Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia - azbest.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia pn. „(…)”. Uzupełnili go Państwo pismami z 31 maja 2022 r. (wpływ 31 maja 2022 r.) oraz 12 maja 2022 r. (wpływ 17 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina A (dalej: Gmina) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług  (dalej: VAT, podatek).

Gmina będąc jednostką samorządu terytorialnego realizuje zadania własne wynikające z art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym), które służą zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty. Gmina wykonuje określone przedmiotową ustawą zadania w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zadań własnych Gminy należą między innymi sprawy:

a)ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym,

b)wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym,

c)ochrony zdrowia, wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o samorządzie gminnym.

Zasadniczo, realizując wymienione zadania własne Gmina występuje w charakterze organu władzy publicznej, a nie jako podatnik VAT, bowiem nie realizuje tych zadań na rzecz wspólnoty lokalnej na podstawie umów cywilnoprawnych, które wiązałyby się z pobieraniem wynagrodzenia przez Gminę w zamian za korzystanie z określonych efektów działania Gminy.

W pierwszej połowie 2022 r. Gmina realizuje przedsięwzięcie pn. „(…)” (dalej: przedsięwzięcie).

Gmina wystąpiła w czerwcu 2021 r. z wnioskiem o udzielenie dotacji z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej za pośrednictwem Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: WFOŚiGW) na sfinansowanie 70% kosztów realizacji tego przedsięwzięcia, a w listopadzie 2021 r. podpisała w tym zakresie umowę nr (…).

Dotacja z WFOŚiGW na refinansowanie części kosztów przedsięwzięcia będzie jedynym dochodem Gminy w ramach realizacji zadania. Pozostałe koszty zadania Gmina sfinansuje ze środków własnych. Gmina nie będzie w żadnych okolicznościach pobierać opłat od mieszkańców, których posesje zostały zakwalifikowane do objęcia przedsięwzięciem.

Zakres przedsięwzięcia jest ostatecznie uzależniony od ilości środków własnych w budżecie Gminy jakie jest ona w stanie sfinansować w ramach wkładu własnego (czyli w ramach co najmniej 30% kosztów przedsięwzięcia jakie Gmina jest zobowiązana sfinansować ze środków własnych).

Realizacja przedsięwzięcia polega na zbieraniu, następnie transporcie oraz przekazaniu do odzysku lub unieszkodliwienia w wyznaczonym miejscu (…) odpadów zawierających azbest. Odpady zawierające azbest zostają odebrane od właścicieli nieruchomości zlokalizowanych na terenie Gminy przez podmiot zewnętrzny – wykonawcę wyłonionego przez Gminę do tego zadania. Wykonawca w wybranym przez siebie okresie dokonuje zbiórki odpadów od mieszkańców Gminy, ważenia ich oraz sporządza dokumentację potwierdzającą ilość składowanego odpadu. Wszystkie zebrane odpady zostają przekazane do odzysku lub unieszkodliwiania, w żaden sposób nie przysłużą się one do wygenerowania dochodu po stronie Gminy (nie będą przedmiotem sprzedaży jako surowiec).

Celem przedsięwzięcia jest uzyskanie efektu ekologiczno-rzeczowego w postaci usunięcia bądź zdemontowania z terenu Gminy wyrobów budowlanych zawierających azbest, w tym głównie płyt azbestowo-cementowych. Realizacja przedsięwzięcia ogranicza niewłaściwe magazynowanie odpadów zawierających azbest w miejscach do tego nieprzeznaczonych.

Dodatkowymi skutkami realizacji przedsięwzięcia jest zmniejszenie negatywnego oddziaływania odpadów azbestowych na mieszkańców Gminy oraz na środowisko.

Przedmiotowe cele przedsięwzięcia potwierdzają, że realizacja tego zadania przez Gminę stanowi realizację zadań własnych w zakresie ochrony środowiska i przyrody, ochrony zdrowia i unieszkodliwiania odpadów komunalnych (wskazane powyżej w art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z złożeniami programu i instrukcją wypełnienia wniosku o dofinansowanie realizacja przedsięwzięcia nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą Gminy w rozumieniu unijnego prawa konkurencji, a sama dotacja ma pokrywać koszt (część kosztu) zamówionej usługi.

