Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „...”. Uzupełnili go Państwo pismem z 15 września 2022 r. (wpływ 15 września 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego i zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 ze zm.), wykonuje zadania publiczne w imieniu i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zadania własne obejmują m.in. zadania w zakresie utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych; utrzymanie gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych; promocja gminy.

Gmina w ramach zadania pn. „...”, które będzie realizowane w ramach programu „...”, zamierza zrealizować następujące zadanie, na które złożyła dwa wnioski o dofinansowanie, jeden w formie dotacji, drugi w formie pożyczki. Głównym celem projektu jest ograniczenie masy składowanych odpadów komunalnych wytwarzanych na terenie Gminy. Wdrożenie przedmiotowego projektu pozwoli na realizację takich celów szczegółowych jak:

a)zwiększenie masy odpadów zbieranych w sposób selektywny, a tym samym zmniejszenie ich masy w odpadach niesegregowanych;

b)utrzymanie zebranych frakcji odpadów w wysokiej jakości, dzięki czemu będą to wysokowydajne surowce recyklingowe;

c)poprawa jakości i wydajności zbieranych frakcji u źródła;

d)bardziej racjonalne wykorzystanie możliwości PSZOK;

e)zapobieganie powstawaniu odpadów m.in. dzięki stworzeniu punktu napraw;

f)kształtowanie prawidłowych postaw ekologicznych od najmłodszych lat;

g)edukacja lokalnej społeczności na temat prawidłowej segregacji odpadów komunalnych i ich wpływowi na środowisko naturalne.

Projekt zakłada rozwój systemu selektywnego zbierania odpadów na terenie Gminy, poprzez:

1.Utworzenie punktu napraw w Punkcie Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych. W ramach zadania zakupione zostanie wyposażenie w postaci narzędzi (walizka elektryka, szlifierka kątowa, wiertarko-wkrętarka, lutownica, zestaw pilników ślusarskich, półautomat spawalniczy, zestaw wierteł i końcówek, multimetr), które pozwolą na dokonywanie napraw rzeczy przynoszonych na PSZOK przez mieszkańców. W stanie obecnym na terenie PSZOK w … punkt napraw nie funkcjonuje. Naprawy dokonywane będą bezpłatnie.

2.Zakup i dostawę pojemników do segregacji odpadów komunalnych.

W ramach zadania zakupione zostaną pojemniki:

-240 litrów na papier (4500 szt.);

-120 litrów na szkło (4500 szt.);

-1100 litrów na tworzywa sztuczne (150 szt.);

-1100 litrów na papier (100 szt.);

-1100 litrów na szkło (100 szt.);

-240 litrów na bioodpady (50 szt.);

-7000 litrów na odpady budowlane i wielkogabarytowe (10 szt.).

W pojemniki do selektywnej zbiórki odpadów zostaną wyposażeni mieszkańcy Gminy bez dodatkowych opłat.

3.Zakup i montaż 14 ogólnodostępnych wiat śmietnikowych wraz z utwardzeniem terenu.

4.Zakup i dostawa prasy do belowania odpadów selektywnie, która umieszczona zostanie w Punkcie Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych i służyć będzie do belowania takich odpadów jak papier, tektura, czy tworzywa sztuczne.

5.Zakup i dostawa mobilnego rozdrabniacza do wstępnego rozdrabniania odpadów komunalnych odebranych od mieszkańców gminy, takich jak gruz budowalny, odpady zielone przywiezione przez mieszkańców gminy do PSZOK.

6.Edukacja ekologiczna.

