Podatek od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 8 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w nieruchomości. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 października 2022 r. (wpływ 3 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem w udziale 1/2 (jedna/druga) nieruchomości położonej w (…), tj. działki 1.

W roku 1977 Wnioskodawczyni nabyła własność nieruchomości A pozostając wówczas w związku małżeńskim, w którym obowiązywał ustrój małżeńskiej wspólności ustawowej, a więc nieruchomość weszła do ich majątku wspólnego – co zostało potwierdzone wpisem własności w udziale 1/2 (jedna druga) na rzecz (…) w roku (…).

Wspólnie z mężem na posiadanych przez siebie nieruchomościach, tj.: działkach A, B i C prowadzili gospodarstwo rolne. Na nieruchomości A zbudowali na własne potrzeby budynek gospodarczy.

W roku (…) Wnioskodawczyni przekazała (wraz z mężem) swojej córce (w celu uzyskania świadczeń emerytalnych) na podstawie umowy darowizny własność niezabudowanych nieruchomości B oraz C zostawiając sobie wraz z mężem działkę A na własne potrzeby.

W roku (…) wbrew ich woli, na skutek wszczęcia na podstawie art. 29 ustawy z dnia 27 października 1994 r. przez Wojewodę, z upoważnienia Prezesa Agenicji (...), postępowania wywłaszczeniowego części nieruchomości A została wywłaszczona na potrzeby pasa drogowego (...). Następnie w roku (…) ponownie na rzecz Agencji (...) na potrzeby pasa drogowego budowanej (...) Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedała kolejną część tej nieruchomości na skutek czego z działki A została jedynie działka 1 o obszarze (…) ha wraz ze znajdującym się na nim budynkiem. Wnioskodawczyni aby poprawić swoją sytuację materialną część budynku gospodarczego wspólnie z mężem wynajęła.

W roku (…) po śmierci męża (...) udział w nieruchomości 1 w drodze nabycia spadku nabyła córka.

Z uwagi na lokalizację nieruchomości wzdłuż drogi niewielkie fragmenty działki 1 były i są nadal wynajmowane na podstawie umów cywilnoprawnych pod pylony i reklamy przedsiębiorców, którzy się do Wnioskodawczyni i jej córki w tym celu zgłosili. Na działce 1 był i jest również dzierżawiony fragment terenu pod niewielki pawilon handlowy niezwiązany trwale z gruntem na podstawie umowy cywilnoprawnej.

(…) 2009 r. uchwalony został miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego „(…)”, który przewidywał przeznaczenie przedmiotowych nieruchomości pod zabudowę przemysłową lub usługową, w tym parkingi.

Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań zmierzających do podziału nieruchomości na działki, doprowadzenie do nich mediów, wydzielenie dróg dojazdowych itp.

Wnioskodawczyni wspólnie z córką zamierza sprzedać nieruchomość traktując ją jako majątek prywatny, na potrzeby poprawy swojej sytuacji finansowej.

(…) października 2021 r. Wnioskodawczyni zawarła przedwstępną umowę sprzedaży swojego udziału w nieruchomości 1.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Przedmiotem zbycia będzie jedynie udział Sprzedającej w nieruchomości 1 wraz z budynkiem gospodarczym, którego wartość została ujęta w cenie nieruchomości 1.

Budynek gospodarczy, niewielki pawilon handlowy oraz pylony i reklamy przedsiębiorców położone na działce nr 1 stanowią budynki, bądź budowle w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 oraz art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), w szczególności:

·Pylon reklamowy firmy: (…);

·Budynek gospodarczy, będący przedmiotem najmu (...);

·Pylon reklamowy firmy: (…);

·Niewielki pawilon handlowy firmy: (…);

·Pylon reklamowy firmy: (…).

Wszelkie pylony, reklamy i pawilon handlowy (niezwiązany trwale z gruntem) znajdujące się na nieruchomości 1 stanowią własność najemców, którzy wznieśli je własnym staraniem i na własny koszt.

