Usługi świadczone przez zatrudnionych przeze mnie nauczycieli matematyki oraz pedagogów po kursach matematycznych korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dwoje nauczycieli ma magistra z pedagogiki wczesnoszkolnej i kursy z nauczania matematyki metodą stosowaną w mojej placówce, a od września będę zatrudniać mgr matematyki. Są to nauczyciele z doświadczeniem.

Pytanie

Czy w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie PKD: 85.59.B, 85.60.Z  usługi kształcenia w zakresie pozalekcyjnych zajęć z matematyki, po przekroczeniu kwoty 200 000 zł jest Pani zobowiązana do rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, prowadząc taki rodzaj działalności podlega Pani pod zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 27. W związku z tym, nie podlega Pani pod art. 113 ust. 1 i dlatego uważa Pani, że nie ma obowiązku rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług i być czynnym podatnikiem.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że uważa, iż powyższe uzupełnienie koresponduje z Pani stanowiskiem. Uważa Pani, że Pani działalność jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Powyższe   stanowisko   potwierdza  analiza  orzeczeń  TSUE.  W zapadłym  rozstrzygnięciu  C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie  mogą zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j VI Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady). W wyroku tym wskazano także, że: „Thomas Eulitz działał jako nauczyciel w ramach kursu szkoleniowego proponowanego przez podmiot trzeci – EIPOS. W świetle ustaleń sądu krajowego podmiot ten – a nie Thomas Eulitz – pełnił obowiązki instytucji szkoleniowej, w ramach której ten ostatni nauczał oraz świadczył usługi szkoleniowe uczestnikom rzeczonych kursów” (pkt 52).

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani zajęcia z edukacji matematycznej dla dzieci i młodzieży. Są to zajęcia pozalekcyjne, w grupach od 4  do 8 osób. Od 2006 r. jest Pani nauczycielem matematyki. Pracowała Pani na różnych poziomach edukacyjnych, co dało Pani wiedzę i umiejętności do prowadzenia prywatnej szkoły matematyki. Usługi objęte zakresem pytania są świadczone przez Panią jako nauczyciela. Są to usługi prywatnego nauczania na poziomie od przedszkola do szkoły średniej włącznie. Posiada Pani wiedzę i kwalifikacje zdobyte w oficjalnym systemie nauczania. Jest Pani magistrem matematyki z uprawnieniami pedagogicznymi, nauczycielem dyplomowanym. W Studio Nauczania … prowadzi Pani zajęcia osobiście oraz zatrudnia Pani nauczycieli oraz pedagogów na umowę zlecania, którzy pomagają Pani w prowadzeniu tych zajęć. Dodatkowo wykonuje Pani usługi dla wydawnictw ... oraz dla ..., tworząc dla nich treści matematyczne oraz  pracując jako lider merytoryczny.

Pani wątpliwości dotyczą uznania, czy w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, po przekroczeniu kwoty 200 000 zł będzie Pani zobowiązana do rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Aby udzielić odpowiedzi na zadane pytanie w pierwszej kolejności ustalenia wymaga, czy świadczone przez Panią usługi kształcenia w zakresie pozalekcyjnych zajęć z matematyki korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie świadczone przez Panią usługi kształcenia w zakresie pozalekcyjnych zajęć z matematyki stanowią usługi nauczania na poziomie podstawowym i ponadpodstawowym. Jak Pani wskazała, ww. usługi są usługami prywatnego nauczania na poziomie od przedszkola do szkoły średniej włącznie. Zatem należy uznać, że świadczone przez Panią usługi kształcenia w zakresie pozalekcyjnych zajęć z matematyki stanowią usługi nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym oraz ponadpodstawowym.

