Mając na uwadze charakter wykonywanej działalności, w której cel podejmowanych przez Wnioskodawcę działań będzie służyć zarówno realizacji celów statutowych (upowszechnianie kultury w szerokim znaczeniu tego pojęcia), jak również działalności gospodarczej, odnośnie ponoszonych wydatków, w sytuacji gdy przypisanie ich w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, mają Państwo obowiązek stosowania przepisów art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, zwany dalej „Wnioskodawczynią”, jest samorządową instytucją kultury działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 194). Organizatorem Wnioskodawcy jest Województwo. Posiada ona osobowość prawną i jest wpisana do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Województwo.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Prowadzi działalność objętą systemem VAT jako opodatkowana oraz zwolniona. Koszty funkcjonowania pokrywa z wpływów z odpłatnej działalności statutowej i działalności gospodarczej oraz z dotacji otrzymywanych od Organizatora (podmiotowej i celowych).

Wnioskodawca jest zainteresowany ustaleniem, czy w 2022 r. zasadnie ustala kwotę naliczonego podatku VAT z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-ust. 2h ustawy o VAT oraz czy będzie zobowiązana stosować tę proporcję w latach następnych.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy zgodnie z jej Statutem jest prowadzenie działalności kulturalnej w dziedzinie muzyki klasycznej w oparciu o pracę artystyczną orkiestry symfonicznej, zespołów kameralnych, muzyków indywidualnych, a także chórów. Filharmonia może również prowadzić działalność w dziedzinie muzyki rozrywkowej oraz tańca i prezentacji multimedialnych. Do jej zadań należy w szczególności:

1)działalność koncertowa prowadzona w siedzibie instytucji oraz poza nią;

2)edukacja muzyczna dzieci i młodzieży, m. in. poprzez organizowanie warsztatów muzycznych, cyklicznych audycji i koncertów umuzykalniających;

3)promocja muzyki polskiej dawnej i współczesnej, m.in. przez organizowanie konkursów i festiwali muzycznych;

4)zabezpieczenie warunków dla stałego doskonalenia umiejętności artystycznych i zawodowych własnych pracowników i utalentowanej młodzieży.

Działalność kulturalna Wnioskodawcy organizowana jest w oparciu o sezony artystyczne, na które ustala plany repertuarowe.

Filharmonia może, obok swej działalności podstawowej (statutowej), prowadzić także działalność gospodarczą, z której dochód w całości przeznaczony jest na działalność statutową Filharmonii. Działalność ta może być prowadzona m.in. w zakresie związanym z produkcją i wystawianiem przedstawień artystycznych; produkcji i sprzedaży programów, książek, publikacji, wydawnictw, materiałów multimedialnych oraz przedmiotów z zakresu działalności kulturalnej mających charakter pamiątkowy; przeniesienia autorskich praw majątkowych oraz udzielania licencji na wykorzystanie utworów, do których Wnioskodawca posiada autorskie prawa majątkowe; produkcji i sprzedaży realizowanych na zamówienie przedsięwzięć artystycznych, konferencji, koncertów, spotkań okolicznościowych; wykonywania analiz, ekspertyz i innych opracowań z zakresu działalności Filharmonii; świadczenia usług reklamowych; usługi najmu pomieszczeń oraz składników ruchomych majątku.

Filharmonia uzyskuje środki finansowe na pokrycie kosztów bieżącej działalności i zobowiązań z następujących źródeł:

1)rocznej dotacji podmiotowej w wysokości ustalonej przez Sejmik Województwa;

2)dotacji celowych organizatora, z budżetu państwa lub innych jednostek samorządu terytorialnego;

3)wpływów z prowadzonej działalności kulturalnej;

4)wpływów z prowadzonej innej działalności, w tym przychodów z najmu lub dzierżawy składników majątkowych, z tytułu sprzedaży składników majątku ruchomego Filharmonii i innej działalności gospodarczej.

