Skutki podatkowe przeniesienia własności Nieruchomości w zamian za odszkodowanie.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 29 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych przeniesienia własności Nieruchomości w zamian za odszkodowanie. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 czerwca 2022 r. (wpływ 13 czerwca 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

6 października 2004 r. A.S. (jako współwłaściciel z H.S., M.S., S.S, R.W. oraz M.W.) nabył niezabudowaną nieruchomość rolną położoną we wsi (…). Nieruchomość niezabudowana składała się z działek o nr ewidencyjnych: 1, 2 i 3. Nieruchomość została kupiona przez Wnioskodawcę (oraz przez wyżej wskazanych współwłaścicieli) jako osoba prywatna. Z tytułu zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości pobrany został przez notariusza podatek od czynności cywilnoprawnych. Kupującym nie przysługiwało tym samym przy nabyciu nieruchomości prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

Działki o nr ewidencyjnych 1, 2 i 3 objęte są Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy (…)Dziennik Urzędowy Województwa (…) Nr 29 z 2 lutego 2005 r.

W dniu 29 listopada 2006 r. Wojewoda (…) zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę wjazdu i wyjazdu z drogi krajowej na (…) do stacji paliw zlokalizowanej na działkach o nr ewidencyjnych: 1, 2, 3 i 4),

W dniu 2 stycznia 2007 r. Starosta (…) zatwierdził - decyzją nr (…) - projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę stacji paliw wraz z wymaganą infrastrukturą: pawilon stacji paliw, dwa podziemne zbiorniki na paliwo płynne i jeden zbiornik podziemny na gaz, wiata wraz z dystrybutorami, myjnia, zbiornik retencyjno - odparowywalny, śmietnik, bezodpływowy zbiornik na nieczystości ciekłe, kanalizacja deszczowa oraz oświetlenie terenu na działkach nr ew. 1, 2, 3 i 4.

W dniu 30 października 2007 r. Decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego nr (…) udzielone zostało pozwolenie na użytkowanie stacji paliw płynnych obejmującej ww. infrastrukturę.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z 3 lipca 2007 r. działka o nr ewidencyjnym 1 stanowiła grunty orne i pastwiska trwałe. Z kolei działka o nr ewidencyjnym stanowiła grunty orne.

8 maja 2018 r. Wojewoda (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Na realizację tej inwestycji została przeznaczona nieruchomość zabudowana położona na terenie gminy (…)oznaczona jako działki ewidencyjne nr 5 o powierzchni 0,7707 ha, nr 6 o powierzchni 0,3819 ha, nr 7 o powierzchni 0,0327 ha i nr 8 o powierzchni 1,7370 ha. Ww. działki powstały odpowiednio z podziału działki ewidencyjnej nr 1 o powierzchni 1,8511 ha i nr 2 o powierzchni 1,7697 ha. Nieruchomość była zagospodarowana na potrzeby stacji paliw wraz z infrastrukturą.

Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy w (…). W dziale II ww. księgi wieczystej jako właściciele nieruchomości wpisani są M.S. i S.S (udział 1/3 na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej), A.S. i H.S. (udział 1/3 na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej) oraz M.W. i R.W. (udział 1/3 na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej).

Powyższej decyzji z 8 maja 2018 r. nadany został rygor natychmiastowej wykonalności. W związku z powyższym Wnioskodawca oraz pozostali współwłaściciele nieruchomości zostali zobligowani do jej niezwłocznego wydania w posiadanie zarządcy drogi.

W dniu 2 lipca 2018 r. sporządzony został Protokół zdawczo-odbiorczy na okoliczność wydania nieruchomości obejmującej działki zabudowane o numerach ewidencyjnych: 5, 9 7 i 8. Nieruchomość wydana została na rzecz Skarbu Państwa - Generalnego Dyrektora (…), reprezentowanego przez pracowników Generalnej Dyrekcji (…) Oddział (…)

Pismem z 2 lipca 2018 r. ww. osoby zostały zawiadomione (w charakterze strony) o wszczęciu z urzędu postępowania administracyjnego w sprawie ustalenia wysokości odszkodowania za nieruchomość, oznaczoną jako działki nr 7, 8, 5 i 9.