Sprzedaż udziałów w nieruchomości 1 nastąpi z tymi naniesieniami jednak najpóźniej do dnia zawarcia Umowy sprzedaży zostaną wypowiedziane wszelkie umowy najmu. Po okresie wypowiedzenia umów najmu najemcy będą zobowiązani do usunięcia pylonów, reklam i pawilonu handlowego (niezwiązanego trwale z gruntem) własnym staraniem i na własny koszt.

Jeśli chodzi o budynek gospodarczy to umowa najmu również zostanie rozwiązana najpóźniej do dnia zawarcia Umowy sprzedaży udziałów w nieruchomości 1, zaś sam budynek gospodarczy zostanie sprzedany razem z gruntem bez uzyskiwania z tego tytułu dodatkowego dochodu, bowiem jego wartość została ujęta w cenie nieruchomości 1. Ponadto, zgodnie z wolą Kupującego w przyszłości budynek gospodarczy i tak przeznaczony jest do rozbiórki, który wówczas dokona jej własnym staraniem i na własny koszt.

Zgodnie z zapisami przedwstępnej umowy sprzedaży działki 1 zmienionej aneksem Wnioskodawczyni, aby doszło do zawarcia umowy Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, albo jej spadkobiercy nie mogą obciążać ani zbywać nieruchomości 1, ponadto nie mogą mieć żadnych zaległości podatkowych oraz zaległości z tytułu ubezpieczenia społecznego i/lub innych zobowiązań wobec władz państwowych lub innych podmiotów publicznych.

Uzyskana zostanie przez Kupującego własnym staraniem i na własny koszt ostateczna decyzja o pozwoleniu na rozbiórkę zgodnie z definicją w § 2.1.8 Umowy, a powyższy warunek zostanie spełniony przez Kupującego w terminie jednego roku od dnia zawarcia niniejszej umowy.

Uzyskana zostanie przez Kupującego własnym staraniem i na własny koszt ostateczna decyzja o pozwoleniu na wycinkę drzew zgodnie z definicją w § 2.1.9 Umowy, a powyższy warunek zostanie spełniony przez Kupującego w terminie jednego roku od dnia zawarcia niniejszej umowy.

Obowiązywać będzie MPZP zgodnie z definicją w § 2.1.6 Umowy, a powyższy warunek zostanie spełniony na dzień zawarcia Umowy sprzedaży.

Zostaną uzyskane przez Kupującego własnym staraniem i na własny koszt ostateczne decyzje o pozwoleniu na budowę zgodnie z definicją w § 2.1.7 Umowy oraz inne decyzje i uzgodnienia konieczne do budowy Centrum (...), a powyższy warunek zostanie spełniony przez Kupującego w terminie jednego roku od dnia zawarcia niniejszej umowy.

Na zlecenie Kupującego sporządzona zostanie przez niezależnego rzeczoznawcę ekspertyza geotechniczna, a powyższy warunek zostanie spełniony przez Kupującego w terminie 45 (czterdziestu pięciu) dni od dnia zawarcia niniejszej umowy.

Na zlecenie i na koszt Kupującego wytyczone zostaną granice Nieruchomości z wyznaczeniem punktów granicznych wraz z rzędnymi tychże punktów przez uprawnionego geodetę, a powyższy warunek zostanie spełniony przez Kupującego w terminie jednego roku od dnia zawarcia niniejszej umowy.

Także w terminie obowiązywania umowy, uzyskane zostaną przez Sprzedających – w oparciu o projekty wniosków przygotowanych przez Kupującego – warunki przyłączenia do sieci niezbędnych do realizacji i eksploatacji Centrum (...). Wnioski o wydanie warunków przyłączenia do sieci niezbędnych do realizacji i eksploatacji Centrum (...) zostaną złożone przez Sprzedającego w terminie 7 dni od dnia doręczenia mu stosownego żądania oraz projektów wniosków przez Kupującego.