W ramach projektu przewidziano przeprowadzenie szeroko zakrojonej kampanii edukacyjnej, skierowanej do wszystkich mieszkańców Gminy. W ramach kampanii przewidziano organizację konkursów, olimpiady wiedzy, prelekcji, pleneru ekologicznego, czy przygotowanie kompendiów wiedzy dla mieszkańców i materiałów dla szkół. Utworzona zostanie również podstrona na stronie internetowej Wnioskodawcy, dotycząca ochrony środowiska i systemu selektywnej zbiórki odpadów.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach realizowanego projektu Gmina będzie nabywała towary i usługi, a faktury będą wystawiane na Gminę z naliczonym podatkiem VAT. Towary i usługi nabywane w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Projekt będzie realizowany na potrzeby Gminy do wykonywania zadań publicznych. Realizacja przedmiotowej inwestycji zwiększy świadomość mieszkańców związaną z koniecznością ochrony środowiska, upowszechni prowadzenie selektywnego zbierania odpadów komunalnych „u źródła”, zmniejszy ilości składowanych odpadów komunalnych poprzez m.in. zapewnienie powstania odpowiednich instalacji do odzysku lub unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

Zadanie przyczyni się również do integracji mieszkańców oraz pobudzenia ich aktywności poprzez promowanie selektywnej zbiórki odpadów oraz organizację zajęć edukacyjnych.

Inwestycja powstała w wyniku realizacji projektu będzie ogólnodostępna, a korzystanie z niej będzie nieodpłatne.

Nabywane przez Gminę towary i usługi w ramach realizacji inwestycji nie będą związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Powstała w ramach inwestycji infrastruktura nie będzie stanowiła przedmiotu najmu, dzierżawy lub innej odpłatnej umowy.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją przedmiotowego zadania?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja ww. projektu nie będzie służyła sprzedaży opodatkowanej, w związku z czym nie występują czynności opodatkowane, co wyklucza możliwość odliczenia podatku VAT zawartego w wystawionych przez wykonawców fakturach VAT. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, bowiem jak wskazano wyżej, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie w ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozwalających na odliczenie podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Realizowany przez Gminę projekt będzie ogólnodostępny, publiczny i nieodpłatny, nie związany z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. W związku z powyższym w tym zakresie Gmina nie jest podatnikiem podatku VAT i korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Projekt zostanie zrealizowany przez Gminę w celu wykonywania nałożonych na Gminę obowiązkowych zadań publicznych (zadań własnych) określonych ustawą o samorządzie gminnym. Inwestycja po zrealizowaniu nie będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, nie będą świadczone żadne odpłatne usługi, a co za tym idzie Gmina nie osiągnie dochodu w wyniku ich realizacji.

Celem inwestycji jest poprawa świadomości społeczności lokalnej związanej z ochroną środowiska oraz pobudzenie ich aktywności.

Wobec powyższego Gmina uznaje, że nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją przedmiotowego projektu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z zakupem towarów i usług, niezbędnych do realizacji projektu. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego i zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Gmina w ramach zadania pn. „...”, które będzie realizowane w ramach programu „...” zamierza zrealizować zadanie, na które złożyła dwa wnioski o dofinansowanie, jeden w formie dotacji, drugi w formie pożyczki. Głównym celem projektu jest ograniczenie masy składowanych odpadów komunalnych wytwarzanych na terenie Gminy. Wdrożenie przedmiotowego projektu pozwoli na realizację takich celów szczegółowych jak:

a)zwiększenie masy odpadów zbieranych w sposób selektywny, a tym samym zmniejszenie ich masy w odpadach niesegregowanych;

b)utrzymanie zebranych frakcji odpadów w wysokiej jakości, dzięki czemu będą to wysokowydajne surowce recyklingowe;

c)poprawa jakości i wydajności zbieranych frakcji u źródła;

d)bardziej racjonalne wykorzystanie możliwości PSZOK;

e)zapobieganie powstawaniu odpadów m.in. dzięki stworzeniu punktu napraw;

f)kształtowanie prawidłowych postaw ekologicznych od najmłodszych lat;

g)edukacja lokalnej społeczności na temat prawidłowej segregacji odpadów komunalnych i ich wpływowi na środowisko naturalne.