Realizowane przedsięwzięcie i związane z nim dofinansowanie z WFOŚiGW nie przyczyni się do uzyskania przez Gminę dochodów z działalności cywilnoprawnej – tj. jak wskazywano powyżej, jakichkolwiek dochodów od mieszkańców Gminy, z których posesji zostaną usunięte odpady. Środki otrzymanie z WFOŚiGW w całości przeznaczone zostaną na sfinansowanie zamówionych usług od podmiotu zewnętrznego związanych z transportem, odbiorem i odzyskiem oraz unieszkodliwianiem na składowisku odpadów niebezpiecznych stanowiących wyroby budowlane zawierające azbest. Koszty te są udokumentowane fakturą/fakturami VAT wystawioną/wystawionymi na Gminę z wykazanym podatkiem VAT naliczonym.

Gmina w złożonym wniosku o otrzymanie dotacji z WFOŚiGW uznała podatek VAT naliczony od kosztów ponoszonych na przedsięwzięcie za wydatek kwalifikowany, bowiem – zdaniem Gminy – nie przysługuje jej prawo do odliczenia VAT ani w całości ani w części od ponoszonych wydatków na opisane zadanie. Wybór odpadów do objęcia przedsięwzięciem został poczyniony przez Gminę na podstawie wniosków złożonych przez mieszkańców Gminy, w których mieszkańcy wskazali lokalizację nieruchomości, z obszaru której właściciel deklaruje zapotrzebowanie na odbiór określonej wagowo ilości odpadów zawierających azbest. Mieszkańcy Gminy – właściciele nieruchomości nie wnoszą żadnych opłat na rzecz Gminy z tytułu realizacji przedsięwzięcia. Gmina nie zawiera z mieszkańcami umów cywilnoprawnych, w których zobowiązuje się do odbioru odpadów z azbestu. Mieszkaniec Gminy składając wniosek z informacją o ilości odpadów zawierających azbest na jego posesji nie ma wiedzy jaki jest koszt usunięcia i unieszkodliwienia takiej ilości azbestu. Tym samym mieszkaniec składając do Gminy wniosek o objęcie programem nie starał się o dotację na usługę o określonej cenie, którą Gmina realizowałaby w reżimie cywilnoprawnym, ale o objęcie programem publicznym realizowanym przez Gminę na rzecz mieszkańców nieodpłatnie w ramach realizacji przez Gminę zadań własnych związanych z ochroną środowiska, ochroną zdrowia i unieszkodliwianiem odpadów. Tym samym w ramach przedsięwzięcia nie jest ustalana cena wywiezienia odpadów od poszczególnych osób fizycznych objętych programem.

Koszty usunięcia azbestu oraz jego unieszkodliwienia w ramach realizowanego przedsięwzięcia zostały skalkulowane przez Gminę dla całego projektu (poprzez określenie łącznej ilości usuniętego azbestu), bez wydzielenia kosztów realizacji zadania na każdej z posesji mieszkańca, który złożył wniosek. Tym samym Gmina starając się o dofinansowanie zadania z WFOŚiGW nie określała, ile wynosi koszt zadania w odniesieniu do poszczególnej posesji mieszkańca, a zatem z podziałem na koszty usunięcia zadania u poszczególnych osób fizycznych.

Z perspektywy przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (Dz. U. z 2022 r. poz. 931; dalej: ustawa o VAT) wydatki na przedsięwzięcie nie są w żaden sposób związane z czynnościami generującymi dochody, które podlegałyby ewidencji i opodatkowaniu VAT. Zdaniem Gminy, nie można uznać, że jedyny dochód z przedsięwzięcia, czyli otrzymana od WFOŚiGW dotacja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, bowiem dotacja ta stanowi dotację na pokrycie kosztów Gminy ponoszonych w ramach realizacji nieodpłatnie na rzecz mieszkańców zadań własnych. Nie można zrównywać dotacji do sfinansowania kosztów przedsięwzięcia, z dotacją do ceny skalkulowaną na mieszkańca, bowiem skutki opodatkowania VAT obu z nich są odmienne.