Realizacja warunku uzyskania opisanych wyżej warunków przyłączenia następować będzie za pomocą pełnomocnika działającego na zlecenie Kupującego. Kupujący lub działający na jego zlecenie opisany wyżej pełnomocnik niezwłocznie przesyłać będzie do wiadomości Sprzedającego złożone wnioski o wydanie warunków przyłączenia oraz doręczone Kupującemu warunki przyłączenia. W przypadku zaistnienia takiej potrzeby zostaną ustanowione nieodpłatne, nieograniczone w czasie służebności gruntowe lub przesyłu umożliwiające realizację Centrum (....), które obejmować będą w szczególności prawo do realizacji, użytkowania, konserwacji, naprawy, usunięcia, przełożenia lub innych czynności budowlanych instalacji lub sieci. Treść ustanowionych służebności przesyłu odpowiadać musi uzyskanym warunkom przyłączenia do sieci. Zawarcie opisanych wyżej umów ustanowienia służebności przed ich podpisaniem wymaga pisemnej zgody Kupującego. Spełnienie powyższego warunku ustanowienia służebności obciąża Sprzedającego wyłącznie w zakresie ustanowienia opisanych wyżej służebności obciążających nieruchomości stanowiące na dzień zawarcia niniejszej Umowy własność (…) z siedzibą (…) (jest to wynikiem tego, że na dany moment jedynie Sprzedająca może być stroną, która może egzekwować zobowiązania (…)). O zaistnieniu potrzeby ustanowienia skonkretyzowanych służebności, o których mowa powyżej, Kupujący zawiadomi Sprzedającą w terminie 60 (sześćdziesięciu) dni od dnia zawarcia umowy – niezawiadomienie w tym terminie skutkuje zwolnieniem Sprzedającego z tego warunku, (zawiadomienia, o którym mowa powyżej nie było). Sprzedający (…) działając jako właściciel działki (…) udzieli Kupującemu prawa do dysponowania działką nr (…) na cele budowlane oraz pełnomocnictwa do realizacji i eksploatacji Centrum (...), a powyższy warunek zostanie spełniony w terminie 5 miesięcy od dnia zawarcia umowy.

Sprzedająca udzieliła Kupującemu prawa do dysponowania działką 1 na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r., Prawo Budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202), w zakresie wymaganym przez właściwe organy administracji, wyłącznie w celu wystąpienia z wnioskiem o uzyskanie decyzji, zgód, opinii itp. oraz pełnomocnictwa do wnioskowania o warunki przyłączenia tej nieruchomości do sieci niezbędnych do realizacji i eksploatacji Centrum (...).

Wszelkie czynności na przedmiotowej działce wykonywane przez Kupującego jako pełnomocnika Sprzedającej na podstawie udzielonego prawa do dysponowania działką 1 na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy Prawo Budowlane, w zakresie wymaganym przez właściwe organy administracji, wyłącznie w celu wystąpienia z wnioskiem o uzyskanie decyzji, zgód, opinii itp. oraz pełnomocnictwa do wnioskowania o warunki przyłączenia tej nieruchomości do sieci niezbędnych do realizacji i eksploatacji Centrum (...) są wykonywane na zlecenie i na rzecz Kupującego, ponadto decyzja o pozwoleniu na budowę Centrum (...) oraz inne decyzje i uzgodnienia konieczne do budowy Centrum (...) zostaną uzyskane przez Kupującego własnym staraniem i na własny koszt.

Na zadane pytanie nr 2 pkt c, czy po zawarciu umowy przedwstępnej strona kupująca na przedmiotowej działce będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą jej atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie itp.? Jeżeli tak, to prosimy o podanie jakich. Wnioskodawczyni udzieliła odpowiedzi: nie. Żadnych.

Na zadane pytanie nr 2 pkt d, czy nabywca ponosi/będzie ponosić jakiekolwiek nakłady finansowe związane z ww. działką od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej? Wnioskodawczyni udzieliła odpowiedzi: nie, również podatek od nieruchomości płaciła Wnioskująca.

Sprzedająca na żądanie Kupującego udzieliła osobie przez niego wskazanej pełnomocnictwa do uzyskania warunków przyłączenia nieruchomości 1 do dostawców mediów. Osoba ta działała w imieniu Sprzedającej lecz na zlecenie i na rzecz Kupującego.