Decyzją nr (….) ustalił odszkodowanie na rzecz właścicieli przedmiotowej nieruchomości. Od decyzji tej wniesione zostało odwołanie, na skutek którego Minister Rozwoju, decyzją znak: (…) 29 maja 2020 r. uchylił w całości decyzję Wojewody (…) z 5 października 2018 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.

Po przeprowadzonym ponownie postępowaniu Wojewoda (…) orzekającą ponownie o ustaleniu dla ww. osób, w tym Wnioskodawcy odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości. Decyzja z 4 grudnia 2020 r. stanowi przedmiot ponownego zaskarżenia do organu drugiej instancji.

Na nieruchomości zabudowanej prowadzona była w momencie wywłaszczania działalność gospodarcza, przy czym działalność ta nie była prowadzona przez osoby, na rzecz których wydana została ww. decyzja orzekająca o odszkodowaniu, lecz przez odrębny podmiot prawa, jakim jest spółka jawna, której wspólnikami są A.S., M.S i M.W. Beneficjentami odszkodowania orzeczonego decyzją Wojewody (…) (trzy z sześciu podmiotów) byli wspólnicy spółki jawnej oraz małżonkowie każdego z nich Beneficjenci, niebędący wspólnikami spółki jawnej nie prowadzili na wywłaszczonym terenie działalności gospodarczej, przy czym jedna osoba (H.S.) nie była i nie jest czynnym podatnikiem VAT.

Spółka jawna prowadząca działalność gospodarczą na nieruchomości będącej przedmiotem niniejszej opinii nie jest jej właścicielem. Ponadto spółka jawna nie jest adresatem decyzji Wojewody (…) w przedmiocie odszkodowania.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

Stroną zawieranych umów na podstawie których spółka jawna prowadziła działalność gospodarczą była spółka jawna, reprezentowana przez wspólników: M.W., A.S. oraz M.S.

Działki udostępnione zostały spółce jawnej w formie bezpłatnego użyczenia.

Na działkach prowadzona była przez spółkę jawną działalność gospodarcza. Działalność polegała na prowadzeniu stacji paliw.

Wszystkie działki będące przedmiotem wywłaszczenia są zabudowane.

Na działkach 5, 9, 7 oraz 8 znajdują się: budynek sklepu stacji paliw z automyjnią, wiata z dystrybutorami paliw, zbiorniki paliw płynnych i gazu LPG, śmietnik, zbiornik wody opadowej, zbiornik nieczystości, parkingi oraz drogi dojazdowe z oświetleniem.

Pozwolenie na budowę wydane zostało w dniu 1 stycznia 2007 r., z kolei pozwolenie na użytkowanie w dniu 30 października 2007 r. Mając na uwadze powyższe daty stwierdzić należy, iż od pierwszego zajęcia/używania budynków/budowli do chwili dostawy upłynął okres 2 lat.

Od momentu wybudowania ww. obiektów i rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę jawną nie było prowadzonych żadnych modernizacji i ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej. Ponadto od jakichkolwiek poczynionych modernizacji i ulepszeń upłynął okres co najmniej 2 lat. Wszelkie koszty niezbędnych napraw i wymiana zużytych urządzeń ponoszone były przez spółkę jawną.

Pytania

1.Czy odszkodowanie orzeczone na rzecz Wnioskodawcy na mocy przywołanej decyzji Wojewody (…) podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług?

2.Czy odszkodowanie orzeczone na rzecz Wnioskodawcy na mocy przywołanej decyzji Wojewody (…) podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

3.Czy w przypadku niekorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zastosowanie w sprawie znajdzie zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10a tejże ustawy?

