Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 października 2022 r. oraz pismem z 21 listopada 2022 r. – o doprecyzowanie opisu sprawy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), z siedzibą na terytorium Polski, a w związku z tym podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z póżn. zm.) (dalej jako: „u.p.d.o.p.” lub „Ustawa o CIT”). Przeważającą działalnością Wnioskodawcy jest handel hurtowy alkoholami oraz sprzedaż dzieł sztuki. Wnioskodawca wyszukuje i selekcjonuje butelki rzadkich alkoholi. Jednocześnie Wnioskodawca prowadzi serwis edukacyjny w zakresie luksusowych alkoholi, internetowy sklep alkoholi dla podmiotów z koncesją i system aukcyjny. Wnioskodawca organizuje spotkania z konsultantami ds. alkoholi, zaprasza na degustacje whisky w ramach […], przeprowadza dedykowane szkolenia oraz wyjazdy dla renomowanych destylarni.

Wnioskodawca zamierza realizować projekt (dalej zwany jako „Projekt”), którego głównym celem będzie upowszechnienie dostępu do dóbr luksusowych (w szczególności luksusowych alkoholi oraz dzieł sztuki) dzięki technologii […]. Do celów, które zamierza zrealizować Wnioskodawca Projektu należą:

-  W zakresie działalności dotyczącej luksusowych alkoholi:

1)edukacja w zakresie […], w szczególności na temat: produkcji, przechowywania, techniki degustacji, narzędzi,

2)stworzenie bazy wiedzy, w szczególności: artykułów, wywiadów i opracowań przez profesjonalistów z branży,

3)stworzenie przestrzeni do wymiany informacji na temat rynku dóbr luksusowych (za pośrednictwem […]) oraz rozwój międzynarodowej społeczności w oparciu o tokenizację,

4)przygotowanie cyfrowego kwartalnika poświęconego […]

-  W zakresie działalności dotyczącej dzieł sztuki:

1)przeprowadzenie wywiadów z artystami, celem szerzenia wiedzy z zakresu sztuki,

2)stworzenie bazy wiedzy, związanej z panującymi trendami ze świata sztuki,

3)przeprowadzenie spotkań z artystami i wernisaże, poczynione w celach edukacyjnych,

4)stworzenie blogu edukacyjnego na temat sztuki o charakterze ogólnym i szczegółowym.

W ramach realizowanego Projektu, Wnioskodawca zamierza wyemitować token, za który będzie można w przyszłości nabyć produkty Wnioskodawcy. Przedmiotowy token będzie rodzajem kryptoaktywów tworzonych z myślą o alternatywie dla pieniądza emitowanego przez banki centralne i będącego oficjalnym środkiem płatniczym, tj. Walut (...).

Tokeny te będą pełnić rolę odpowiadającą środkom płatniczym oraz będzie można je wykorzystać, nabywając za nie oferowane przez Wnioskodawcę produkty (opisane niżej) lub towary i usługi oferowane przez innych przedsiębiorców na rynku. Wnioskodawca nie będzie miał kontroli i nie składa obietnicy w zakresie podmiotów, które będą akceptowały jego token. Przedmiotowe tokeny będą wykorzystywane jako środek wymiany oraz wymienialne w obrocie na prawne środki płatnicze. Wyemitowany przez Wnioskodawcę token będzie mógł być wymieniany, zbywany i nabywany na giełdzie Kanga exchange. Token, o którym mowa będzie można wymieniać zarówno na waluty wirtualne, jak i na prawne środki płatnicze, w tym waluty fiducjarne. Wnioskodawca przy tym wyraża wolę przyjęcia przedmiotowych tokenów jako „płatności” za oferowane produkty oraz zwolnienia dłużnika ze zobowiązania pieniężnego.

Wnioskodawca będzie akceptować płatność w ww. tokenach za oferowany przez niego produkt, na który składają się łącznie:

•towar w postaci luksusowych, limitowanych wersji alkoholi albo dzieł sztuki (część podstawowa produktu) oraz

•wspomagające korzyści użytecznościowe (część uzupełniająca produktu).

W ramach wspomagających korzyści użytecznościowych Wnioskodawca zamierza oferować:

1)[…]

2)[…]

3)[…]

4)W podziale na segmenty tematyczne:

•W kontekście tematyki związanej z […]:

a)[…]

b)dla nabywców produktu zostaną zorganizowane eventy, degustacje oraz szkolenia których głównym celem jest szerzenie wiedzy w tym zakresie.

