Klasyfikacja opisanych we Wniosku Naniesień zgodnie z Ustawą Prawo Budowlane (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2351 z późn. zm.) jest następująca:

a.kontenerowa stacja transformatorowa - budowla (własność (X));

b.elementy stelaży oraz paneli fotowoltaicznych, ogrodzenie terenu - urządzenia budowlane (własność (X));

c.budynek stacyjny (…) (…) wraz z infrastrukturą towarzyszącą (trwale związany z gruntem) - budynek (własność (Z).);

d.kontenery magazynu energii, przyłącza wod.-kan., linie kablowe SN, nn, oświetlenie terenu i światłowodowe, drogi wewnętrzne - budowle (własność (Z));

e.ogrodzenie zewnętrzne - urządzenie budowlane (własność (Z));

Zainteresowany niebędący stroną postępowania – (Y) nie jest przedsiębiorcą przesyłowym;

(Z) jest (…)(…) (przedsiębiorcą prowadzącym działalność polegającą na (…)(…)(…) na podstawie koncesji nr (…) udzielonej przez Prezesa (…) decyzją nr (…) z dnia (…).(…).(…) r.);

Przedmiotem umowy sprzedaży opisanej we wniosku będą następujące naniesienia jako własność Sprzedającego w rozumieniu Kodeksu cywilnego podają Państwo, że żadne z naniesień nie stanowi własności Sprzedającego w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

(Y) nie dokonywała nakładów na nieruchomość gruntową w postaci wznoszenia na tym gruncie jakichkolwiek budynków, budowli czy też urządzeń budowlanych.

Odnośnie wskazania, które z naniesień nie będą przedmiotem umowy sprzedaży, z uwagi na fakt, że nie stanowią one w rozumieniu Kodeksu cywilnego własności Sprzedającego, a stanowią własność innego podmiotu, podają Państwo, że naniesienia, dla których inwestorem była (X)(I.1. lit. a-b powyżej), nie są trwale związane z gruntem, w związku z tym nie stanowią części składowej gruntu, a zatem nie są własnością Sprzedającego i nie będą przedmiotem umowy sprzedaży opisanej we wniosku.

Odnośnie naniesień, dla których inwestorem była (Z) (I.1. lit. c-e powyżej), podają Państwo, że zgodnie z informacją przedstawioną przez tą spółkę (tj. właściciela), budynek stacyjny wraz z infrastrukturą towarzyszącą, a także linie kablowe SN, nn, oświetlenie terenu i światłowodowe, drogi wewnętrzne, przyłącza wodno-kanalizacyjne oraz ogrodzenie są ze sobą funkcjonalnie powiązane, stanowią kompleks urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej. Stanowią one całość złożonej rzeczy i dopiero ich wspólne funkcjonowanie może prowadzić do osiągnięcia zamierzonego skutku w postaci przesyłu energii. Po rozłączeniu same instalacje ani sam budynek nie mogłyby spełniać swoich funkcji, do których konieczne jest ich zespolenie ze względu na cel gospodarczy, dla osiągnięcia którego zostały one skonstruowane. Opisane powyżej urządzenia stanowią część majątku (Z) i są przez nią posiadane oraz wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej. Stanowią one zatem własność (Z) w myśl art. 49 par. 1 Kodeksu cywilnego.

Jedynie kontenery magazynu energii, choć również są własnością (Z). i wchodzą w skład przedsiębiorstwa, nie stanowią urządzeń, o których mowa w art. 49 par. 1 Kodeksu cywilnego. Nie stanowią one jednak części składowych nieruchomości, na której są posadowione, gdyż nie są trwale związane z gruntem. Ewentualna umowa dotycząca nieruchomości również nie będzie zatem obejmować swym zakresem magazynów energii, które nie są własnością Sprzedającego.

Pytania

1.Czy sprzedaż dotycząca Działki w ramach planowanej Umowy sprzedaży nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług? (ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu)

2.Czy Nabywcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku (VAT) naliczonego przez Spółkę w związku ze sprzedażą dotyczącą Działki?