Pana stanowisko w sprawie

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że wywłaszczenie za odszkodowaniem jest formą dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Na gruncie tejże ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Co ważne, dostawa towarów podlega opodatkowaniu jedynie, gdy dokonywana jest przez podmiot posiadający status podatnika i działającego w takim charakterze. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (przez podatnika VAT działającego w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej) w zamian za odszkodowanie - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opodatkowaniem będziemy mieli do czynienia, jeśli wywłaszczany będzie podatnikiem względem danego gruntu. Natomiast, jeśli wywłaszczanym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, dla której grunty stanowią majątek prywatny, brak jest podstaw do opodatkowania tego zdarzenia (wywłaszczenia). W tym zakresie wywłaszczany nie jest bowiem podatnikiem VAT. Natomiast, jeśli wywłaszczany będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą, zaś grunty, których własności jest pozbawiany, stanowią składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, to wówczas przeniesienie własności gruntu podlegać będzie opodatkowaniu.

Następnie, wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje zwolnienie od podatku, m. in. w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 oraz 10a ustawy o VAT. W wyniku zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, wszelkie tereny nieuznane za tereny budowlane są zwolnione z podatku. Mowa tutaj przede wszystkim o gruntach rolnych i leśnych. W konsekwencji stawka podstawowa 23% będzie miała zastosowanie jedynie do dostaw nieruchomości gruntowych niezabudowanych będącymi terenami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę. Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem od towarów i usług są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp. - nieprzeznaczonymi pod zabudowę - będą od opodatkowania zwolnione.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy. Jak stanowi ponadto art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Z kolei w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Dostawy terenów niezabudowanych będą zatem zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli:

1)z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że tereny te nie są przeznaczone pod zabudowę,

2)dla terenów tych brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wynika, że tereny te nie są przeznaczone pod zabudowę,

3)dla terenów tych nie istnieje ani miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Natomiast ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie będą korzystać dostawy terenów niezabudowanych, jeżeli:

1)z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że tereny te są przeznaczone pod zabudowę,

2)dla terenów tych nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wynika, że tereny te są przeznaczone pod zabudowę.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest zatem przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Przedmiotowa nieruchomość stanowiła teren zabudowany, na którym prowadzona była w dacie wywłaszczenia działalność gospodarcza przez spółkę, w której Wnioskodawca był wspólnikiem. W dniu 8 maja 2018 r. wydana została decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi ekspresowej. Na podstawie wyżej wskazanej decyzji, nieruchomość stała się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa w oparciu o przepisy ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana była w prowadzonej działalności gospodarczej spółki jawnej niebędącej właścicielem nieruchomości. W stosunku do nieruchomości uzyskane zostało ponadto pozwolenie na budowę stacji paliw. Tym samym przed wydaniem decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej i na moment wywłaszczenia, na nieruchomości prowadzona była działalność gospodarcza. Z tego powodu, w ocenie Wnioskodawcy nie można uznać, że nieruchomość nie miała charakteru terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym że w zaistniałym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 41 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Ponadto z Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego nie wynika, by przedmiotowe tereny nie były przeznaczone pod zabudowę.

W dalszej kolejności należy przejść do regulacji, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z tymże przepisem, zwalnia się bowiem od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części będzie co do zasady zwolniona od podatku. Wyjątek stanowi tutaj dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia zamieszczona została w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne po ich wybudowaniu lub ulepszeniu (gdy wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej).

Ponadto pierwsze zasiedlenie ma miejsce nie tylko w przypadku pierwszego wybudowania i wydania danego budynku/budowli, lecz także po przeprowadzeniu na nim istotnych prac ulepszeniowych. Przez ulepszenie rozumieć trzeba przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację budynków (ich części) lub budowli. Zatem w sytuacji, gdy podatnik dokona jego istotnej modernizacji, wówczas budynek/budowla stają się znów towarami przed pierwszym zasiedleniem.

Podsumowując z pierwszym zasiedleniem mamy do czynienia, gdy budynki/budowle lub ich części zostały wybudowane (pierwotnie), jak również gdy one istnieją i jednocześnie zostały poddane ulepszeniom podnoszącym ich wartość początkową (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) o co najmniej 30%.

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji uznania, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, istnieją podstawy do zastosowania zwolnienia z podatku, uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 tejże ustawy.