•W kontekście tematyki związanej z dziełami sztuki:

a)wnioskodawca zorganizuje dla nabywców produktu wernisaże oraz eventy związane z szerzeniem wiedzy na temat aktualnych trendów ze świata sztuki,

b)wnioskodawca zorganizuje szkolenia dedykowane dla nabywców produktu oraz opracuje sekcję w serwisie informacyjnym dostępną wyłącznie dla nabywców produktów.

Cena za wspomagające korzyści użytecznościowe zostanie zawarta w końcowej wartości produktu, oraz będzie określona przez Wnioskodawcę jako stała kwota, od której Wnioskodawca odprowadzi podatek VAT odrębnie od opodatkowania towaru, oferowanego w ramach produktu. Jako, że jest to jedynie wspomagająca część produktu Wnioskodawca ma zamiar określić jej wartość na poziomie symbolicznej kwoty, tj. poniżej wartości rynkowej.

W uzupełnieniu wyjaśnili Państwo powyższy opis stanowiska:

W treści skierowanego wniosku, wskazano, iż: „Wnioskodawca będzie akceptować płatność w ww. tokenach za oferowany przez niego produkt, na który składają się łącznie:

•towar w postaci luksusowych, limitowanych wersji alkoholi albo dzieł sztuki (część podstawowa produktu) oraz

•wspomagające korzyści użytecznościowe (część uzupełniająca produktu)”.

Zamiarem Wnioskodawcy, było wskazanie, iż cena produktu składa się z ceny towaru oraz ceny wspomagających korzyści użytecznościowych. W związku z tym sprzedaż towarów oraz sprzedaż wspomagających korzyści użytecznościowych Wnioskodawca ma zamiar opodatkować oddzielnie. Natomiast użytkownik, będzie kupować od Wnioskodawcy produkt, na który składa się zarówno towar, jak i wspomagające korzyści użytecznościowe, które Wnioskodawca ma zamiar opodatkować odrębnie. Towar w tym przypadku jest jedynie częścią składową produktu. Czyli cena za wspomagające korzyści użytecznościowe będzie zawarta w końcowej wartości produktu (jak i cena na towar), ale będzie opodatkowana odrębnie w stosunku do ceny towaru.

Co też ważne, opisane tokeny nie będą przyznawać żadnych praw własności, udziałów, zabezpieczeń lub równorzędnych praw, jak również żadnych praw do otrzymania przyszłych udziałów w przychodach lub uczestnictwa w działalności Wnioskodawcy.

Dodatkowo, wartość tokena w żaden sposób nie będzie związana z wartością oferowanych produktów, oraz będzie służyć jedynie jako środek wymiany za dobra lub usługi na zasadzie zewnętrzności w stosunku do ekosystemu tego aktywa cyfrowego.

W uzupełnieniu z 21 listopada 2022 r. wskazali Państwo, że:

W zamyśle Wnioskodawcy emitowane tokeny mają być walutą wirtualną z myślą o alternatywie dla pieniądza emitowanego przez banki centralne i będącego oficjalnym środkiem płatniczym, tj. Walut (...). Tokeny te będą pełnić rolę odpowiadającą środkom płatniczym oraz będzie można je wykorzystać, nabywając za nie oferowane przez Wnioskodawcę produkty (opisane niżej) lub towary i usługi oferowane przez innych przedsiębiorców na rynku. Zatem stroną wymiany emitowanych tokenów na walutę wirtualną lub prawny środek płatniczy, a także wymiany waluty wirtualnej lub prawnego środka płatniczego na wyemitowany token może być zarówno Wnioskodawca, jak też mogą to dokonywać osoby trzecie między sobą (bez udziału Wnioskodawcy).

W przypadku, gdy stroną przedmiotowych wymian będzie Wnioskodawca, będzie dokonywać sprzedaży i zamiany tokenów na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju oraz niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju.

W przypadku, gdy stroną przedmiotowych wymian będzie Wnioskodawca, będzie dokonywać sprzedaży i zamiany tokenów na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium Unii Europejskiej oraz niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej.