Projekt zakłada rozwój systemu selektywnego zbierania odpadów na terenie Gminy, poprzez:

1.Utworzenie punktu napraw w Punkcie Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych. W ramach zadania zakupione zostanie wyposażenie w postaci narzędzi (walizka elektryka, szlifierka kątowa, wiertarko-wkrętarka, lutownica, zestaw pilników ślusarskich, półautomat spawalniczy, zestaw wierteł i końcówek, multimetr), które pozwolą na dokonywanie napraw rzeczy przynoszonych na PSZOK przez mieszkańców. Naprawy dokonywane będą bezpłatnie.

2.Zakup i dostawę pojemników do segregacji odpadów komunalnych. W ramach zadania zakupione zostaną pojemniki:

-240 litrów na papier (4500 szt.);

-120 litrów na szkło (4500 szt.);

-1100 litrów na tworzywa sztuczne (150 szt.);

-1100 litrów na papier (100 szt.);

-1100 litrów na szkło (100 szt.);

-240 litrów na bioodpady (50 szt.);

-7000 litrów na odpady budowlane i wielkogabarytowe (10 szt.).

W pojemniki do selektywnej zbiórki odpadów zostaną wyposażeni mieszkańcy Gminy bez dodatkowych opłat.

3.Zakup i montaż 14 ogólnodostępnych wiat śmietnikowych wraz z utwardzeniem terenu.

4.Zakup i dostawa prasy do belowania odpadów selektywnie, która umieszczona zostanie w Punkcie Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych i służyć będzie do belowania takich odpadów jak papier, tektura, czy tworzywa sztuczne.

5.Zakup i dostawa mobilnego rozdrabniacza do wstępnego rozdrabniania odpadów komunalnych odebranych od mieszkańców gminy, takich jak gruz budowalny, odpady zielone przywiezione przez mieszkańców gminy do PSZOK.

6.Edukacja ekologiczna.

W ramach projektu przewidziano przeprowadzenie szeroko zakrojonej kampanii edukacyjnej, skierowanej do wszystkich mieszkańców Gminy. W ramach kampanii przewidziano organizację konkursów, olimpiady wiedzy, prelekcji, pleneru ekologicznego, czy przygotowanie kompendiów wiedzy dla mieszkańców i materiałów dla szkół. Utworzona zostanie również podstrona na stronie internetowej Wnioskodawcy, dotycząca ochrony środowiska i systemu selektywnej zbiórki odpadów.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach realizowanego projektu Gmina będzie nabywała towary i usługi, a faktury będą wystawiane na Gminę z naliczonym podatkiem VAT. Towary i usługi nabywane w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Projekt będzie realizowany na potrzeby Gminy do wykonywania zadań publicznych. Realizacja przedmiotowej inwestycji zwiększy świadomość mieszkańców związaną z koniecznością ochrony środowiska, upowszechni prowadzenie selektywnego zbierania odpadów komunalnych „u źródła”, zmniejszy ilości składowanych odpadów komunalnych poprzez m.in. zapewnienie powstania odpowiednich instalacji do odzysku lub unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

Zadanie przyczyni się również do integracji mieszkańców oraz pobudzenia ich aktywności poprzez promowanie selektywnej zbiórki odpadów oraz organizację zajęć edukacyjnych.

Inwestycja powstała w wyniku realizacji projektu będzie ogólnodostępna, a korzystanie z niej będzie nieodpłatne.

Powstała w ramach inwestycji infrastruktura nie będzie stanowiła przedmiotu najmu, dzierżawy lub innej odpłatnej umowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadania pn. „...”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi, które są opodatkowane podatkiem VAT, były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Z opisu sprawy wynika bowiem, że towary i usługi nabywane w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy ponadto wskazać, że realizacja zadania pn. „...” odbywać się będzie w ramach władztwa publicznego. Gmina, wykonując to zadanie, będzie działała jako organ administracji publicznej i będzie mogła korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż będzie realizowała w tym zakresie zadania własne, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb społeczności gminnej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że – mimo, iż Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług – w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie będą spełnione. Przy realizacji zadania we wskazanym wyżej zakresie Gmina nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi zakupione w celu realizacji zadania nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT wykonywanymi przez Gminę.

W konsekwencji, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadania pn. „...”.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).