Wnioskodawca nabył wraz z innymi współwłaścicielami nieruchomość niezabudowaną, na której w okresie późniejszym wybudowana została stacja paliw wraz z infrastrukturą. Nieruchomość obejmująca działki o ww. nr ewidencyjnych została zabudowana. Wydanie omawianej nieruchomości w roku 2018 nie nastąpiło przy tym w okresie przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

W takiej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, nie zachodzi konieczność uiszczenia podatku, gdyż dostawa towarów (przekazania nieruchomości za odszkodowaniem w ramach wywłaszczenia) spełnia kryteria do objęcia jej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Kolejno, wskazać należy, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Ustawodawca przewidział - po spełnieniu określonych warunków - zwolnienie, o którym mowa w pkt 10a tego przepisu. W takim przypadku, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W takiej sytuacji ze zwolnienia od podatku korzystać będzie również dostawa dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia (lub do 2 lat po nim).

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, iż jeśli nie korzystałby ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, może skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w pkt 10a tej ustawy.

Znamienne jest przy tym, że przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wskazuje Wnioskodawca, omawiana nieruchomość została nabyta przez osoby fizyczne (prywatne). W późniejszym zaś okresie nieruchomość ta przeznaczona została na cele działalności gospodarczej spółki jawnej, której wspólnikami byli i są A.S., M.S. oraz M.W.. Spółka jawna nie była i nie jest natomiast właścicielem/współwłaścicielem nieruchomości oraz nie jest beneficjentem orzeczonego na mocy decyzji Wojewody (…) odszkodowania.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 lub w przypadku nieskorzystania z tego zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy w zaistniałym stanie faktycznym nie zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy,

przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady,

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a)określone udziały w nieruchomości,

b)prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c)udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, budynków, budowli lub ich części oraz udziałów w nich), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. 

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1496 ze zm.),

decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Na mocy art. 12 ust. 4f ww. ustawy,

odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

W myśl art. 12 ust. 5 ww. ustawy, 

do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Na podstawie art. 18 ust. 1 cyt. ustawy,

wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Zgodnie z art. 23 ww. ustawy,

w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Z kolei w myśl art. 128 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2018 poz. 121 ze zm.),

wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Stosownie zaś do art. 132 art. 3 ww. ustawy,

wysokość odszkodowania ustalona w decyzji podlega waloryzacji na dzień jego zapłaty. Waloryzacji dokonuje organ, osoba lub jednostka organizacyjna zobowiązana do zapłaty odszkodowania.

Jak już wyżej wskazano, z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Ponadto zaznaczyć należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Należy podkreślić, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE,

„podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że wraz z innymi współwłaścicielami nabył Pan niezabudowaną nieruchomość rolną. Nieruchomość ta składała się z działek o nr ewidencyjnych: 1, 2 i 3. Nieruchomość została kupiona przez Pana jako osobę prywatną. Z tytułu zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości pobrany został przez notariusza podatek od czynności cywilnoprawnych. Kupującym nie przysługiwało tym samym przy nabyciu nieruchomości prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

29 listopada 2006 r. Wojewoda (…) zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę wjazdu i wyjazdu z drogi krajowej na (…) do stacji paliw zlokalizowanej na działkach o nr ewidencyjnych: 1, 2, 3 i 4.

2 stycznia 2007 r. Starosta (…) zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę stacji paliw wraz z wymaganą infrastrukturą: pawilon stacji paliw, dwa podziemne zbiorniki na paliwo płynne i jeden zbiornik podziemny na gaz, wiata wraz z dystrybutorami, myjnia, zbiornik retencyjno - odparowywalny, śmietnik, bezodpływowy zbiornik na nieczystości ciekłe, kanalizacja deszczowa oraz oświetlenie terenu na działkach nr ew. 1, 2, 3 i 4.

30 października 2007 r. Decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego udzielone zostało pozwolenie na użytkowanie stacji paliw płynnych obejmującej ww. infrastrukturę.

8 maja 2018 r. Wojewoda (…)wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Na realizację tej inwestycji została przeznaczona nieruchomość zabudowana oznaczona jako działki ewidencyjne nr 5, nr 9, nr 7 i nr 8. Ww. działki powstały odpowiednio z podziału działki ewidencyjnej nr 1 o powierzchni 1,8511 ha i nr 2 o powierzchni 1,7697 ha. Nieruchomość była zagospodarowana na potrzeby stacji paliw wraz z infrastrukturą.