Państwa stanowisko w sprawie (zainteresowanych) przyporządkowane do pytania (poszczególnych pytań)

1. Stanowisko Wnioskodawców

Ad pytanie 1 (ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu)

W ocenie Wnioskodawców sprzedaż dotycząca Działki w ramach planowanej Umowy sprzedaży nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Przedmiotem opodatkowania będzie w tym wypadku wyłącznie grunt, z wyłączeniem (pominięciem) Budynku i Naniesień, które w momencie sprzedaży będą znajdować się na Działce. Pomimo faktu, że na Działce znajdują się Budynek i Naniesienia, z punktu widzenia VAT nie uczestniczą one w transakcji. Fakt ich fizycznego występowania na Działkach będących przedmiotem sprzedaży powoduje jednak, że sprzedaż Działki nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ad pytanie 2

Mając na względzie stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania 1, ich zdaniem Nabywcy będzie w konsekwencji przysługiwać - przy założeniu dochowania przezeń warunków formalnych - prawo do odliczenia podatku (VAT) naliczonego przez Spółkę w związku ze sprzedażą dotyczącą Działki.

W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy tym przez czynności opodatkowane należy rozumieć czynności generujące podatek należny według jednej z przewidzianych w ustawie VAT stawek, a więc czynności inne niż (i) zwolnione z VAT oraz (ii) co do zasady pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Jednocześnie, ustawodawca uzależnił prawo do odliczenia podatku naliczonego, w całości lub w części, od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy VAT. Przepis ten wskazuje listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W rezultacie, na gruncie obowiązujących przepisów ustawy VAT, prawo do odliczenia VAT przysługuje podatnikowi w razie spełnienia następujących warunków:

•nabyte towary i usługi są/będą wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT,

•w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy,

•podatnik dysponuje fakturą dokumentującą dokonany przez niego zakup towarów lub usług,

•nie znajdują zastosowania negatywne przesłanki skutkujące brakiem możliwości odliczenia podatku naliczonego, wymienione w art. 88 ustawy VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, po nabyciu przedmiotu sprzedaży Wnioskodawca 1 będzie wykorzystywał Działkę na potrzeby działalności gospodarczej (opodatkowanej) w (i) wytwarzania i dystrybucji energii (która będzie realizowana przez Wnioskodawcę 1 przy użyciu Naniesień) oraz, w pozostałej części, (ii) dzierżawy (w części przypadającej m.in. na fragment Działki, na którym znajduje się Budynek oraz pozostałe obiekty wzniesione przez (Z)).

Powyższa okoliczność, oceniana na moment nabycia Działkę przez Wnioskodawcę 1, stanowi o jej wykorzystywaniu do działalności opodatkowanej VAT, a co za tym idzie o możliwości odliczenia VAT naliczonego związanego z zakupem.

W omawianym przypadku przeszkodą w odliczeniu przez Nabywcę VAT naliczonego przy zakupie Działki nie jest w szczególności także to, że podatek ten został naliczony nieprawidłowo - na czynności zwolnionej od podatku, tj. okoliczność, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT. Zgodnie bowiem z uwagami zawartymi w uzasadnieniu w zakresie pytania nr 1, transakcja, którą obejmie Umowa sprzedaży, będzie opodatkowana według właściwej stawki VAT.

W rezultacie Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż przy zachowaniu warunków formalnych, Wnioskodawcy 1 będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego przez Spółkę na sprzedaży obejmującej Działkę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.z2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przepisach o VAT nie została zawarta definicja legalna pojęcia „grunt”. W praktyce przyjmuje się, że w tym zakresie należy odwołać się do definicji „gruntu” (a właściwie „nieruchomości gruntowej”) sformułowanej w art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W praktyce przyjmuje się, że sformułowanie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”, którym ustawodawca posłużył się w przywołanym przepisie - w ślad za Dyrektywą VAT - powinno być interpretowane z uwzględnieniem specyfiki oraz autonomii przepisów o VAT. Oznacza to w szczególności, że o sposobie jego rozumienia nie powinny decydować w szczególności unormowania krajowe z zakresu innych gałęzi prawa (tj. np. przepisy prawa cywilnego regulujące kwestię transferu własności rzeczy). Na tym tle powszechnie uznaje się, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (tj. dostawa towaru) może wystąpić również w sytuacji, w której - pomimo braku transferu własności - doszło do przeniesienia na nabywcę ekonomicznego/faktycznego władztwa nad rzeczą (towarem).

