Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji darowizny składników majątku jako stanowiących przedsiębiorstwo.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 marca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 6 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji darowizny składników majątku jako stanowiących przedsiębiorstwo. Uzupełniła go Pani pismem z 7 marca 2022 r. (wpływ 10 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą H., podlegającą wpisowi do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej od dnia 1 lutego 1996 r. Przedmiotem działalności jest sprzedaż detaliczna wyrobów tekstylnych, co polega na prowadzeniu sklepu pod nazwą M. Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ze względu na swój wiek Wnioskodawczyni pragnie zakończyć prowadzenie działalności gospodarczej. Zanim jednak zakończy prowadzenie działalności gospodarczej Wnioskodawczyni planuje dokonać:

   - darowizny zespołu składników materialnych, środków pieniężnych na rachunku bankowym związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz prawa do korzystania z logo M. widniejącego na szyldzie zawieszonym na elewacji budynku w obrębie którego prowadzi działalność gospodarczą w wynajętym lokalu;

   - przenieść prawa i obowiązki z wymienionych we wniosku umów, służących Wnioskodawczyni do prowadzenia działalności gospodarczej a darowizna ta i przeniesienie praw i obowiązków z wymienionych we wniosku umów będą dokonane na rzecz syna Wnioskodawczyni, który również prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów. Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego, wynika, że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Po podpisaniu umowy darowizny, protokołu przekazania określonych składników majątku, przeniesieniu praw i obowiązków ze wskazanych we wniosku umów Wnioskodawczyni zamierza zlikwidować swoją działalność gospodarczą, a syn będzie kontynuował tę działalność pod swoją firmą.

Wnioskodawczyni jako przedsiębiorca posiada zawarte umowy: z biurem rachunkowym (w zakresie prowadzenia ewidencji podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych i podatku od towarów i usług), z bankiem (w zakresie prowadzenia rachunku bankowego dla Wnioskodawczyni jako przedsiębiorcy), z firmą .. (w zakresie dotyczącym udostępnienia terminala płatniczego), z firmą … (w zakresie usług telekomunikacyjnych), z firmą … w zakresie dostawy energii elektrycznej), z prywatnym właścicielem kamienicy (w zakresie umowy najmu lokalu, w którym Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą).

Zakresem planowanej umowy darowizny zostaną objęte: towary handlowe, wyposażenie sklepowe, w tym regały i lady, logo M. wraz z prawem do dalszego jego używania w prowadzonej przez obdarowanego działalności wraz z szyldem zawierającym logo M. wiszącym na elewacji budynku, w którym Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą. Wnioskodawczyni nie zatrudnia pracownika. Zakresem planowanej umowy darowizny zostaną objęte środki pieniężne na rachunku bankowym Wnioskodawczyni jako przedsiębiorcy w kwocie 2.100 zł.

Obdarowany nie przejmie zobowiązań handlowych Wnioskodawczyni, jako że Wnioskodawczyni sama ureguluje swoje zobowiązania związane z działalnością gospodarczą.

Obdarowany nie przejmie należności handlowych Wnioskodawczyni, jako że należności handlowe (rozumiane jako nieuregulowane wobec Wnioskodawczyni zobowiązania z tytułu zakupionych od Wnioskodawczyni towarów handlowych) nie występują u Wnioskodawczyni z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej (sprzedaż detaliczna wyrobów tekstylnych).

W związku z zawarciem umowy darowizny nastąpi (w drodze odrębnego pisemnego porozumienia) przeniesienie praw i obowiązków z Wnioskodawczyni na jej syna (obdarowanego) z następujących umów:

- umowy z firmą … (w zakresie dotyczącym udostępnienia terminala płatniczego),

- umowy z firmą … (w zakresie usług telekomunikacyjnych),

- umowy z firmą … (w zakresie dostawy energii elektrycznej),

- umowy najmu z właścicielem kamienicy (w zakresie umowy najmu lokalu, w którym Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą).

Prawa i obowiązki z wyżej wymienionych umów nie będą wchodziły w zakres darowizny ale ich przeniesienie z Wnioskodawczyni na syna, będącego obdarowanym z umowy darowizny będzie nierozerwalnie związane z zawarciem umowy darowizny i będzie wzmiankowane w treści umowy darowizny.

Obdarowany przyjmie zespół składników materialnych i logo M. nabytych w drodze darowizny do swojej firmy (towary handlowe, wyposażenie sklepowe, w tym regały i lady, logo M. wraz z prawem do dalszego jego używania w prowadzonej przez obdarowanego działalności wraz z szyldem zawierającym logo M. wiszącym na elewacji budynku w którym Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą) i będzie je wykorzystywał w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Syn Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą podlegającą wpisowi do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Przedmiotem jego działalności gospodarczej jest sprzedaż detaliczna wyrobów tekstylnych. Syn Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Otrzymane w drodze darowizny wyposażenie sklepu zostanie wpisane do ewidencji wyposażenia, natomiast towary handlowe zostaną ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, otrzymane w drodze darowizny środki pieniężne w kwocie 2.100 zł zostaną przekazane na rachunek obdarowanego wykorzystywany przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Planowana przez Wnioskodawczynię darowizna stanowić będzie darowizną w rozumieniu art. 888¹ kodeksu cywilnego.