Powyższej decyzji z 8 maja 2018 r. nadany został rygor natychmiastowej wykonalności. W związku z powyższym Wnioskodawca oraz pozostali współwłaściciele nieruchomości zostali zobligowani do jej niezwłocznego wydania w posiadanie zarządcy drogi.

2 lipca 2018 r. sporządzony został Protokół zdawczo-odbiorczy na okoliczność wydania nieruchomości obejmującej działki zabudowane o numerach ewidencyjnych: 5, 9, 7 i 8. Nieruchomość wydana została na rzecz Skarbu Państwa - Generalnego Dyrektora (…), reprezentowanego przez pracowników Generalnej Dyrekcji (…) Oddział w (…). Decyzjami z 5 października 2018 r. a następnie z 4 grudnia 2020 r. Wojewoda (…) wydał decyzje o ustaleniu odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości

Na nieruchomości zabudowanej prowadzona była w momencie wywłaszczania działalność gospodarcza, przy czym działalność ta nie była prowadzona przez osoby, na rzecz których wydana została ww. decyzja orzekająca o odszkodowaniu, lecz przez odrębny podmiot prawa, jakim jest spółka jawna, której wspólnikami są A.S., M.S. i M.W.. Beneficjentami odszkodowania orzeczonego decyzją Wojewody (…) (trzy z sześciu podmiotów) byli wspólnicy spółki jawnej oraz małżonkowie każdego z nich Beneficjenci, niebędący wspólnikami spółki jawnej nie prowadzili na wywłaszczonym terenie działalności gospodarczej, przy czym jedna osoba (H.S.) nie była i nie jest czynnym podatnikiem VAT.

Spółka jawna prowadząca działalność gospodarczą na nieruchomości będącej przedmiotem niniejszej opinii nie jest jej właścicielem. Ponadto spółka jawna nie jest adresatem decyzji Wojewody (…) w przedmiocie odszkodowania.

Stroną zawieranych umów na podstawie których spółka jawna prowadziła działalność gospodarczą była spółka jawna, reprezentowana przez wspólników: M.W., A.S. oraz M.S. Działki udostępnione zostały spółce jawnej w formie bezpłatnego użyczenia. Na działkach prowadzona była przez spółkę jawną działalność gospodarcza. Działalność polegała na prowadzeniu stacji paliw.

Wszystkie działki będące przedmiotem wywłaszczenia są zabudowane.

Na działkach 5, 9, 7 oraz 8 znajdują się: budynek sklepu stacji paliw z automyjnią, wiata z dystrybutorami paliw, zbiorniki paliw płynnych i gazu LPG, śmietnik, zbiornik wody opadowej, zbiornik nieczystości, parkingi oraz drogi dojazdowe z oświetleniem.

Pozwolenie na budowę wydane zostało w dniu 1 stycznia 2007 r., z kolei pozwolenie na użytkowanie w dniu 30 października 2007 r. Mając na uwadze powyższe daty stwierdzić należy, iż od pierwszego zajęcia/używania budynków/budowli do chwili dostawy upłynął okres 2 lat.

Od momentu wybudowania ww. obiektów i rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę jawną nie było prowadzonych żadnych modernizacji i ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej. Ponadto od jakichkolwiek poczynionych modernizacji i ulepszeń upłynął okres co najmniej 2 lat. Wszelkie koszty niezbędnych napraw i wymiana zużytych urządzeń ponoszone były przez spółkę jawną.

Pana wątpliwości dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ustawy do dostawy Nieruchomości w zamian za odszkodowanie.

Jak wskazano nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania zbycia nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia C-180/10 i C-181/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto, wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Jednocześnie, stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku podejmowane przez Pana działania wykluczają uznanie, że wywłaszczenie nieruchomości (stanowiącej działki ewidencyjne o nr 5, 9, 7, 8) nastąpiło w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Przeniesienie własności ww. działek w drodze wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie stanowiło dostawę towarów dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan działał jako podatnik, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.  W niniejszej sprawie nie można bowiem uznać, że przedmiotem dostawy były składniki Pana majątku osobistego, a wywłaszczenie w zamian za odszkodowanie stanowiło realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że w całym okresie posiadania przedmiotowy grunt nie służył zaspokajaniu Pana potrzeb osobistych. W analizowanej sprawie na nieruchomości prowadzona była w momencie wywłaszczania działalność gospodarcza przez spółkę jawną na podstawie umowy nieodpłatnego użyczenia.