Z drugiej strony, że dostawa towaru nie występuje w sytuacji, w której - pomimo fizycznego transferu własności - nie miało miejsca przeniesienie na nabywcę ekonomicznego/faktycznego władztwa nad rzeczą (towarem). Wówczas, mimo że dany podmiot nabył w ramach transakcji własność rzeczy (np. nieruchomości), dana transakcja/czynność nie powinna być traktowana jako dostawa towarów w rozumieniu przepisów VAT.

W tym zakresie należy dodać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej [dalej: TSUE], definiując „dostawę towaru”, wyraźnie akcentuje pojęcie „własności ekonomicznej” jako kategorii funkcjonującej w oderwaniu od krajowych przepisów z zakresu prawa cywilnego, regulujących kwestię przeniesienia prawa własności. Dla przykładu, w orzeczeniu w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financien v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wskazał, że: „Wyrażenie <dostawa towarów> w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym”. TSUE zastrzegł jednocześnie, że: „Zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce”.

Z przywołanego orzeczenia wynika, iż pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” dotyczy sytuacji, w których strona transakcji uzyskuje faktyczną/rzeczywistą możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel. W przywołanym wyroku TSUE posłużył się pojęciem „własności ekonomicznej” (ang. economic ownership), pod którym należy rozumieć sytuacje, w których dochodzi do przeniesienia faktycznej kontroli nad rzeczą (możliwości dysponowania nią) oraz prawa do pobierania z niej pożytków, niezależnie od tego, czy przeniesiona została własność w rozumieniu prawa cywilnego.

Ekonomiczny aspekt przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel podkreślają także polskie sądy administracyjne. Przykładowo, w wyroku z dnia 10 stycznia 2013 r. (sygn. I FSK 310/12) Naczelny Sąd Administracyjny [dalej: NSA] wskazał, że: „(...) istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu <prawo do rozporządzania jak właściciel> nie można interpretować jako <prawa własności>. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy VAT, zawierający definicję <dostawy towarów> nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności”.

Z przywołanego wyroku wynika zatem, że nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. Interpretując pojęcie „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na względzie, że dotyczy ono tych czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z towarem jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponadto, czynności przejęcia własności ekonomicznej (rozumianej jako przejście prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym. Z perspektywy VAT „dostawa towarów” nie ogranicza się bowiem wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami na gruncie prawa własności w rozumieniu prawa cywilnego.

Należy również podkreślić, że dla celów VAT sformułowanie „dostawa towarów” ma charakter autonomiczny. Oznacza to w szczególności, że o zakwalifikowaniu danej transakcji jako dostawy towaru przesądza spełnienie warunków określonych w przepisach VAT. Z tego względu przepisy innych gałęzi prawa nie powinny wpływać na sposób traktowania określonego zdarzenia dla potrzeb VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy dostawa Działki (prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, która powstanie z połączenia działek ewidencyjnych o nr A, C oraz D), zabudowanej budynkami, budowlami, obiektami budowlanymi wybudowanymi przez podmiot trzeci oraz naniesieniami umieszczonymi/wybudowanymi przez Wnioskodawcę 1, będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na Działce (będącej przedmiotem wniosku) znajduje się aktualnie (i będzie znajdować w dacie zawarcia Umowy sprzedaży przez Wnioskodawców) Budynek wybudowany przez podmiot trzeci ((Z)) - na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę uzyskanej przez (Z). (Z) poniosła ogół wydatków na budowę Budynku (co oznacza, że ani Spółka, będąca użytkownikiem wieczystym gruntu, na którym znajduje się ten obiekt, ani Nabywca - będący jego poddzierżawcą, na mocy Umowy poddzierżawy), nie uczestniczyli w jakikolwiek sposób/w jakimkolwiek zakresie w procesie budowlanym oraz w kosztach budowy Budynku.

Ponadto, w dacie sfinalizowania transakcji (zawarcia Umowy sprzedaży) na Działce będą istnieć Naniesienia umieszczone/wybudowane przez Wnioskodawcę 1 - w ramach prowadzonej przezeń Inwestycji. Nabywca poniósł/ponosi ogół wydatków na budowę Naniesień (co oznacza, że Wnioskodawca 2 - będący użytkownikiem wieczystym gruntu, na którym realizowana jest Inwestycja - nie uczestniczy/nie będzie uczestniczyć w jakikolwiek sposób/w jakimkolwiek zakresie w kosztach budowy Naniesień).