W przypadku, gdy stroną przedmiotowych wymian będzie Wnioskodawca, będzie dokonywać sprzedaży i zamiany tokenów na rzecz podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej oraz niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej.

Pytanie

Czy wymiana wyemitowanego przez Wnioskodawcę tokenu na walutę wirtualną lub prawny środek płatniczy (w tym pieniądze fiducjarne), a także wymiana waluty wirtualnej lub prawnego środka płatniczego na wyemitowany token, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i korzysta ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej zwana jako „ustawa o VAT”)?

Wnioskodawca przeformułował stanowisko własne do pytania nr 6 (w uzupełnieniu wniosku z 30 października 2022 r.) poprzez wykreślenie odwołania się do orzecznictwa TSUE, które dotyczy świadczeń złożonych oraz kompleksowości usług oraz wnosi o rozpoznanie wniosku w zakresie czy wymiana wyemitowanego przez Wnioskodawcę tokenu na walutę wirtualną lub prawny środek płatniczy (w tym pieniądze fiducjarne), a także wymiana waluty wirtualnej lub prawnego środka płatniczego na wyemitowany token, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i korzysta ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Państwa stanowisko w sprawie

Własne stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6:

Zdaniem Wnioskodawcy wymiana wyemitowanego tokenu, na walutę wirtualną lub prawny środek płatniczy (w tym pieniądze fiducjarne), a także wymiana waluty wirtualnej lub prawnego środka płatniczego na wyemitowany token będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz będzie korzystać ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT - zwolnione są od podatku „transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy, lub które mają wartość numizmatyczną. Zgodnie z orzecznictwem Trybunały Sprawiedliwości Unii Europejskiej - Transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, czyli innych niż pieniądze, które są prawnymi środkami płatniczymi w jednym lub kilku krajach, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego, stanowią transakcje finansowe. Waluta wirtualna może być zdefiniowana jako rodzaj nieobjętych regulacjami pieniędzy cyfrowych, emitowanych i kontrolowanych przez osoby, które je tworzą, oraz używanych i akceptowanych przez członków danej społeczności wirtualnej. Waluta wirtualna „(...)” należy do systemu walut wirtualnych z tzw. „dwukierunkowym przepływem”, za pomocą którego użytkownicy mogą kupować i sprzedawać pieniądze wirtualne zgodnie z kursami wymiany walut. Te waluty wirtualne są podobne do innych walut wymienialnych pod względem ich interoperacyjności ze światem rzeczywistym. Takie systemy pozwalają na zakup zarówno wirtualnych jak i rzeczywistych dóbr i usług”, (wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 22 października 2015 r. o sygn. C-264/14 w sprawie Skatteverket przeciwko Davidowi Hedqvistowi).

Z kolei, zgodnie z zaprezentowanym stanowiskiem Rzecznika Generalnego, które jest zgodnie z obowiązującym orzecznictwem - to, co obowiązuje w stosunku do prawnych środków płatniczych, powinno też obowiązywać wobec innych środków płatniczych, których funkcja się do tego ogranicza. Nawet w wypadku gdy takie środki czysto płatnicze nie są gwarantowane i kontrolowane przez prawo, w kontekście prawa podatku VAT spełniają jednak takie same funkcje jak prawne środki płatnicze i powinno się z nimi postępować - zgodnie z zasadą neutralności podatkowej funkcjonującej w postaci zasady równego traktowania - zasadniczo w taki sam sposób (opinia z dnia z dnia 16 lipca 2015r., nr. ECLI:EU:C:2015:498).

Odnosząc się natomiast do opinii Sądu odsyłającego, on również klasyfikuje (...) jako środek czysto płatniczy. Jedynym celem ich posiadania jest zamiar ich ponownego wykorzystania w przyszłości jako środek płatniczy. Tak więc należy je traktować w ramach oceny zdarzeń powodujących powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT w taki sam sposób jak prawne środki płatnicze.

Jednocześnie należy wskazać na fakt, że w polskim porządku prawnym, zgodnie z obowiązującą linią interpretacyjną - charakter prawny kupowanych jednostek (...) przy akceptacji stron transakcji jako alternatywnego środka płatniczego pozwala stwierdzić, że wirtualna waluta będzie nośnikiem wartości pieniężnej oraz środkiem płatniczym podobnie jak waluty używane jako prawny środek płatniczy. Tym samym czynność kupna jednostek (...) od podmiotu będącego podatnikiem VAT albo podatku od wartości dodanej posiadającego miejsce siedziby działalności gospodarczej poza terytorium Polski oraz nieposiadającego stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu na terytorium Polski zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy zwolnioną z podatku VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy (interpretacja indywidualną wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 15 lutego 2016 r., znak sprawy IPPP3/4512-1005/15-2/RD).