Dotacje na pokrycie ogólnych kosztów zadania własnego jednostki samorządu terytorialnego nie stanowią dotacji opodatkowanej VAT, podczas gdy dotacja do określonej ceny zadania skonkretyzowanej w umowie cywilnoprawnej z mieszkańcem podlega opodatkowania VAT.

W opisanej sprawie Gmina otrzymuje pierwszy z rodzajów dotacji – do kosztów realizacji zadań własnych nieodpłatnie realizowanych na rzecz mieszkańców Gminy. Tym samym efekty realizowanego przez Gminę przedsięwzięcia nie będą służyły w ogóle czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT według stawek VAT, ani czynnościom zwolnionym od tego podatku. W ocenie Gminy, realizacja przedsięwzięcia związana jest wyłącznie z realizacją przez Gminę nieodpłatnie zadań publicznych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 ustawy o samorządzie gminnym.

Pytanie

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia pn. „(…)”?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia pn. „(…)”.

Uzasadnienie

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

O tym, czy Gmina działa jako organ władzy publicznej, czy też jako podatnik VAT decyduje zasadniczo charakter wykonywanych czynności definiowany przez pryzmat takich cech jak realizacja ogólnie pojętego celu publicznego i nieodpłatność.

Czynności o charakterze publicznoprawnym wykonywane nieodpłatnie wyłączają jednostki samorządu terytorialnego z kategorii podatników VAT – nawet w przypadku, w którym z efektów działania korzystają tylko wybrani mieszkańcy, a nie cały ogół społeczności lokalnej (co zasadniczo dzieje się w większości wykonywanych przez Gminę projektów publicznych  – przykładowo Gmina budując plac zabaw w miejscowości (...) zakłada, że korzystać z niego będą przede wszystkim mieszkańcy (...), a nie całej Gminy, a z wybudowanej sali gimnastycznej w (...) zasadniczo korzystać będą w większości mieszkańcy (...), a nie mieszkańcy innych miejscowości na terenie Gminy).

Natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym, wpisujące się w definicję działalności gospodarczej, wiążące się z odpłatną dostawą towarów lub usług na rzecz mieszkańców skutkują uznaniem Gminy za podatnika VAT, jednak w tym przypadku musi również dochodzić do zdefiniowania korzyści u konkretnego beneficjenta w zamian za ustaloną adekwatną cenę dla wykonania tej korzyści.

W analizowanej sytuacji przedsięwzięcia, które jest realizowane przez Gminę, Gmina wykonuje jako czynności o charakterze publicznym i nie zawiera z mieszkańcami umów cywilnoprawnych, w których określałaby cenę wykonania na ich rzecz zadania.

W okolicznościach sprawy nie są również zawierane ustne ustalenia cywilnoprawne, w ramach których Gmina zobowiązywałaby się odebrać, przetransportować i dokonać odzysku lub unieszkodliwić określoną ilość odpadów zawierających azbest od mieszkańca za określoną w ramach takich ustaleń cenę. Gmina działa w ramach realizowanego przedsięwzięcia w reżimie publicznym, a nie na podstawie umowy cywilnoprawnej. Jako organ władzy publicznej realizujący swoje zadania własne, Gmina zamówiła usługę niezbędną do wykonania przedsięwzięcia i sfinansuje ją częściowo z pozyskanej dotacji z WFOŚiGW, a częściowo ze środków własnych przeznaczonych na to zadanie w budżecie Gminy.

Nie ma przy tym znaczenia, że odbiór odpadów dotyczy wybranych posesji mieszkańców Gminy, bowiem skutkiem projektu jest ochrona środowiska, zdrowia mieszkańców na terenie całej Gminy, w szczególności dzięki zmniejszeniu na terenie Gminy ilości odpadów trujących oraz zapobieżeniu składowania tych odpadów w miejscach zagrażających środowisku i mieszkańcom (czyli ich magazynowania w tzw. miejscach niewłaściwych).