Na tle opisanego powyżej przyszłego zdarzenia powstała kwestia potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawczyni co do tego, że darowizna opisanych we wniosku składników materialnych, środków pieniężnych, logo M. wraz z prawem do dalszego jego używania w prowadzonej przez obdarowanego działalności wraz z szyldem zawierającym logo M. wiszącym na elewacji budynku w którym Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą), nierozerwalnie połączona z zawarciem w odrębnej formie porozumień o przeniesieniu praw i obowiązków z umów wskazanych w treści niniejszego wniosku, będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pytanie

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że darowizna na rzecz syna opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług ze względu na to, że opisany we wniosku przedmiot darowizny będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego?

2.W razie uznania stanowiska Wnioskodawczyni za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że darowizna na rzecz syna opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług ze względu na to, że opisany we wniosku przedmiot darowizny będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1. Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że darowizna na rzecz syna opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług ze względu na to, że opisany we wniosku przedmiot darowizny będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Ustawodawca w ustawie o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęcia przedsiębiorstwa. Niemniej jednak, w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych zostało przyjęte, że należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. w:

   - interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 maja 2019 r. o sygn. 0111- KDIB3-2.4012.154.2019.2.MD, w którym organ zaaprobował stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Przedmiotem transakcji sprzedaży było całe przedsiębiorstwo spełniające definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c. (...) Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny.”

   - interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r., o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.201.2019.3.AD, w której organ stwierdził, że: „Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Definicja przedsiębiorstwa zawarta została w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, zgodnie z którą, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2.własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

3.prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

4.wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

5.koncesje, licencje i zezwolenia,

6.patenty i inne prawa własności przemysłowej,

7.majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

8.tajemnice przedsiębiorstwa,

9.księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, że katalog składników (elementów) przedsiębiorstwa, o których mowa w ww. przepisie, nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użycie sformułowania „w szczególności”. W związku z powyższym, w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego mogą wchodzić także inne składniki majątkowe, niewymienione w cyt. wyżej przepisie, np. zobowiązania wynikające z prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów. Może więc nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym na podstawie umowy sprzedaży, zamiany czy darowizny.

W ocenie Wnioskodawczyni, aby dany zespół składników mógł być uznany za przedsiębiorstwo na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, koniecznym jest by odpowiednie zorganizowanie funkcjonalne i celowościowe tych składników majątkowych umożliwiało prowadzenie działalności gospodarczej, zarówno pod kątem formalnym jak i faktycznym. Powyższe oznacza, że zorganizowanie danego zespołu składników zapewnia spełnienie niezbędnych wymogów formalno-prawnych do prowadzenia danej działalności gospodarczej, jak również umożliwia faktyczne wykonywanie danej działalności gospodarczej w oparciu o ten konkretny zespół składników majątkowych (tj. zespół ten zawiera wszystkie składniki konieczne do prowadzenia działalności).

W ocenie Wnioskodawczyni czynnikiem „konstytuującym” przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości. Dopiero czynnik organizacyjny oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo. Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 str. 1, z późn. zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE.L 145, str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu. Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Nawet jeżeli charakter tej działalności wymaga użytkowania określonych pomieszczeń, mogą one zostać udostępnione nabywcy w drodze dzierżawy. Nabywca może także sam dysponować odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i kontynuować działalność gospodarczą. W takich przypadkach dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa będącego poza zakresem VAT. Nawet sprzedaż zapasu towarów i wyposażenia sklepu może być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa niepodlegające VAT, jeżeli nabywca ma możliwość kontynuowania działalności zbywcy.

Opisane we wniosku składniki materialne i logo M. wiszące w postaci szyldu na elewacji budynku, w którym prowadzony jest sklep są wykorzystywane przez Wnioskodawczynię do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży detalicznej wyrobów tekstylnych w sklepie M. Darowizna tych składników materialnych i środków pieniężnych opisanych we wniosku a także darowizna logo M. wraz z prawem do używania go w działalności gospodarczej, w połączeniu z przeniesieniem praw i obowiązków z następujących umów: - umowy z firmą … (w zakresie dotyczącym udostępnienia terminala płatniczego), - umowy z firmą …. (w zakresie usług telekomunikacyjnych), - umowy z firmą … (w zakresie dostawy energii elektrycznej), - umowy najmu z właścicielem kamienicy (w zakresie umowy najmu lokalu, w którym Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą), umożliwi obdarowanemu synowi prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o nabyte w drodze darowizny składniki.