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pojęcia „walut” z art. 43 ust. 1 pkt. 7 ustawy o VAT mieszczą się również wyemitowane przez niego tokeny, w związku z czym traktuje się je w sposób podobny jak prawne środki płatnicze oraz dochodzi do zwolnienia transakcji finansowych z udziałem kryptowalut od podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo w zakresie postawionego we wniosku pytania nr 6 jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu:

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też należy przyjąć, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „czynność odpłatna”, jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem oceny dokonywanej przez TSUE. W wyroku z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 (ECR 1994/3/I-743) Trybunał zauważył, że świadczenie usług jest realizowane za „wynagrodzeniem” w rozumieniu art. 2 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz.UE.L z dnia 13 czerwca 1977 r. Nr 145, poz. 1 z późn. zm.) i podlega w związku z tym opodatkowaniu tylko i wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego można mówić o wzajemnym świadczeniu polegającym na tym, że wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę za usługę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługę świadczoną na rzecz usługobiorcy.

Z powyższego wynika, że dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, iż zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania usługi. Zauważyć przy tym należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni odbiorca (konsument), odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. A zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Związek pomiędzy otrzymaną płatnością i świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług. Zatem odpłatną dostawę towaru (odpłatne świadczenie usług) identyfikuje się zarówno w sytuacji klasycznej transakcji (pieniądze za towar/usługę), jak również w sytuacji np. wymiany barterowej.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Podatnikiem VAT jest podmiot, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowana w art. 15 ust. 2 ustawy. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Jak wynika z wniosku prowadzicie Państwo działalność gospodarcza w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, z siedzibą na terytorium Polski. Przeważającą działalnością Spółki jest handel hurtowy alkoholami oraz sprzedaż dzieł sztuki. Wnioskodawca wyszukuje i selekcjonuje butelki rzadkich alkoholi.

Spółka zamierza wyemitować token, za który będzie można w przyszłości nabyć produkty Wnioskodawcy. Przedmiotowy token będzie rodzajem kryptoaktywów tworzonych z myślą o alternatywie dla pieniądza emitowanego przez banki centralne i będącego oficjalnym środkiem płatniczym, tj. walut (...).

Tokeny te będą pełnić rolę odpowiadającą środkom płatniczym oraz będzie można je wykorzystać, nabywając za nie oferowane przez Wnioskodawcę produkty lub towary i usługi oferowane przez innych przedsiębiorców na rynku. Wnioskodawca nie będzie miał kontroli i nie składa obietnicy w zakresie podmiotów, które będą akceptowały jego token. Przedmiotowe tokeny będą wykorzystywane jako środek wymiany oraz wymienialne w obrocie na prawne środki płatnicze. Wyemitowany przez Wnioskodawcę token będzie mógł być wymieniany, zbywany i nabywany na giełdzie Kanga exchange. Token, o którym mowa będzie można wymieniać zarówno na waluty wirtualne, jak i na prawne środki płatnicze, w tym waluty fiducjarne. Wnioskodawca przy tym wyraża wolę przyjęcia przedmiotowych tokenów jako „płatności” za oferowane produkty oraz zwolnienia dłużnika ze zobowiązania pieniężnego.

Tokeny nie będą przyznawać żadnych praw własności, udziałów, zabezpieczeń lub równorzędnych praw, jak również żadnych praw do otrzymania przyszłych udziałów w przychodach lub uczestnictwa w działalności Wnioskodawcy. Dodatkowo, wartość tokena w żaden sposób nie będzie związana z wartością oferowanych produktów, oraz będzie służyć jedynie jako środek wymiany za dobra lub usługi na zasadzie zewnętrzności w stosunku do ekosystemu tego aktywa cyfrowego.