Doszło do pierwszego zasiedlenia budynku gospodarczego w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) i od tego momentu upłynął okres ponad 2 lat.

Na zadane pytanie nr 4, czy były/będą do momentu sprzedaży ponoszone wydatki na ulepszenie tych budynków/budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Wnioskodawczyni udzieliła odpowiedzi: nie, nie były i nie będą ponoszone wydatki na ulepszenie. Wydatki nie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku/budowli. Wszelkie nakłady na budynek gospodarczy (również te, które nie stanowiły co najmniej 30% jego wartości początkowej) były ponoszone ponad 2 lata temu. Nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Budynek gospodarczy został oddany do użytkowania i od tego momentu upłynął okres ponad 2 lat.

Budynek gospodarczy był, jest i będzie wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przy nabyciu/wytworzeniu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jak również nie wystąpił podatek VAT.

W związku z planowaną sprzedażą Wnioskodawczyni nie dawała żadnego ogłoszenia na swoją nieruchomość ani nie prowadziła działań marketingowych wykraczających poza ramy zwykłego ogłoszenia.

Na zadane pytanie nr 8, w jaki sposób pozyskała Pani nabywcę dla działki wraz z posadowionym na niej obiektem budowlanym będącej przedmiotem wniosku. Wnioskodawczyni udzieliła odpowiedzi: syn siostrzeńca Wnioskodawczyni, zaoferował działkę Wnioskodawczyni wraz z należącą do siostrzeńca Wnioskodawczyni i jego żony, a sąsiadującą z działką Wnioskodawczyni nieruchomością 3/6 (trzy/sześć) bezpośrednio nabywcy. Tego nabywcę pozyskał sam z uwagi na to, że nabywcą wszystkich działek jest (...) koncern, zajmujący się prowadzeniem działalności na terenach z przeznaczeniem zgodnym z MPZP. Dane kontaktowe pozyskał z internetu.

Budynek gospodarczy oraz fragmenty działki nr 1 pod pylony i reklamy przedsiębiorców oraz fragment działki pod niewielki pawilon handlowy są dzierżawione odpowiednio:

1) Budynek gospodarczy od (…) r. zgodnie z umową najmu z (…) r., zatytułowaną „Umową dzierżawy”, zawartą pomiędzy Sprzedającymi oraz jej córką [wpółwłaścicielami działki 1] jako wynajmującymi a (…) jako najemcą oddającą do używania część nieruchomości 1 wraz z zabudowaniami z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej, która stanowi załącznik nr 4 do niniejszej odpowiedzi na Wezwanie do uzupełnienia Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej;

2) Fragment działki od (…) r. zgodnie z umową najmu z (…) r. zawartą pomiędzy Sprzedającymi oraz jej córką [wpółwłaścicielami działki 1] jako wynajmującymi a (…) z siedzibą w (…) jako najemcą oddającą do używania część nieruchomości 1 z przeznaczeniem na usytuowanie reklamy audiowizualnej, która stanowi załącznik nr 3 do niniejszej odpowiedzi na Wezwanie do uzupełnienia Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej;

3) Fragment działki od (…) r. zgodnie z umową najmu z (…) r. nr (...) zawartą pomiędzy Sprzedającymi oraz jej córką [wpółwłaścicielami działki 1] jako wynajmującymi a (…). z siedzibą w (…) jako najemcą oddającą do używania część nieruchomości 1 z przeznaczeniem na usytuowanie wolnostojących nośników reklamowych, która stanowi załącznik nr 5 do niniejszej odpowiedzi na Wezwanie do uzupełnienia Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej;

4) Fragment działki od (…) r. zgodnie z umową najmu z dnia (…) r. zawartą pomiędzy Sprzedającą oraz jej córką [wpółwłaścicielami działki 1] jako wynajmującymi a (…) z siedzibą w (…) jako najemcą oddającą do używania część nieruchomości 1) położonej w (…), przy ul. (…) w pobliżu węzła (....)  z przeznaczeniem na usytuowanie nośnika reklamowego, która stanowi załącznik nr 7 do niniejszej odpowiedzi na Wezwanie do uzupełnienia Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej;