Dodatkowo, jak wspomniano, w ramach zawartego Porozumienia (między Spółką, a Nabywcą i (Z)) Wnioskodawca 2 zobowiązał się zbyć prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości (w tym Działki) na rzecz Wnioskodawcy 1 w zamian za uzgodnioną cenę. Do czasu zbycia Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy 1 Spółka zobowiązała się oddać ją Nabywcy w dzierżawę na czas określony. W tym celu Wnioskodawcy zawarli Umowę dzierżawy, na podstawie której Spółka oddała Wnioskodawcy 1 Nieruchomość w dzierżawę, z prawem do używania i pobierania z niej wszelkich pożytków, w zamian za określony czynsz. W Umowie dzierżawy Wnioskodawcy potwierdzili, że ich intencją jest finalnie zbycie prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy 1. Z kolei Nabywca zobowiązał się - po zawarciu Umowy dzierżawy - wydzierżawić na rzecz (Z) fragment Nieruchomości (obejmujący m.in część działek o nr D i (E)). Do czasu zbycia Nieruchomości na rzecz Nabywcy Spółka udzieliła (Z) zgody na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane (tj. na potrzeby realizacji Budynku).

Wnioskodawcy wskazują, że w związku z zawarciem Umowy sprzedaży (przy okazji zawarcia tej umowy) nie planują rozliczenia nakładów poniesionych odpowiednio przez (i) Nabywcę na realizację Inwestycji, (ii) (Z) na budowę Budynku oraz pozostałych obiektów na Działce.

W analizowanych okolicznościach zbycie przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego gruntu (Działki) nie spowoduje przeniesienie na Nabywcę własności posadowionych na niej Budynku oraz Naniesień (jako części składowych Działki). W odniesieniu do obiektów istniejących na Działce (Budynku i Naniesień), czynność ta nie będzie stanowić dostawy towarów w rozumieniu ustawy VAT.

Należy bowiem stwierdzić, że skoro (i) Nabywca we własnym zakresie umieścił/wybudował Naniesienia na Działce (w ramach przeprowadzonej Inwestycji), (ii) uczynił to z własnych środków (Nabywca poniósł/poniesie całość kosztów budowy Naniesień), (iii) a ponadto nie jest planowane rozliczenie przez Wnioskodawców nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę 1 na budowę Naniesień (w szczególności poprzez ich częściowy zwrot przez Spółkę na rzecz Nabywcy), to nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca 2 dokona dostawy Naniesień na rzecz Nabywcy. W tym zakresie należy bowiem uznać, że „właścicielem ekonomicznym” Naniesień jest już Nabywca (jako podmiot, który wykonał Naniesienia na Działce) - przy czym ten stan rzeczy (status Nabywcy jako „właściciela ekonomicznego” Naniesień) nie ulegnie zmianie w związku z planowaną transakcją (sprzedażą Działki przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy 1).

Analogicznie sytuacja przedstawia się w przypadku Budynku, który został wzniesiony na Działce przez podmiot trzeci ((Z)) - w całości przy wykorzystaniu środków finansowych należących do (Z), w odniesieniu, do którego Spółka nigdy nie wykonywała władztwa/praw właścicielskich (i nie będzie ich wykonywała przed planowaną sprzedażą).

Zatem w analizowanych okolicznościach nie wystąpi dostawa towarów (tj. Budynku i Naniesień) w rozumieniu VAT, których - zgodnie z przywołaną wyżej nomenklaturą - „właścicielami ekonomicznymi” są i pozostaną odpowiednio (i) Nabywca oraz (ii) (Z).