Stroną wymiany emitowanych tokenów na walutę wirtualną lub prawny środek płatniczy, a także wymiany waluty wirtualnej lub prawnego środka płatniczego na wyemitowany token może być zarówno Wnioskodawca, jak też mogą to dokonywać osoby trzecie między sobą (bez udziału Wnioskodawcy).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że planowany przez Państwa obrót tokenami należy traktować jako element prowadzonej działalności gospodarczej. Jest to bowiem działalność, która prowadzona będzie w sposób samodzielny, ciągły, zorganizowany do celów zarobkowych.

Dlatego też obrót przez Państwa tokenami będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, w sytuacji gdy miejscem świadczenia będzie terytorium kraju (o czym szerzej poniżej).

Jednocześnie wskazać należy, że wykonywane przez Państwa czynności nie będą stanowiły dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ponieważ w opisanym zdarzeniu token nie stanowi towaru, lecz formę waluty wirtualnej, za którą można nabyć oferowany przez Państwa produkty lub towary i usługi oferowane przez inne podmioty.

Jak wskazano wcześniej, w art. 8 ust. 1 ustawy, przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy:

Wskazane wyżej regulacje stanowią odzwierciedlenie krajowego porządku prawnego przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej: Dyrektywa 112.

I tak, zgodnie z art. 131 Dyrektywy:

W myśl art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy:

Potwierdzeniem powyższego jest orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z  dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14 Hedqvist, w którym TSUE rozpatrywał kwestię opodatkowania czynności wymiany waluty wirtualnej (...) na walutę tradycyjną i  odwrotnie.

W ww. wyroku TSUE orzekł, że transakcje polegające na wymianie waluty tradycyjnej na walutę wirtualną „(...)” i odwrotnie dokonywane za zapłatą kwoty marży, którą stanowi różnica pomiędzy ceną, po której nabywana jest waluta, a ceną, po jakiej jest sprzedawana, stanowią odpłatne świadczenie usług. Usługi takie są zwolnione od podatku na mocy art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy.

Co istotne, tezy wyroku nie ograniczają się wyłącznie do waluty (...) i dotyczą (po spełnieniu warunków wskazanych w wyroku) także innych kryptowalut. W pkt 49 wyroku TSUE stwierdził bowiem, że: „transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, czyli innych niż pieniądze, które są prawnymi środkami płatniczymi w jednym lub kilku krajach, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego, stanowią transakcje finansowe”. TSUE stwierdził, że: „z kontekstu i celu art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy wynika, że wykładnia tego przepisu, według której obejmuje on transakcje dotyczące tylko walut tradycyjnych, częściowo pozbawiłaby go skutków. (...) jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty (...) jest funkcja środka płatniczego oraz, że jest ona w tym celu akceptowana przez niektórych przedsiębiorców. W konsekwencji należy dojść do wniosku, że art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy VAT obejmuje również świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty (...) i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom” (pkt 51-53 wyroku).

W tym miejscu należy zauważyć, że co prawda powołany wyżej wyrok TSUE w sprawie Hedqvist C-264/14 dotyczy wirtualnej waluty „(...)”, jednakże w ocenie tut. Organu, stanowisko TSUE przedstawione w tym wyroku zachowuje swoją aktualność w odniesieniu do innych walut wirtualnych.

W przedmiotowej sprawie dokonywana przez Państwa wymiana jednostek wirtualnej waluty - którą w Państwa zamyśle będą wyemitowane przez Państwa tokeny - stanowić będzie usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, która będzie objęta zwolnieniem od tego podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, jednak tylko w przypadku, jeżeli miejsce świadczenia a zarazem opodatkowania tej usługi będzie terytorium Polski.

Przepisy prawa uzależniają określenie miejsca świadczenia usługi od statusu podmiotu, na rzecz którego usługa jest świadczona. Zatem, aby prawidłowo zastosować przepisy prawa w powyższym zakresie konieczna jest odpowiednia identyfikacja statusu kontrahenta.