Należy zaznaczyć, że Filharmonia realizuje i będzie realizowała swoje cele i zadania statutowe wyłącznie poprzez działania odpłatne, które na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowią:

1)usługi kulturalne w zakresie wstępu na widowiska artystyczne, polegające na sprzedaży biletów wstępu na organizowane wydarzenia artystyczne, opodatkowane stawką VAT 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 w zw. z poz. 64 Załącznika nr 3 do ustawy o VAT,

2)usługi kulturalne odpłatne w siedzibie i poza siedzibą Filharmonii, zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33a ustawy o VAT,

3)świadczenie usług kulturalnych poza terytorium kraju (koncerty zagraniczne).

Filharmonia nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności nieodpłatnej w obszarze realizacji celów statutowych (nie ujmuje tego rodzaju przedsięwzięć w planie repertuarowym sezonów artystycznych, ani w swojej ofercie).

Darmowe czynności jakie Filharmonia wykonuje/planuje wykonywać ograniczają się do działań o charakterze promocji i reklamy ww. działalności odpłatnej podlegającej opodatkowaniu VAT (np. przekazania biletów na koncerty przedstawicielom prasy, osobom opiniotwórczym, etc.).

Obok wskazanej wyżej statutowej działalności kulturalnej, Filharmonia prowadzi również działalność gospodarczą opodatkowaną VAT wg właściwych stawek, w zakresie m.in.:

1)najmu oraz dzierżawy nieruchomości oraz majątku ruchomego,

2)odsprzedaży (refakturowania) mediów,

3)sprzedaży wydawnictw,

4)usług reklamowych,

5)odpłatnej organizacji i współorganizacji imprez artystycznych, koncertów, spotkań okolicznościowych, konferencji,

6)sprzedaży należących do niej składników majątkowych, sprzedaż towarów, np. płyt.

Uzyskiwane wpływy z opisanej powyżej działalności statutowej i gospodarczej nie pokrywają całości kosztów funkcjonowania Wnioskodawcy. Koszty działalności statutowej, zarówno opodatkowanej VAT, jak i zwolnionej od tego podatku, w zasadniczej części znajdują pokrycie w dotacjach otrzymywanych na podstawie art. 28 ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Zgodnie z przywołanym przepisem organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:

1)podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;

2)celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji lub zakupów majątkowych;

3)celowej na realizację wskazanych zadań i programów.

W 2022 r. Wnioskodawca otrzyma od organizatora dotację podmiotową na dofinansowanie kosztów prowadzonej działalności kulturalnej. Dotacja ta pokryje ok. 76% kosztów funkcjonowania Wnioskodawcy i jest przeznaczona na finansowanie kosztów wynagrodzeń wraz z narzutami (fundusz płac osobowych, honoraria, umowy zlecenia i o dzieło), pozostałych świadczeń dla pracowników, zużycia materiałów, energii, koszty utrzymania budynku, usługi obce tj. informatyczne, telekomunikacyjne, hotele, transportowe, strojenie i naprawa instrumentów, ubezpieczenia, PFRON, podatek od nieruchomości.

Wnioskodawca może również otrzymać dotacje celowe, odpowiednio na finansowanie lub dofinansowanie zadań inwestycyjnych albo na realizację określonych zadań lub programów.

Otrzymywane dotacje, podmiotowa i celowe, są/będą dedykowane finansowaniu kosztów działalności Wnioskodawcy bądź określonego zadania. Ich otrzymanie nie jest uwzględniane w cenie świadczeń oferowanych do sprzedaży przez Wnioskodawcę.