W omawianym przypadku przedmiotem dostawy przez Spółkę na rzecz Nabywcy będzie wyłącznie grunt (Działka), z wyłączeniem (pominięciem) Budynku i Naniesień, które w momencie sprzedaży będą znajdować się na Działce.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

Jednocześnie, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy:

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

‒towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

‒przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis art. 29a ust. 8 ustawy obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W analizowanych okolicznościach w odniesieniu do sprzedaży Działki przez Spółkę na rzecz Nabywcy nie znajdzie zastosowania którekolwiek z przywołanych zwolnień z VAT. Wynika to z faktu, że:

-     w omawianym przypadku, z punktu widzenia przepisów o VAT, przedmiotem sprzedaży przez Spółkę na rzecz Nabywcy będzie wyłącznie grunt (Działka) - z pominięciem znajdujących się na nim Budynku i Naniesień, które - jak wskazano - nie będą brać udziału w transakcji (nie będą stanowić przedmiotu dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT). W konsekwencji, do zakładanej transakcji nie znajdą zastosowania zwolnienia z VAT uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy VAT, dotyczące dostaw budynków, budowli lub ich części;

-     na Działce będą znajdować się w dacie sprzedaży Budynek i Naniesienia - w związku z czym zakładana transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu od podatku uregulowanemu w art. 43 ust 1 pkt 9 ustawy VAT (odnoszącemu się do dostaw gruntów niezabudowanych). Konkluzji tej nie zmienia fakt, że obiekty istniejące na Działce (Budynek i Naniesienia) nie będą - zgodnie z wcześniejszymi uwagami - przedmiotem dostawy w rozumieniu przepisów o VAT. W kontekście zwolnienia z VAT przewidzianego w przywołanym przepisie nie jest bowiem istotny prawny status obiektów istniejących na gruncie (a w szczególności, czy wraz z gruntem stanowią one przedmiot dostawy). Z perspektywy analizowanego zwolnienia decydujący jest „fizyczny” status/stan gruntu (tj. czy fizycznie znajdują się na nim jakiekolwiek obiekty). Tym samym, w przypadku, w którym na gruncie (tu: Działce) istnieją naniesienia (tu: Budynek i Naniesienia), które nie biorą udziału w transakcji (sprzedaży gruntu), powinien być on traktowany jako zabudowany (i w efekcie nieobjęty zwolnieniem uregulowanym w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT);

-     część Nieruchomości, która po scaleniu działek nr A, C oraz D stanowić będzie Działkę, nie była używana przez Wnioskodawcę 2 wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT (przeciwnie, przy jej wykorzystaniu Spółka realizowała czynności opodatkowane VAT - m.in. w postaci dzierżawy Nieruchomości na rzecz Nabywcy na mocy Umowy dzierżawy); w efekcie, za wykluczone należy uznać objęcie zakładanej sprzedaży zwolnieniem z VAT przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT.

Zatem w przypadku Działki, która powstanie po scaleniu działek nr A, C oraz D nie będzie miał zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, ponieważ dostawa części budynków w tym przypadku nie będzie miała miejsca.

W związku z powyższym, z uwagi na brak możliwości zastosowania któregokolwiek ze zwolnień przewidzianych w przepisach o VAT, planowana sprzedaż Działki (w tym przypadku wyłącznie gruntu) przez Spółkę na rzecz Nabywcy w ramach Umowy sprzedaży będzie opodatkowana według właściwej stawki VAT.

Wątpliwości Nabywcy dotyczą także prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego nieruchomości Działki (która powstanie z połączenia działek ewidencyjnych o nr A, C oraz D), w przypadku, gdy Sprzedający będzie zobowiązany do uiszczenia podatku od towarów i usług od transakcji zbycia ww. nieruchomości.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Nabywca zamierza wykorzystywać ww. nieruchomość wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Po transakcji (tj. nabyciu Nieruchomości) zamiarem Nabywcy - aktualnym na dzień złożenia niniejszego wniosku oraz zgodnym z tym, co wynika m.in. z Porozumienia - jest wykorzystywanie Działki na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (opodatkowanej według właściwej stawki VAT) w zakresie (i) wytwarzania i dystrybucji energii (która będzie realizowana przez Nabywcę przy użyciu Naniesień) oraz, w pozostałej części, (ii) dzierżawy (w części przypadającej m.in. na fragment Działki, na którym znajduje się Budynek oraz pozostałe obiekty wzniesione przez (Z)). Nabycie nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Nabywca jest zarejestrowany jest jako czynny podatnik VAT.

Zatem Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem prawa użytkowania wieczystego nieruchomości Działki (która powstanie z połączenia działek ewidencyjnych o nr A, C oraz D). Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Wnioskodawcę 1 nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że obecny publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług to: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz.1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(X),(Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).