Zgodnie z art. 28a ustawy o VAT na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału (dot.: miejsca świadczenia przy świadczeniu usług):

Stosownie do art. 28b ustawy:

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami zawarta została w art. 28c ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 28c ust. 2 ustawy:

Stosownie zaś do art. 28l pkt 5 ustawy o VAT

Powyższe przepisy uzależniają określenie miejsca świadczenia usługi od statusu podmiotu, na rzecz którego usługa jest świadczona. W sytuacji gdy usługa świadczona jest na rzecz podatnika, miejsce świadczenia tej usługi powiązane jest z miejscem siedziby albo stałego miejsca prowadzenia działalności usługobiorcy. W przypadku natomiast, gdy usługa jest świadczona na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem, posiadającego siedzibę, stałe lub zwykłe miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, miejsce świadczenia usługi ustala się na podstawie art. 28c ustawy o VAT, który wiąże miejsce świadczenia usługi z miejscem (siedzibą, stałym miejscem prowadzenia działalności usługodawcy) z którego usługi są świadczone. W przypadku, gdy odbiorcą usługi m.in. finansowej jest podmiot niebędący podatnikiem, posiadający siedzibę, stałe lub zwykłe miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej miejsce świadczenia tej usługi ustala się na podstawie art. 28l ustawy o VAT, zgodnie z którym miejsce świadczenia jest powiązane z miejscem gdzie usługobiorca posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z powyższych przepisów wynika, że aby prawidłowo zastosować przepisy prawa w tym zakresie konieczna jest odpowiednia identyfikacja statusu kontrahenta. Pojęcie podatnika zdefiniowane w art. 28a ustawy o VAT obejmuje podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, ale również podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w innych systemach prawnych, której definicja odpowiada definicji przyjętej w ustawie o VAT. Zatem jako podatnika należy traktować również podatnika podatku od wartości dodanej czy podatku o podobnym charakterze, a w przypadku braku tego rodzaju podatków w danym systemie prawnym, każdy podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą odpowiadającą tej, która została określona w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Jak wynika z wniosku Państwa kontrahentami w zakresie sprzedaży i zamiany tokenów będą:

-podatnicy posiadający siedzibę na terytorium kraju oraz niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju;

-podatnicy posiadający siedzibę na terytorium Unii Europejskiej oraz niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej;

-podatnicy posiadający siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej oraz niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że planowana przez Państwa wymiana wyemitowanego przez Państwa tokenu na walutę wirtualną lub prawny środek płatniczy (w tym pieniądze fiducjarne), a także wymiana waluty wirtualnej lub prawnego środka płatniczego na wyemitowany token w sytuacji gdy Państwa kontrahentem będzie:

-podatnik mający siedzibę albo stałe miejsce prowadzenia działalności (jeżeli usługa ta jest świadczona dla tego miejsca) w Polsce oraz podmiot nie będący podatnikiem posiadającego siedzibę, stałe lub zwykłe miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty – miejscem świadczenia usługi będzie terytorium Polski, a usługa będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy;

-podatnik mający siedzibę albo stałe miejsce prowadzenia działalności (jeżeli usługa ta jest świadczona dla tego miejsca) poza Polską oraz podmiot nie będący podatnikiem posiadającego siedzibę, stałe lub zwykłe miejsce zamieszkania poza terytorium Wspólnoty – miejscem świadczenia usługi będzie poza terytorium Polski i usługa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, tym samym nie będzie objęta ww. zwolnieniem).

Zatem Państwa stanowisko zostało uznane za nieprawidłowe z uwagi na brak rozróżnienia sposobu opodatkowania w zależności od statusu kontrahenta, a co za tym idzie uznanie za zwolnione z podatku VAT usługi obrotu tokenami niezależnie od statusu kontrahenta.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja ta odnosi się wyłącznie do transakcji gdy jedną ze stron transakcji wymiany tokenów jest Spółka. Transakcje pomiędzy podmiotami trzecimi nie dotyczą sytuacji prawno-podatkowej Spółki i w związku z tym nie mogą być przedmiotem interpretacji wydanej dla Spółki.

W związku z tym, zawarte w opisie zdarzenia przyszłego wskazanie, że wymiany emitowanych tokenów mogą dokonywać osoby trzecie między sobą bez udziału Wnioskodawcy, potraktowano to wyłącznie informacyjnie i element ten nie był przedmiotem analizy Organu.

W interpretacji przyjęto za opisem zdarzenia przyszłego, że emitowane przez Spółkę tokeny będą pełnić rolę odpowiadającą środkom płatniczym i kwestia ta nie była przedmiotem analizy.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny i zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejszym rozstrzygnięciem załatwiono Państwa wniosek w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie postawione we wniosku jako nr 6). Natomiast w pozostałym zakresie wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w […]. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).