W 2022 r., pomimo że na działalność Wnioskodawcy składają się jedynie czynności odpłatne podlegające opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca ustala kwotę podatku naliczonego z uwzględnieniem proporcji z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. W konsekwencji, mając na uwadze, że czynności te obejmują sprzedaż opodatkowaną VAT, sprzedaż zwolnioną oraz świadczenie usług podlegających opodatkowaniu poza terytorium kraju, Wnioskodawca w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, dla których nie ma możliwości przyporządkowania kwoty podatku naliczonego do określonego rodzaju sprzedaży, dokonuje odliczenia z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT, po uprzednim zastosowaniu proporcji z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Jedynie w przypadku nabycia towarów lub usług, dla których jest możliwe jednoznaczne wyodrębnienie kwoty podatku związanego z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawca odlicza pełną kwotę podatku naliczonego. Zaś od towarów i usług nabywanych na cele czynności zwolnionych i niedających prawa do odliczenia na terytorium kraju, Wnioskodawca nie odlicza podatku VAT naliczonego.

Pytanie

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany stosować proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, nie jest ona zobowiązana stosować proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, gdyż nie wykonuje działalności innej niż działalność gospodarcza. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 285 z późn. zm.; dalej przywoływana jako ustawa o VAT) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei podatnikami zobowiązanymi do rozliczania podatku, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przepis ust. 2 definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przywołanych uregulowań pojęcie działalności gospodarczej, z której prowadzeniem wiąże się przymiot podatnika, jest bardzo szerokie i z zasady obejmuje każdą samodzielną aktywność zawodową. Co istotne, przesłanką uznania danego podmiotu za podatnika nie jest to, aby prowadzona przez niego działalność miała charakter zarobkowy. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dawniej Europejski Trybunał Sprawiedliwości) w wyroku z dnia 2 czerwca 2016 r. w sprawie C-263/15, uznając wykonywaną przez podatnika działalność non-profit za działalność gospodarczą w rozumieniu VAT wyjaśnił, że „(35) (...) należy przypomnieć, że jak wynika z samego brzmienia art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112 oraz z orzecznictwa Trybunału, wykorzystywanie dóbr materialnych lub niematerialnych uznaje się za mające cel zarobkowy niezależnie od tego, czy ma to na celu osiągnięcie zysku (...), toteż fakt, że ze względu na formę prawną skarżące w postępowaniu głównym mogą prowadzić działalność gospodarczą przynoszącą dochód tylko tytułem uzupełniającym, jest nieistotny z punktu widzenia istnienia działalności gospodarczej zmierzającej do stałego osiągania dochodu”. Wskazał też, iż „(38) okoliczność, że realizowane inwestycje zostały sfinansowane w dużej mierze z wykorzystaniem pomocy przyznanej przez państwo członkowskie i Unię, nie może mieć wpływu na gospodarczy lub niegospodarczy charakter podjętej lub planowanej działalności skarżących w postępowaniu głównym, ponieważ pojęcie „działalności gospodarczej” ma charakter obiektywny i znajduje zastosowanie niezależnie od celów i rezultatów danych transakcji, lecz również od sposobu finansowania wybranego przez dany podmiot, w tym w przypadku gdy chodzi o dotacje publiczne (...)”.

Tym samym uznanie podmiotu za podatnika, zaś prowadzonych przez niego działań za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, nie jest uzależnione od celu lub rezultatu tej działalności. Wystarczające jest, że w ramach działalności wykonywane są samodzielnie czynności odpłatne objęte zakresem opodatkowania VAT, przy czym działalność ta nie musi generować dochodu czy zysku. W tym kontekście źródłem finansowania kosztów działalności gospodarczej podatnika mogą być wpływy stanowiące przychody ze sprzedaży towarów i usług, jak i inne wpływy, przykładowo zwroty kosztów, dofinansowania/dotacje do kosztów ogólnej działalności bądź jej określonych obszarów.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Filharmonia w 2022 r. prowadziła i będzie prowadzić wyłącznie działalność odpłatną, w całości podlegającą opodatkowaniu VAT, która obejmuje:

‒działalność statutową w zakresie działalności kulturalnej opodatkowanej VAT (sprzedaż biletów wstępu na koncerty i inne wydarzenia - VAT 8%) i zwolnionej od VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33a ustawy o VAT), jednocześnie Filharmonia nie zamierza w roku 2022 realizować ani podejmować działań nieodpłatnych;