Zatem, nie można uznać, że zbycie posiadanej Nieruchomości nastąpiło w ramach zarządu majątkiem prywatnym, gdyż użyczył Pan nieodpłatnie Nieruchomość wykluczając ją z posiadanego majątku prywatnego i przeznaczył na cele działalności gospodarczej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zespół podejmowanych czynności w odniesieniu do Nieruchomości jednoznacznie wskazuje na fakt, że dokonanej transakcji przeniesienia własności ww. działek w drodze wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie nie można uznać za zbycie majątku prywatnego i w konsekwencji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku nie wynika aby ww. nieruchomość w jakimkolwiek momencie służyła do zaspokojenia Pana potrzeb osobistych. Okoliczności sprawy opisane w przedstawionym stanie faktycznym  wskazują, że wszelkie Pana działania ukierunkowane były na wykorzystanie nieruchomości do działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej, w której jest Pan współwłaścicielem.

Tym samym zespół ww. działań podjętych przez Pana nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym, o którym mowa w powołanych powyżej orzeczeniach  TSUE

Podjęte przez Pana czynności w odniesieniu nieruchomości przeznaczonej do prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę jawną wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą,  w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem, czynność przeniesienia własności Nieruchomości składającej się z działek nr 5, 9, 7, 8 w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania, podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

W przedmiotowej sprawie art. 43 ust. 9 ustawy nie ma zastosowania, gdyż jak wynika z opisu sprawy Nieruchomość jest zabudowana.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy,

przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Ponadto w wyroku z 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że: „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować  w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej  w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1)towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2)przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku, ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r. poz. 1332 ze zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy - Prawo budowlane,

ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane,

przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy – Prawo budowlane

pod pojęciem budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.

Z wniosku wynika, że dokonał Pan zakupu niezabudowanej Nieruchomości. Z tytułu zawarcia umowy sprzedaży nieruchomoości pobrany został przez notariusza podatek od czynności cywilnoprawnych, nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości. Nieruchomość została zabudowana stacją paliw oddaną do użytkowania 30 października 2007 r., która wykorzystywana była przez spółkę jawną do prowadzenia dzialalności gospodarczej. Działki udostępnione zostały spółce jawnej w formie bezpłatnego użyczenia. Na działkach prowadzona była przez spółkę jawną działalność gospodarcza. Działalność polegała na prowadzeniu stacji paliw. Jak Pan wskazał od pierwszego zajęcia/użytkowania budynków/budowli do chwili dostawy upłynął okres 2 lat. Ponadto co istotne w sprawie od momentu wybudowania ww. obiektów i rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę jawną nie było prowadzonych żadnych modernizacji i ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do budynków/budowli znajdujących się na działkach nr 5, 9, 7, 8 doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili zbycia - przeniesienia prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie minęły co najmniej dwa lata. Ponadto okoliczności sprawy nie wskazują, aby w okresie ostatnich dwóch lat przez zbyciem ponoszone były wydatki na ulepszenie ww. obiektów budowlanych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Zatem zbycie Nieruchomości stanowiącej działki  nr 5, 9, 7, 8 korzystało ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto, należy wskazać, że w niniejszej sprawie badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a  oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest bezzasadne, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem skoro zbycie Nieruchomości korzystało ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to dostawa części gruntu, na którym ww. obiekty budowlane były posadowione, także była zwolniona od podatku VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym Pana stanowisko jest prawidłowe

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych przeniesienia prawa własności Nieruchomości w zamian za odszkodowanie wchodzących w skład Pana współwłasności, natomiast nie rozstrzyga o skutkach podatkowych z tego tytułu dla pozostałych współwłaścicieli Nieruchomości.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.