Ponadto brak przesłanki wykonywania działalności gospodarczej przez Gminę w ramach przedsięwzięcia potwierdzają również założenia programu oraz zaplanowanie zakresu przedsięwzięcia zgodnie z możliwościami finansowymi Gminy (wysokość środków własnych przeznaczonych na wkład w sfinansowanie 30% kosztów zadania będzie taka na jaką pozwalają Gminie środki finansowe i to staje się punktem wyjścia do określenia potencjalnej ilości odebranych, przetransportowanych i unieszkodliwionych odpadów).

Ustalanie zakresu prac w odniesieniu do ilości posiadanych środków finansowych potwierdza, że czynności nie są wykonywane w celach zarobkowych, jako działalność gospodarcza, ale jako publiczne zadania własne. Tym samym, zdaniem Gminy, ponosi ona wydatki na przedsięwzięcie działając jako organ władzy publicznej, a nie jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT. Tym samym, aby przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT powinny zostać spełnione jednocześnie dwa warunki – wydatki są dokonywane przez podmiot działający w roli podatnika VAT na cel prowadzenia przez ten podmiot działalności opodatkowanej VAT, generującej zobowiązanie w podatku VAT należnym.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

i)nabycia towarów i usług,

ii)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazano w opisie sprawy, wydatki na przedsięwzięcie nie są w żaden sposób związane z czynnościami generującymi dochody, które podlegałyby ewidencji i opodatkowaniu VAT po stronie Gminy. Jedyny dochód z przedsięwzięcia, czyli dotacja od WFOŚiGW na sfinansowanie 70% kosztów zadania, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, bowiem dotacja ta stanowi dotację na pokrycie kosztów Gminy ponoszonych w ramach realizacji nieodpłatnie na rzecz mieszkańców zadań własnych. Nie można zrównywać dotacji do sfinansowania kosztów przedsięwzięcia z dotacją do ceny skalkulowaną na mieszkańca, bowiem skutki opodatkowania VAT obu z nich są odmienne. Dotacje na pokrycie ogólnych kosztów zadania własnego jednostki samorządu terytorialnego nie stanowią dotacji opodatkowanej VAT, podczas gdy dotacja do określonej ceny zadania skonkretyzowanej w umowie cywilnoprawnej z mieszkańcem podlega opodatkowaniu VAT.

W opisanej sprawie Gmina otrzymuje pierwszy z rodzajów dotacji – do kosztów realizacji zadań własnych nieodpłatnie realizowanych na rzecz mieszkańców Gminy. Efekty realizowanego przez Gminę przedsięwzięcia nie będą służyły w ogóle czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT według stawek VAT, ani czynnościom zwolnionym od tego podatku.

Realizacja przedsięwzięcia związana jest wyłącznie z realizacją przez Gminę nieodpłatnie zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 ustawy o samorządzie gminnym.

Zasadniczą kwestią w analizowanej sprawie jest również ocena, czy otrzymywany przez Gminę dochód w postaci dotacji z WFOŚiGW pokrywający 70% kosztów przedsięwzięcia związanego z usuwaniem azbestu nie stanowi dotacji podlegającej opodatkowaniu VAT,  jak dotacja do ceny.

W tym temacie Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem  z dnia 16 kwietnia 2021 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1490/20 zdecydował o skierowaniu pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy „należy uznać za podatnika VAT gminę (organ władzy publicznej) w zakresie realizacji programu usuwania azbestu z nieruchomości znajdujących się na terenie tej gminy, stanowiących własność mieszkańców, którzy nie ponoszą z tego tytułu żadnych wydatków? Czy też taka działalność stanowi aktywność gminy jako organu władzy publicznej, podejmowaną w celu realizacji jej zadań, służących ochronie zdrowia i życia mieszkańców oraz ochronie środowiska, w związku z którą gmina nie jest uważana za podatnika VAT?”. W przedstawionej argumentacji skład sędziowski kierujący zapytanie prejudycjalne podniósł – z czym Gmina się w pełni zgadza – że „we współczesnym państwie działalność organów władzy publicznej w sferze publicznoprawnej nie ogranicza się tylko do korzystania ze środków władczych i możliwości ich egzekwowania za pomocą przymusu. (…) Oprócz takiego działania, organy wykonując zadania publiczne podejmują również działania o charakterze niewładczym (m.in. społeczno-organizatorskim), które wymagają korzystania z instrumentów prywatnoprawnych”.