Odnosząc się natomiast do przesłanki podmiotowej, należy zauważyć, że pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym, nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2021 r. poz. 1762), ale np. osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe matematyczne i udziela korepetycji z matematyki). „Nauczyciel” powinien zatem legitymować się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania (czy to publicznym, czy prywatnym) np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły, jednocześnie np. wykształcenie podstawowe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej i gimnazjum, wykształcenie średnie to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że jest Pani magistrem matematyki z uprawnieniami pedagogicznymi oraz nauczycielem dyplomowanym, natomiast świadczone przez Panią usługi są usługami  prywatnego nauczania, a ich zakres odpowiada poziomowi podstawowemu i ponadpodstawowemu. Zatem, w związku ze świadczeniem ww. usług  kształcenia w zakresie pozalekcyjnych zajęć z matematyki wykonywanych osobiście, korzysta Pani ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Natomiast nie będą objęte zwolnieniem usługi prowadzone przez zatrudnionych przez Panią nauczycieli, pedagogów. W tej sytuacji zatrudnionych przez Panią nauczycieli, pedagogów nie będzie łączyła bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć, tj. z nabywcami tych usług, lecz z Panią (pracodawcą), jako zatrudniającym, gdyż nauczyciele, pedagodzy będą działali w charakterze podwykonawców świadczonych przez Panią usług, a więc nie będą wykonywać tych czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami.

Wobec powyższego usługi świadczone przez zatrudnionych przez Panią nauczycieli, pedagogów nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Nadto, jak wynika z opisu sprawy, nie jest Pani jednostką objętą systemem oświaty. Usługi świadczone przez Panią dla wydawnictwa ... oraz dla ... nie są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz nie są usługami ściśle związanymi z usługami, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Również usługi świadczone przez zatrudnionych nauczycieli i pedagogów nie są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Zatem usługi świadczone przez Panią dla wydawnictwa ... oraz dla ... oraz usługi świadczone przez zatrudnionych przez Panią nauczycieli, pedagogów, nie będą korzystać również ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Odnosząc się zatem do wątpliwości, czy w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, po przekroczeniu kwoty 200 000 zł będzie Pani zobowiązana do rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług, należy wskazać, iż:

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy:

Ponadto w myśl art. 96 ust. 5 ustawy:

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy,

W myśl art. 113 ust. 11 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy:

Podatnik może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie i według zasad określonych przepisami art. 113 ust. 1-12 ustawy, pod warunkiem, że nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że obecnie korzysta Pani ze zwolnienia, o  którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. W 2021 roku wartość sprzedaży nie przekroczyła 200 000 zł. Nie utraciła Pani  również ww. zwolnienia. Nadto, nie wykonywała Pani czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Jednocześnie z przedstawionych okoliczności wynika, że świadczy Pani usługi prywatnego nauczania osobiście jako nauczyciel, za pośrednictwem zatrudnionych na umowę zlecenie nauczycieli i pedagogów oraz wykonuje Pani usługi dla wydawnictw ... oraz dla ... ., tworząc dla nich treści matematyczne oraz  pracując jako lider merytoryczny. Korzysta Pani ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, do usług przeprowadzanych przez Pani pracowników oraz dla usług dla wydawnictw .... oraz dla .... Natomiast, w związku ze świadczeniem ww. usług  kształcenia w zakresie pozalekcyjnych zajęć z matematyki wykonywanych osobiście, korzysta Pani ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Tym samym wartość usług wykonywanych przez zatrudnionych przez Panią nauczycieli, pedagogów oraz usług dla wydawnictw ... oraz dla .... winna być wliczana do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Natomiast, jak wskazano wyżej, obliczając limit sprzedaży uprawniający podatnika do zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, nie bierze się pod uwagę m.in. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy, z wyjątkami wskazanymi w art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Zatem obliczając limit sprzedaży, uprawniający Panią do zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, nie powinna Pani uwzględniać w nim wartości usług prywatnego nauczania świadczonych przez Panią osobiście jako nauczyciel.

Analiza okoliczności sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa prowadzi do wniosku, że po przekroczeniu kwoty 200 000 zł, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, będzie Pani zobowiązana do rejestracji jako podatnik VAT czynny w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).