‒działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

Ogół czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w 2022 r., we wszystkich obszarach jej funkcjonowania stanowi zatem przejaw działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, co oznacza, po pierwsze, że przy wszystkich wykonywanych czynnościach Wnioskodawca działa w charakterze podatnika, po drugie natomiast, że bez względu na kwalifikację działań Wnioskodawca na gruncie innych ustaw, dla celów VAT Wnioskodawca nie prowadzi innej działalności niż działalność gospodarcza. Dla zaprezentowanej oceny bez znaczenia pozostaje ta okoliczność, że uzyskiwane wpływy ze sprzedaży nie pokrywają kosztów prowadzonej działalności i są one w istotnym stopniu finansowane z pozyskiwanych dotacji podmiotowej oraz celowych.

Dotacja podmiotowa jest przeznaczona na pokrycie ogólnych kosztów prowadzonej działalności. Natomiast dotacje celowe Filharmonia może pozyskać:

‒na pokrycie kosztów zadań inwestycyjnych lub

‒pokrycie części kosztów związanych z działalnością statutową odpłatną.

Podkreślenia wymaga to, że Filharmonia nie wykonuje czynności nieodpłatnych, jak również to, że fakt otrzymania czy nie otrzymania dotacji nie jest uwzględniany przy kalkulacji odpłatności pobieranej przez Filharmonię z tytułu świadczonych usług.

Powyższe ma kluczowe znaczenie dla ustalenia zakresu przysługującego Filharmonii prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług w zakresie, w jakim te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Stosownie do brzmienia ust. 2 kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi, jak również podatek należny z tytułu importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia, importu usług, dostawy dla której podatnikiem jest nabywca oraz zryczałtowany zwrot podatku.

Jednocześnie na podstawie ust. 2a powołanego wyżej artykułu, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z tym przepisem, u podatnika wykorzystującego nabywane towary i usługi zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do innych celów, kwotę podatku naliczonego stanowi ta część podatku związanego z dokonywanymi zakupami, która zostanie przyporządkowana działalności gospodarczej w oparciu o wyliczoną proporcję, której sposób wyliczenia określają dalsze przepisy art. 86 ustawy o VAT.

Istotne jest, że przesłankami zastosowania uregulowań art. 86 ust. 2a do ust. 2h ustawy o VAT jest jedoczesne prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT oraz działalności innego rodzaju oraz brak możliwości przyporządkowania danego zakupu do konkretnego obszaru aktywności podatnika.

Zarówno w orzecznictwie jak i stanowiskach prezentowanych przez organy podatkowe podkreśla się przy tym, że w przypadku instytucji kultury prowadzenie działalności gospodarczej ma charakter akcesoryjny i obejmuje wykonywanie działalności odpłatnej. Przykładowo w wyroku NSA z dnia 6 lipca 2021 r., sygn. akt I FSK 897/21, dotyczącym obowiązku stosowania przedmiotowej proporcji sąd stwierdził, cyt.: „prowadzenie przez Muzeum działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 1, ust. 2 u.p.t.u., ma charakter fakultatywny i odbywa się na zasadach określonych w odrębnych przepisach, tj. w § 14 Statutu. Główna działalność Muzeum opisana została w § 6 Statutu i jest to: konserwowanie i udostępnianie zabytków o tematyce niepodległościowej, martyrologicznej, wojskowej i społecznej (...). Wydatki na nabycie towarów i usług ponoszone przez Muzeum w celu realizacji opisanych nieodpłatnych przedsięwzięć wykorzystywane będą zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że w sytuacji gdy przypisanie części nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, przy odliczeniu podatku naliczonego Muzeum powinno stosować przepisy art 86 ust. 2a-2h u.p.t.u.”.