Czynności takie nadal stanowią podejmowanie działalności jako organy władzy publicznej, która to działalność nie podlega opodatkowaniu VAT. Ponadto w argumentacji przedstawionej w postanowieniu o skierowaniu sprawy do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pojawia się również takie stanowisko: „w opisanym przypadku wymiana świadczeń wzajemnych występuje pomiędzy wybranym przez Gminę do usuwania azbestu wykonawcą, a opłacającą wynagrodzenie za tę usługę Gminą.

Z uwagi na brak ponoszenia kosztów usuwania azbestu przez mieszkańców trudno przyjąć, że taka wymiana świadczeń wzajemnych występuje pomiędzy Gminą a mieszkańcami, z których nieruchomości usuwany jest azbest, czy też pomiędzy tym wykonawcą, a mieszkańcami”. To z kolei świadczy o tym, że otrzymana na przedmiotowe przedsięwzięcie dotacja nie podlega opodatkowaniu VAT i jest dotacją do kosztów przedsięwzięcia, a nie jakiejkolwiek ceny – ceny na rzecz uczestników projektu nie ustala się.

W ocenie Gminy, ten punkt widzenia jest właściwy, stąd jako element opisu sprawy Gmina wskazuje, iż otrzymywany dochód w postaci dotacji z WFOŚiGW nie stanowi dochodów generujących zobowiązanie w podatku VAT należnym (nie podlega opodatkowaniu VAT).

W konsekwencji – zdaniem Gminy – w ramach realizowanego przedsięwzięcia nie zostaną spełnione obie przesłanki umożliwiające odliczenie VAT – Gmina będzie ponosiła wydatki na realizację zadania własnego działając w roli organu władzy publicznej, a nie jako podatnik VAT, a same wydatki nie będą miały żadnego związku z jakąkolwiek działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT po stronie Gminy.

Nie zostają w tej sytuacji spełnione warunki niezbędne do odliczenia podatku VAT, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia pn. „(…)”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r.  poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Według art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 ustawy o samorządzie gminnym:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina – będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – w pierwszej połowie 2022 r. realizuje przedsięwzięcie pn. „(…)”, polegające na zbieraniu, następnie transporcie oraz przekazaniu do odzysku lub unieszkodliwienia w wyznaczonym miejscu (…) odpadów zawierających azbest. Celem przedsięwzięcia jest uzyskanie efektu ekologiczno-rzeczowego w postaci usunięcia bądź zdemontowania z terenu Gminy wyrobów budowlanych zawierających azbest, w tym głównie płyt azbestowo-cementowych. Odpady zawierające azbest zostają odebrane od właścicieli nieruchomości zlokalizowanych na terenie Gminy przez podmiot zewnętrzny – wykonawcę wyłonionego przez Gminę do tego zadania. Wykonawca w wybranym przez siebie okresie dokonuje zbiórki odpadów od mieszkańców Gminy, ważenia ich oraz sporządza dokumentację potwierdzającą ilość składowanego odpadu. Wszystkie zebrane odpady zostają przekazane do odzysku lub unieszkodliwiania, w żaden sposób nie przysłużą się one do wygenerowania dochodu po stronie Gminy (nie będą przedmiotem sprzedaży jako surowiec). Realizacja przedsięwzięcia ogranicza niewłaściwe magazynowanie odpadów zawierających azbest w miejscach do tego nieprzeznaczonych. Dodatkowymi skutkami realizacji przedsięwzięcia jest zmniejszenie negatywnego oddziaływania odpadów azbestowych na mieszkańców Gminy oraz na środowisko. Przedmiotowe cele przedsięwzięcia potwierdzają, że realizacja tego zadania przez Gminę stanowi realizację zadań własnych w zakresie ochrony środowiska i przyrody, ochrony zdrowia i unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