5) Fragment działki pod niewielki pawilon handlowy jest dzierżawiony od (…) r., zgodnie z umową najmu z (…) r. zawartą pomiędzy Sprzedającymi (…) oraz jej córką [wpółwłaścicielami działki 1] jako wynajmującymi a (…) z siedzibą w (…) oddającą do używania część nieruchomości 1) z przeznaczeniem na postawienie kontenera biurowego, która stanowi załącznik nr 6 do niniejszej odpowiedzi na Wezwanie do uzupełnienia Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Pytanie

Czy Wnioskodawczyni sprzedając swój udział w nieruchomości 1 jednemu Nabywcy w ramach zawartej (…) r. przedwstępnej umowy sprzedaży działki 1 będzie zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, dokonując sprzedaży swoich udziałów w nieruchomości 1 nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług VAT.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat tej działalności.

Z kolei działalnością gospodarczą, stosownie do dyspozycji art. 15 ust. 2 tej ustawy, jest wszelka działalność producentów, handlowców lub innych usługodawców, w tym również podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, jak również działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu Wnioskodawczyni pragnie też powołać się na stanowisko TSUE, w szczególności orzeczenie z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) w którym wskazano m.in. kryteria, jakimi należy kierować się dla uznania danej transakcji dostawy (sprzedaży) gruntów za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

TSUE stwierdził m.in., iż czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Nadto sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego, gdyż zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Także okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca.

Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów.

Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości lub udziału w nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Według art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Na mocy art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

Jak wynika z art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

·po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

·po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Odwołując się do treści przepisów ustawy – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku prywatnego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Należy w tym miejscu należy również wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

W myśl art. 694 Kodeksu cywilnego:

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego:

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

W konsekwencji, zarówno najem jak i dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym najem i dzierżawa wypełniają określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy są prowadzone w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem wraz z córką w udziale 1/2 nieruchomości nr 1 – grunt wraz z budynkiem gospodarczym. Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię w roku 1977 i z tytułu nabycia nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przedmiotowa nieruchomość, tzn. budynek gospodarczy początkowo był wykorzystywany na potrzeby własne, a obecnie jest od kilku lat dzierżawiony. Ponadto wynajmowane są również fragmenty gruntu pod pylony oraz niewielki pawilon handlowy niezwiązany trwale z gruntem, osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych. Wnioskodawczyni uzyskuje z tego tytułu korzyści w celu poprawy swojej sytuacji finansowej. (…) r. Wnioskodawczyni podpisała przedwstępną umowę sprzedaży z Kupującym, w której to zostały zawarte warunki, jakie muszą zostać spełnione aby doszło do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży. Wnioskodawczyni wskazała, że przedmiotem dostawy będzie jedynie udział w nieruchomości wraz z budynkiem gospodarczym. Ponadto, sprzedaż działki nastąpi z naniesieniami, jednak najpóźniej do dnia zawarcia umowy sprzedaży zostaną wypowiedziane wszelkie umowy najmu. Po okresie wypowiedzenia umów najmu najemcy będą zobowiązani do usunięcia pylonów, reklam przedsiębiorców własnym staraniem i na własny koszt. W przypadku budynku gospodarczego, umowa najmu zostanie rozwiązana najpóźniej do dnia zawarcia umowy sprzedaży, a sam budynek zostanie sprzedany razem z gruntem.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w zabudowanej nieruchomości nr 1.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołany stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości występuje/będzie występowała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a działania jej noszą/będą nosiły znamiona działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższe wynika z faktu, że budynek usytuowany na działce, jak również części samego gruntu są objęte umową dzierżawy/najmu, które to czynności spowodowały, że ww. nieruchomość straciła charakter majątku prywatnego i wykorzystywana była przez podatnika w sposób ciągły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, oznacza to, że czynność sprzedaży udziału we własności nieruchomości nr 1, podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Przy czym, wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Ustawodawca zwalnia od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, zgodnie z którym:

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Natomiast, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanowi:

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zatem aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

a) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

b) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu.