Za obszar działalności odpłatnej instytucji kultury, jako wydatki ściśle z nią związane, uznawane są również działania nakierowane na promocję i reklamę działalności odpłatnej oraz marki. Jak stwierdził organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2020 r., sygn. IBPP3/4512-297/16-10/DK (stanowisko wydane po wyroku NSA z dnia 23 lipca 2019 r. sygn. akt I FSK 690/17 oraz wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1355/16), cyt.: „Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że realizując ww. projekt Teatr wykonuje swoje podstawowe zadania statutowe, a jednocześnie prowadzi działania marketingowo-promocyjne mające przyczynić się do popularyzacji marki teatru, a co się z tym wiąże również do poszerzenia grupy widzów Teatru, a zatem klientów świadczonych przez Teatr usług odpłatnych. Realizacja projektu ma służyć - prócz realizacji celów statutowych - poszerzeniu grona widzów Teatru, a zatem przedsięwzięcie to Teatr podejmuje w celach odpłatnej działalności gospodarczej. Należy mieć także na uwadze fakt, że realizacja projektu poza granicami kraju poprzez prezentację repertuaru odbiorcy zagranicznemu może doprowadzić, jak wskazał wprost Wnioskodawca, do zawarcia przez Teatr umów licencyjnych w innymi jednostkami, a w efekcie do osiągnięcia dodatkowych przychodów.

W świetle powyższych okoliczności przyjąć należy, że realizacja projektu pn. „P.” realizowana w ramach zadań statutowych ma ścisły związek z prowadzoną odpłatną działalnością gospodarczą, a w konsekwencji mieści się w pojęciu „celu prowadzonej działalności gospodarczej”, o którym stanowi przepis art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT”.

W tym kierunku wypowiedział się również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 24 października 2018 r., sygn. III SA/Wa 178/18 (orzeczenie nieprawomocne), stwierdzając, że „w ocenie Sądu organ ponownie rozpatrując sprawę musi uwzględnić okoliczność, że w przypadku Skarżącego upowszechnianie kultury następuje w wyniku prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższym ocena działań nieodpłatnych Skarżącego musi być dokonana przez pryzmat powyższej okoliczności”.

W przedmiotowej sprawie przesłanki wymagane dla zastosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a-2h ustawy nie są spełnione, bowiem jak wykazano powyżej Filharmonia nie prowadzi działalności innej niż działalność odpłatna będąca działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Filharmonia w 2022 r. nie wykonywała i nie zamierza wykonywać działalności nieodpłatnej/nieopodatkowanej w kolejnych latach. Wykonywane przez nią świadczenia na rzecz podmiotów trzecich (widzów, organizatorów, reklamodawców, najemców, pozostałych kontrahentów) cechują się odpłatnością, której wysokość nie jest uzależniona od otrzymania dotacji. Równocześnie podejmowane przez Filharmonię działania darmowe promujące działalność odpłatną są ściśle z tą działalnością związane (nakierowane na zwiększenie sprzedaży) i w pełnym zakresie wpisują się w obszar działalności kwalifikowanej jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy VAT. W konsekwencji nabywane przez Filharmonię towary i usługi są w całości i wyłącznie dedykowane działalności gospodarczej, co wyklucza stosowanie zasad rozliczeń podatku naliczonego przewidzianych jedynie dla podatników prowadzących działalność gospodarczą jak i inną działalność.

Mając na uwadze powyższe, w świetle powołanych przepisów oraz przedstawionej argumentacji, stanowisko Filharmonii, zgodnie z którym nie jest ona zobowiązana do stosowania proporcji określonej w przepisach art. 86 ust. 2a-ust. 2h ustawy o VAT należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i nast. ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1)zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Stosownie do art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Stosownie do art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Na mocy § 1 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1)określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2)wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis ten wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Płaszczyzna działalności podmiotów, będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Zasady prowadzenia działalności przez filharmonie określa m.in. ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 194 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Działalność kulturalna (…) polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W myśl art. 1 ust. 2 ww. ustawy:

Państwo sprawuje mecenat nad działalnością kulturalną polegający na wspieraniu i promocji twórczości, edukacji i oświaty kulturalnej, działań i inicjatyw kulturalnych, a także opieki nad zabytkami i ochrony dziedzictwa narodowego w Rzeczypospolitej Polskiej i za granicą.