Gmina wystąpiła w czerwcu 2021 r. z wnioskiem o udzielenie dotacji z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej za pośrednictwem Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na sfinansowanie 70% kosztów realizacji tego przedsięwzięcia, a w listopadzie 2021 r. podpisała w tym zakresie umowę. Dotacja z WFOŚiGW na refinansowanie części kosztów przedsięwzięcia będzie jedynym dochodem Gminy w ramach realizacji zadania. Pozostałe koszty zadania Gmina sfinansuje ze środków własnych. Gmina nie będzie w żadnych okolicznościach pobierać opłat od mieszkańców, których posesje zostały zakwalifikowane do objęcia przedsięwzięciem. Zakres przedsięwzięcia jest ostatecznie uzależniony od ilości środków własnych w budżecie Gminy jakie jest ona w stanie sfinansować w ramach wkładu własnego (czyli w ramach co najmniej 30% kosztów przedsięwzięcia jakie Gmina jest zobowiązana sfinansować ze środków własnych). Realizacja przedsięwzięcia nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą Gminy w rozumieniu unijnego prawa konkurencji, a sama dotacja ma pokrywać koszt (część kosztu) zamówionej usługi. Realizowane przedsięwzięcie i związane z nim dofinansowanie z WFOŚiGW nie przyczyni się do uzyskania przez Gminę dochodów z działalności cywilnoprawnej, tj. jakichkolwiek dochodów od mieszkańców Gminy, z których posesji zostaną usunięte odpady. Środki otrzymanie z WFOŚiGW w całości przeznaczone zostaną na sfinansowanie zamówionych usług od podmiotu zewnętrznego, związanych z transportem, odbiorem i odzyskiem oraz unieszkodliwianiem na składowisku odpadów niebezpiecznych stanowiących wyroby budowlane zawierające azbest. Koszty te są udokumentowane fakturą/fakturami VAT wystawioną/wystawionymi na Gminę z wykazanym podatkiem VAT naliczonym.

Wydatki na przedsięwzięcie nie są w żaden sposób związane z czynnościami generującymi dochody, które podlegałyby ewidencji i opodatkowaniu VAT. Efekty realizowanego przez Gminę przedsięwzięcia nie będą służyły w ogóle czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT, ani czynnościom zwolnionym od tego podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia pn. „(…)”.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W analizowanej sprawie związek taki nie występuje. Z informacji zawartych we wniosku wynika, że realizowane przedsięwzięcie i związane z nim dofinansowanie z WFOŚiGW nie przyczyni się do uzyskania przez Gminę dochodów z działalności cywilnoprawnej, tj. jakichkolwiek dochodów od mieszkańców Gminy, z których posesji zostaną usunięte odpady. Środki otrzymanie z WFOŚiGW w całości przeznaczone zostaną na sfinansowanie zamówionych usług od podmiotu zewnętrznego, związanych z transportem, odbiorem i odzyskiem oraz unieszkodliwianiem na składowisku odpadów niebezpiecznych stanowiących wyroby budowlane zawierające azbest. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – realizacja przedsięwzięcia nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą Gminy, a efekty realizowanego przez Gminę przedsięwzięcia nie będą służyły w ogóle czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT, ani czynnościom zwolnionym od tego podatku.

W związku z powyższym, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki, warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów  z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Gminie nie przysługuje – na podstawie  art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady związane z realizacją przedmiotowego zadania.

Podsumowując, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia pn. „(…)”.

W związku z powyższym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane  w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu kwalifikacji, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Podkreślić należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego, w szczególności na stwierdzeniu, że realizacja przedsięwzięcia nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą Gminy, a efekty realizowanego przez Gminę przedsięwzięcia nie będą służyły w ogóle czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT, ani czynnościom zwolnionym od tego podatku. Jednocześnie podkreślenia wymaga, że niniejsza interpretacja nie zawiera analizy kwestii, czy wskazane w opisie sprawy dofinansowanie stanowi wynagrodzenie lub bezpośrednią dopłatę do ceny usługi podlegającą opodatkowaniu. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).