Państwa stanowisko w sprawie sformułowane w uzupełnieniu wniosku

W Państwa ocenie:

1)dostawa towarów realizowana w sposób opisany w opisie zdarzenia przyszłego będzie stanowiła eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT,

2)na podstawie dokumentu wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego będą Państwo uprawnieni do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% dla dostawy towarów realizowanej w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego.

Jak stwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 28 marca 2019 r., przepisy krajowe nie mogą uzależniać prawa do zastosowania zwolnienia z VAT przewidzianego dla wywozu towarów poza UE od objęcia tych towarów procedurą celną w sytuacji, gdy bezsporne jest, że zostały spełnione przesłanki do objęcia zwolnieniem, w szczególności przesłanka faktycznego wywozu towaru (sprawa C-275/18, Milan Vinś przeciwko Odvolaci finanćni reditelstvf).

Jak wskazano w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu: „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zasada neutralności wymaga, aby odliczenie podatku VAT naliczonego przysługiwało, jeżeli zostały spełnione wymogi materialne, nawet wówczas, gdy niektóre wymogi formalne zostały pominięte przez podatników” (wyrok TSUE z 28 lipca 2016 r., sprawa C-332/15 oraz powołane tam orzecznictwo).

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 11 października 2010 r. stwierdził, że dla ustalenia, iż należy zastosować właściwą dla eksportu stawkę VAT, wystarczy posiadanie przez podatnika takich dowodów, które łącznie potwierdzają dokonanie wywozu poza terytorium UE (sygn. akt I FPS 1/10).

W podobnej sprawie wydano interpretację indywidualną KDIB3-3.4012.603.2020.1.MAZ.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – na podstawie art. 2 pkt 1 ustawy rozumie się:

Terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przy tym, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1)dostawcę lub na jego rzecz, lub

2)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przy czym, zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

W myśl art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Ponadto, na podstawie art. 41 ust. 11 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Zatem, zastosowanie stawki 0% w eksporcie towarów jest możliwe pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku eksportu pośredniego dokument, który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, i z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo sprzedawać towary konsumentom mającym miejsce zamieszkania poza Unią Europejską. Towary będą wysyłane do nabywców spoza Unii Europejskiej listami poleconymi, za pośrednictwem (...) S.A.

Ad 1 i 2

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy dostawa towarów dokonywana na rzecz konsumentów spoza Unii Europejskiej będzie stanowiła eksport towarów (pytanie 1), który na podstawie elektronicznego dokumentu wygenerowanego z systemu (...) S.A. Elektroniczny Nadawca będzie podlegał opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 0% (pytanie 2).

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że z powołanego art. 2 pkt 8 ustawy wynika, że o eksporcie towarów można mówić wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Zatem, aby mogli Państwo opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% - muszą Państwo posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów wymieniony został w art. 41 ust. 6a ustawy. Przy tym zauważyć należy, że nie jest to katalog zamknięty, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”.

W tym miejscu wskazać należy, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powołanym również przez Państwa, wyroku z 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18 dotyczącej podatnika, który wysyłał (...) poza terytorium Unii Europejskiej przedmioty kolekcjonerskie wskazał, że: „(…) w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” (pkt 38 wyroku).

Natomiast odpowiadając na pytanie prejudycjalne, TSUE stwierdził, że: „(…) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Do wskazanego orzeczenia TSUE odwołał się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17.

Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem (...) poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i w związku z tym nie posiadał dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

We wskazanym wyroku NSA stwierdził: „Przenosząc te rozważania TSUE na grunt niniejszej sprawy wskazać trzeba, co zaznaczono już wyżej, że organy uznały za bezsporne dokonywanie dostaw przez skarżącego na rzecz osób fizycznych spoza terytorium UE. W żadnym miejscu zaskarżonych decyzji nie ma mowy o tym, by organy kwestionowały faktyczny wywóz towarów poza obszar Unii. Jedynym powodem odmowy zastosowania do nich stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a co za tym idzie braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny.

W ocenie organu odwoławczego „(...) dla uznania – na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – danej dostawy towarów za eksport i w konsekwencji zastosowania stawki podatku 0% niezbędne jest potwierdzenie przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej i posiadanie przez Podatnika takiego potwierdzenia”. W istocie więc organy nie kwestionowały wypełnienia wymogów materialnych eksportu, w tym wypadku faktycznego wyprowadzenia towarów z terytorium Unii, ale niedochowanie przez podatnika warunków formalnych (brak zgłoszenia do procedury celnej wywozu i brak stosownych dokumentów). Tymczasem, w świetle cytowanego szeroko wyżej orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna).

W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana. (…) W tym miejscu przypomnieć również należy, że w orzecznictwie sądów krajowych już wcześniej podkreślano, że jeśli okoliczność wywozu poza UE zostanie wykazana innymi dowodami, w tym ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego, organy podatkowe nie mogą takiej okoliczności pomijać, stosując do takiego wywozu stawkę jak dla obrotu krajowego, gdyż takie działanie nie tylko narusza zasadę neutralności, lecz jest nieadekwatne do poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych i w konsekwencji przybiera formę sankcji podatkowej, a nie opodatkowania faktycznej czynności podlegającej VAT (por. wyroki NSA: z dnia 10 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1304/13, z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 828/12, czy z dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 825/17)”.

W analizowanej sprawie, będą Państwo dokonywać dostawy towarów na rzecz konsumentów mających miejsce zamieszkania na terytorium krajów trzecich. W wyniku dokonanej dostawy towar będzie wysyłany z Polski do nabywców spoza Unii Europejskiej.

Jednocześnie, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będą Państwo dysponować dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, tj. dokumentem elektronicznym wygenerowanym w formacie PDF z systemu (...) S.A. Elektroniczny Nadawca. Dokument ten będzie zawierał m.in. oznaczenie nadawcy i odbiorcy (konsument zagraniczny, spoza UE) wraz z adresami, numer nadania przesyłki, informacje z systemu śledzenia. Jak Państwo wskazują, posiadany dokument będzie potwierdzał doręczenie przesyłki do adresata, będzie zawierał datę doręczenia, numer i datę wystawienia faktury do zamówienia przesłanego przesyłką. Wraz z fakturą dokument ten będzie pozwalał na stwierdzenie tożsamości towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Powyższe pozwala przyjąć, że dokonując wysyłki towarów poza terytorium Unii Europejskiej, będą Państwo dysponować dokumentem potwierdzającym, że przesyłka dotarła do kraju przeznaczenia. Co prawda dokument pochodzący z systemu (...), wskazujący m.in. datę doręczenia przesyłki do adresata nie będzie dokumentem literalnie wymienionym w art. 41 ust. 6a ustawy.

Niemniej jednak jak wskazano katalog dokumentów wymieniony w art. 41 ust. 6a ustawy nie jest katalogiem zamkniętym. Zatem, dokument elektroniczny wygenerowany w formacie PDF z systemu (...) S.A. Elektroniczny Nadawca potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej może stanowić dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6 ustawy.

Tym samym, mając na uwadze powołane orzeczenia TSUE i NSA należy uznać, że dostawa towarów dokonana przez Państwa na rzecz osób fizycznych zamieszkałych poza terytorium Unii Europejskiej będzie spełniała warunki określone w art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy, tj. będzie stanowić eksport towarów. Jednocześnie będą Państwo mieli prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dostaw stanowiących eksport towarów, na podstawie dokumentu wygenerowanego z systemu (...) S.A. Elektroniczny Nadawca potwierdzającego doręczenie przesyłki do adresata (zawierającego datę doręczenia).

Tym samym stanowisko w zakresie pytania 1 i 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.