Według art. 2 ww. ustawy:

Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

W świetle art. 9 ust. 1 powyższej ustawy:

Jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Z kolei w myśl art. 9 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Prowadzenie działalności kulturalnej jest zadaniem własnym jednostek samorządu terytorialnego o charakterze obowiązkowym.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 przedmiotowej ustawy:

Instytucje kultury działają na podstawie aktu o ich utworzeniu oraz statutu nadanego przez organizatora.

Statut Wnioskodawcy został nadany Uchwałą Sejmiku Województwa (…). Zgodnie z § 5 Statutu:

1.Przedmiotem działania Filharmonii jest prowadzenie działalności kulturalnej w dziedzinie muzyki klasycznej w oparciu o pracę artystyczną orkiestry symfonicznej, zespołów kameralnych, muzyków indywidualnych, a także chórów.

2.Filharmonia może prowadzić również działalność w dziedzinie muzyki rozrywkowej oraz tańca i prezentacji multimedialnych.

3.Do zadań Wnioskodawcy należy w szczególności:

1) działalność koncertowa prowadzona w siedzibie instytucji oraz poza nią;

2) edukacja muzyczna dzieci i młodzieży, m.in. poprzez organizowanie warsztatów muzycznych, cyklicznych audycji i koncertów umuzykalniających;

3) promocja muzyki polskiej dawnej i współczesnej, m.in. przez organizowanie konkursów i festiwali muzycznych;

4) zabezpieczenie warunków dla stałego doskonalenia umiejętności artystycznych i zawodowych własnych pracowników i utalentowanej młodzieży.

(…).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Filharmonia jest samorządową instytucją kultury działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Organizatorem Wnioskodawcy jest Województwo. Posiada ona osobowość prawną i jest wpisana do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Województwo.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Prowadzi działalność objętą systemem VAT jako opodatkowana oraz zwolniona. Koszty funkcjonowania pokrywa z wpływów z odpłatnej działalności statutowej i działalności gospodarczej oraz z dotacji otrzymywanych od Organizatora (podmiotowej i celowych).

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy zgodnie z jej Statutem jest prowadzenie działalności kulturalnej w dziedzinie muzyki klasycznej w oparciu o pracę artystyczną orkiestry symfonicznej, zespołów kameralnych, muzyków indywidualnych, a także chórów. Wnioskodawca może również prowadzić działalność w dziedzinie muzyki rozrywkowej oraz tańca i prezentacji multimedialnych. Do jej zadań należy w szczególności:

‒działalność koncertowa prowadzona w siedzibie instytucji oraz poza nią;

‒edukacja muzyczna dzieci i młodzieży, m.in. poprzez organizowanie warsztatów muzycznych, cyklicznych audycji i koncertów umuzykalniających;

‒promocja muzyki polskiej dawnej i współczesnej, m.in. przez organizowanie konkursów i festiwali muzycznych;

‒zabezpieczenie warunków dla stałego doskonalenia umiejętności artystycznych i zawodowych własnych pracowników i utalentowanej młodzieży.

Wnioskodawca może, obok swej działalności podstawowej (statutowej), prowadzić także działalność gospodarczą, z której dochód w całości przeznaczony jest na działalność statutową Wnioskodawcy.

