika konsorcjum według przyjętego klucza podziału kosztów (które nie dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług), to czynność ta pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie powinna zostać udokumentowana fakturą VAT lecz np. notą obciążeniową, innym dokumentem księgowym.

Tym samym wskazane przez Państwa interpretacje indywidualne potwierdzają w pełni przyjęte w wydanej interpretacji stanowisko.

Wskazany przez Państwa wyrok NSA z 15 stycznia 2015 r. sygn.: I FSK 1980/13 rozstrzyga w zakresie opodatkowania opłat za bezumowne korzystanie z cudzego gruntu – które z uwagi na swój odszkodowawczy charakter i sposób ustalania nie zostało uznane za wynagrodzenie za usługę. Podobnie wyrok NSA z 23 kwietnia 2008 r., sygn. I FSK 1788/07 dotyczy kwestii opodatkowania nieodpłatnego, czasowego udostępniania maszyn i urządzeń kontrahentom, służących im jedynie do wykonania działalności zleconej przez Spółkę, jako niezależnego świadczenia usługi, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast orzeczenie z 9 października 2008 r., sygn. I FSK 291/08 rozstrzyga w kwestii opodatkowania wspólne działania marketingowe dwóch podmiotów gospodarczych, których celem jest zachęcenie ich klientów do dokonania zakupów towaru u jednego z nich przy wykorzystaniu produktu drugiego. Tym samym orzeczenia te zostały potraktowane jako element Państwa argumentacji, jednak ze względu na swoją odmienność od okoliczności przedstawionych we wniosku nie mają wpływu na przyjęte w niniejszej interpretacji stanowisko.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).