Dodatkowo wskazać należy, że art. 29a ust. 8 ustawy:

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawczyni w zakresie sprzedaży udziału w nieruchomości nr 1, należy wskazać, że kluczowym jest, że na działce znajduje się budynek gospodarczy. Dla ustalenia zasad opodatkowania istotnym jest więc w tym przypadku ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku gospodarczego i jaki upłynął okres od tego momentu.

Jak wynika z okoliczności sprawy, dostawa udziału nieruchomości nr 1, czyli budynku gospodarczego wraz z gruntem nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Budynek gospodarczy znajdujący się na działce, użytkowany był najpierw przez samą Wnioskodawczynię, a od roku (…) zgodnie z umową, jest dzierżawiony/wynajmowany. Jak zostało wskazane, od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Nie były również ponoszone przez Wnioskodawczynię wydatki na ulepszenie przedmiotowego budynku stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej. Wszelkie nakłady na ulepszenie budynku gospodarczego były ponoszone ponad 2 lata temu. Sprzedaż nastąpi z naniesieniami jednak najpóźniej do dnia zawarcia umowy sprzedaży zostaną wypowiedziane wszelkie umowy najmu. Po okresie wypowiedzenia umów najmu najemcy będą zobowiązani do usunięcia pylonów, reklam przedsiębiorców własnym staraniem i na własny koszt.

Jeśli chodzi o budynek gospodarczy, to wspomnieć należy, że umowa najmu zostanie rozwiązana najpóźniej do dnia zawarcia umowy sprzedaży, zatem sam budynek zostanie sprzedany razem z gruntem bez uzyskiwania z tego tytułu dodatkowego dochodu, bowiem budynek gospodarczy i tak przeznaczony jest do rozbiórki zgodnie z wolą Kupującego, który w przyszłości dokona jej własnym staraniem i na własny koszt.

Podkreślenia wymaga, że o statusie gruntu nie decyduje fakt, że budynek przeznaczony jest do rozbiórki. Istotnym elementem jest to, czy przed dostawą podjęto czynności fizycznej rozbiórki tego budynku oraz to, czy w chwili sprzedaży stanowi on budynek w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Skoro więc przedmiotowa działka zostanie sprzedana łącznie z ww. budynkiem, zasadnie uznano, że przedmiotem sprzedaży będzie sprzedaż gruntu zabudowanego budynkiem gospodarczym.

Zatem mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy należy wskazać, że dla dostawy udziału w nieruchomości nr 1, wraz z posadowionym na niej budynkiem gospodarczym, są/będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż planowana sprzedaż udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem gospodarczym nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku minie okres dłuższy niż dwa lata.

W konsekwencji dostawa udziału w gruncie, na którym posadowiony jest budynek gospodarczy – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta jest/będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Z uwagi na to, że sprzedaż udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem gospodarczym nr 1 będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stało się bezzasadne.

Podsumowując, z tytułu planowanej sprzedaży udziału w nieruchomości 1 Wnioskodawczyni jest/będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, a czynność ta podlega/ będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie Wnioskodawczyni nie jest/nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług, gdyż sprzedaż ta korzysta/będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni oceniane całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Wprawdzie w odniesieniu do nieruchomości nr 1 Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług – jednak nie będzie to czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT (jak sądzi Wnioskodawczyni) – lecz sprzedaż podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem, korzystająca ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy bowiem zaznaczyć, że pojęcia „nie podlega opodatkowaniu” i „zwolnione od podatku” mimo identycznego skutku podatkowego dla podatnika podatku VAT (brak konieczności wykazania podatku należnego z tytułu dostawy) nie są tożsame.

Dodatkowe informacje

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić również uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawczynię.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

·zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).