Wnioskodawca uzyskuje środki finansowe na pokrycie kosztów bieżącej działalności i zobowiązań z następujących źródeł:

‒rocznej dotacji podmiotowej w wysokości ustalonej przez Sejmik Województwa;

‒dotacji celowych organizatora, z budżetu państwa lub innych jednostek samorządu terytorialnego;

‒wpływów z prowadzonej działalności kulturalnej;

‒wpływów z prowadzonej innej działalności, w tym przychodów z najmu lub dzierżawy składników majątkowych, z tytułu sprzedaży składników majątku ruchomego Wnioskodawcy i innej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca realizuje i będzie realizowała swoje cele i zadania statutowe wyłącznie poprzez działania odpłatne, które na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowią:

‒usługi kulturalne w zakresie wstępu na widowiska artystyczne, polegające na sprzedaży biletów wstępu na organizowane wydarzenia artystyczne, opodatkowane stawką VAT 8%,

‒usługi kulturalne odpłatne w siedzibie i poza siedzibą Wnioskodawcy zwolnione z VAT,

‒świadczenie usług kulturalnych poza terytorium kraju (koncerty zagraniczne).

Wnioskodawca nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności nieodpłatnej w obszarze realizacji celów statutowych (nie ujmuje tego rodzaju przedsięwzięć w planie repertuarowym sezonów artystycznych, ani w swojej ofercie).

Darmowe czynności jakie Wnioskodawca wykonuje/planuje wykonywać ograniczają się do działań o charakterze promocji i reklamy ww. działalności odpłatnej podlegającej opodatkowaniu VAT (np. przekazania biletów na koncerty przedstawicielom prasy, osobom opiniotwórczym, etc.).

Obok wskazanej wyżej statutowej działalności kulturalnej, Wnioskodawca prowadzi również działalność gospodarczą opodatkowaną VAT wg właściwych stawek, w zakresie m.in.:

‒najmu oraz dzierżawy nieruchomości oraz majątku ruchomego,

‒odsprzedaży (refakturowania) mediów,

‒sprzedaży wydawnictw,

‒usług reklamowych,

‒odpłatnej organizacji i współorganizacji imprez artystycznych, koncertów, spotkań okolicznościowych, konferencji,

‒sprzedaży należących do niej składników majątkowych, sprzedaż towarów, np. płyt.

Mając na uwadze, że czynności obejmują sprzedaż opodatkowaną VAT, sprzedaż zwolnioną oraz świadczenie usług podlegających opodatkowaniu poza terytorium kraju Wnioskodawca w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, dla których nie ma możliwości przyporządkowania kwoty podatku naliczonego do określonego rodzaju sprzedaży, dokonuje odliczenia z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT, po uprzednim zastosowaniu proporcji z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zasadności stosowania ww. proporcji.

Odnosząc się do kwestii, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca w celu odliczenia podatku jest zobowiązana stosować proporcję wynikającą z art. 86 ust. 2a ustawy w pierwszej kolejności należy ustalić, czy wskazane przez Wnioskodawcę darmowe czynności o charakterze promocji i reklamy będą wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy też czynności te należy uznać jako „inne niż działalność gospodarcza”.

Podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy jest nabywanie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności niegenerujących opodatkowania VAT – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że czynności nieodpłatne świadczone przez Filharmonię stanowią odrębny obok działalności gospodarczej przedmiot jej działalności, wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej), Filharmonia będzie musiała stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Ocena w konkretnym przypadku, czy wskazane w opisie sprawy nieodpłatne przedsięwzięcia realizowane przez Państwa będą skutkować stosowaniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych występujących w indywidualnej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych wyżej.

Jak wskazano powyżej, cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT, które „towarzyszą” działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Filharmonia nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności nieodpłatnej w obszarze realizacji celów statutowych (nie ujmuje tego rodzaju przedsięwzięć w planie repertuarowym sezonów artystycznych, ani w swojej ofercie). Darmowe czynności jakie Filharmonia wykonuje/planuje wykonywać ograniczają się do działań o charakterze promocji i reklamy ww. działalności odpłatnej podlegającej opodatkowaniu VAT (np. przekazania biletów na koncerty przedstawicielom prasy, osobom opiniotwórczym, etc.).

Działalność kulturalna to tworzenie, upowszechnianie i ochrona kultury. Należy podkreślić, że celem Filharmonii jako samorządowej instytucji kultury jest realizacja celów statutowych, tj. prowadzenie działalności kulturalnej w dziedzinie muzyki klasycznej. Cele te wyraźnie należy odróżnić od czynności stricte komercyjnych. Filharmonia niejako realizuje misję publiczną - m.in. edukuje muzycznie dzieci i młodzież, promuje polską muzykę dawną i współczesną. W tym znaczeniu może to być traktowane jako swego rodzaju dobro publiczne, finansowane m.in. z dotacji ustalonej przez Sejmik Województwa czy z budżetu państwa. Celem Filharmonii, jako instytucji kultury jest bowiem przede wszystkim tworzenie, upowszechnienie i ochrona kultury, a więc realizowanie zadań nałożonych ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

W związku z powyższym działalność Filharmonii nie może być przypisana wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Filharmonia wykonuje swe zadania zarówno w ramach działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż działalność gospodarcza – działalności wynikającej z przepisów ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej i statutu.

Realizowane przez Państwa nieodpłatne czynności, tj.: przekazanie biletów na koncerty przedstawicielom prasy, osobom opiniotwórczym, stanowią okazję do współtworzenia warunków do kultywowania i rozwijania wartości kulturowych, zachęcają do korzystania z dóbr kultury, edukują i wychowują. Działania te w swojej istocie nie będą działaniami stricte komercyjnymi (nie są nakierowane wyłącznie na zwiększenie sprzedaży), ale również działaniami ukierunkowanymi na realizację misji publicznej.

Biorąc pod uwagę wskazane przepisy jak również przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że prowadzą Państwo działalność statutową – ze swej istoty nienastawioną na osiąganie zysków, niebędącą działalnością gospodarczą i równocześnie komercyjną działalność gospodarczą (opodatkowaną i zwolnioną).

W takich okolicznościach nie można więc zgodzić się z twierdzeniem, że opisana przez Państwa aktywność stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a Filharmonia nie wykonuje czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W ocenie tut. Organu cel promocyjno-reklamowy podejmowanych przez Filharmonię darmowych czynności będzie służył zarówno realizacji celów statutowych nieodpłatnych, jak również działalności gospodarczej.

Zatem w związku z uznaniem, że Filharmonia – wbrew Państwa stanowisku – wykonuje nieodpłatne świadczenia (darmowe czynności) nie tylko w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, ale wykonuje te czynności w ramach działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż działalność gospodarcza, Państwa obowiązkiem jest w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym te wydatki są związane. Podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi i zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych nabyć. Oznacza to, że zobowiązani są Państwo do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku. Należy również dodać, że zastosowana metoda wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego musi spełniać kryteria, o których mowa w art. 86 ust. 2b ustawy.

W związku z powyższym, skoro w okolicznościach niniejszej sprawy – jak wyżej wskazano – poza działalnością gospodarczą wykonują Państwo również inną niż gospodarcza działalność, to w sytuacji, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W przypadku, gdy przypisanie nabyć w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, wówczas kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, należy obliczać zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Mając na uwadze charakter wykonywanej działalności, w której cel podejmowanych przez Wnioskodawcę działań będzie służyć zarówno realizacji celów statutowych (upowszechnianie kultury w szerokim znaczeniu tego pojęcia), jak również działalności gospodarczej, odnośnie ponoszonych wydatków, w sytuacji gdy przypisanie ich w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, mają Państwo obowiązek stosowania przepisów art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – działalność Filharmonii obejmuje również sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT i zwolnioną od tego podatku, a zatem celem określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, są Państwo obowiązani do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i następne ustawy.

Wobec powyższego stanowisko jest nieprawidłowe.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

W kwestii powołanych wyroków sądów administracyjnych należy zauważyć, że wyroki sądów administracyjnych są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego teza rozstrzygnięcia nawet w podobnych stanach faktycznych nie może mieć zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną, Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).