Jak wskazano we wniosku prawa i obowiązki z wyżej wymienionych umów nie będą wchodziły w zakres darowizny (bo nie jest prawnie możliwe darowanie praw i obowiązków z takich umów) ale ich przeniesienie z Wnioskodawczyni na syna, będącego obdarowanym z umowy darowizny będzie nierozerwalnie związane z zawarciem umowy darowizny i będzie wzmiankowane w treści umowy darowizny. Obdarowany przyjmie zespół składników materialnych i logo M. nabytych w drodze darowizny do swojej firmy (towary handlowe, wyposażenie sklepowe, w tym regały i lady, logo M. wraz z prawem do dalszego jego używania w prowadzonej przez obdarowanego działalności wraz z szyldem zawierającym logo M. wiszącym na elewacji budynku, w którym Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą) i będzie je wykorzystywał w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Otrzymane w drodze darowizny wyposażenie sklepu zostanie wpisane do ewidencji wyposażenia, natomiast towary handlowe zostaną ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, otrzymane w drodze darowizny środki pieniężne w kwocie 2.100 zł zostaną przekazane na rachunek obdarowanego wykorzystywany przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że opisane we wniosku składniki materialne, środki pieniężne i prawo do korzystania z logo M. będące przedmiotem darowizny, uwzględniając fakt, że w ścisłym związku z darowizną nastąpi przeniesienie praw i obowiązków ze wskazanych wyżej umów z Wnioskodawczyni na jej syna, mogą być uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Tym samym planowaną czynność darowizny na rzecz syna należy uznać za czynność polegającą na transakcji zbycia przedsiębiorstwa, która będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad 2. Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że jeśli Dyrektor KIS stwierdzi, że przedmiotu darowizny opisanego we wniosku nie można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, to możliwe jest uznanie przedmiotu darowizny opisanej we wniosku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, której dostawa w drodze darowizny będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, winna stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Poniżej Wnioskodawczyni odnosi się do poszczególnych przesłanek wskazanych w pkt 1-4: Ad 1: W zakresie przesłanki istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań: Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Taka sytuacja ma miejsce w zakresie objętym niniejszym wnioskiem: – Wnioskodawczyni nie będzie miała na dzień darowizny żadnych należności, więc nie ma możliwości by włączyć należności do przedmiotu planowanej sprzedaży; – Wnioskodawczyni nie będzie miała na dzień darowizny zobowiązań innych niż te, które sama ureguluje wobec swoich wierzycieli, więc także nie włączy tych zobowiązań do planowanej transakcji.

Należy przy tym podkreślić, że w ocenie NSA w wyroku z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11 przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) nie jest okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o uznaniu danej części przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Stąd odstępstwo powyższe polegające na tym, że w skład przedmiotu darowizny nie wejdą należności ani zobowiązania nie wyklucza możliwości uznania przedmiotu planowanej darowizny za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ad 2 W zakresie przesłanki istnienia zespołu organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w istniejącym przedsiębiorstwie: Wyodrębnienie organizacyjne: Jak wskazano w opisie stanu faktycznego przedmiotem darowizny będą objęte składniki materialne związane z funkcjonowaniem sklepu M., w którym prowadzona jest detaliczna sprzedaż wyrobów tekstylnych. W księdze przychodów i rozchodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię prowadzone ewidencje umożliwiają przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tego zespołu składników materialnych, który Wnioskodawczyni planuje darować synowi, bowiem całość ewidencji jest prowadzona wyłącznie w związku z prowadzeniem działalności w formie sklepu M. Ewidencje przychodów i kosztów prowadzone w ramach księgi przychodów i rozchodów pozwalają na ustalenie wyniku finansowego osiąganego z tytułu prowadzenia sklepu M.

Ad 3: W zakresie przesłanki przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych: Składniki materialne opisane we wniosku jako te, które będą przedmiotem darowizny są składnikami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań gospodarczych w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów tekstylnych.

Wskazać także należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w prawomocnym wyroku z dnia 9 października 2014 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Rz 594/14 stwierdził, że dla przyjęcia iż doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie miało znaczenia to, że nabywca nie przejął pracowników w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy. Bez znaczenia zatem będzie, że Wnioskodawczyni nie zatrudnia pracowników a tym samym obdarowany syn nie przejmie pracowników w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy. W wyroku w z dnia 21 czerwca 2012 r. sygn. akt I FSK 1586/11, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że biorąc bowiem zarówno przepis art. 19 Dyrektywy 112 mówiący o całości lub części majątku, czy przepis art. 2 pkt 27e polskiej ustawy o podatku od towarów i usług wskazującej na organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, należy uznać, że przedmiotem oceny organu winno być nie to co zostało wyłączone, ale to co jest przedmiotem wniesienia aportem do nowopowstałego podmiotu. Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Pogląd, że jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega VAT, znalazł potwierdzenie swojej słuszności w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego np.: z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 1062/10, z dnia 4 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1589/10, z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11, z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11, z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11.

Ad 4: W zakresie przesłanki, że składniki, które będą przedmiotem zbycia mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze:

W świetle przedstawionego powyżej orzecznictwa przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy także okoliczności wskazujące na:

1.zamiar kontynuowania przez obdarowanego syna działalności w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów tekstylnych w sklepie M., w oparciu o składniki materialne, przejęte środki pieniężne, logo M. będące przedmiotem darowizny oraz w oparciu o prawa i obowiązki z umów wskazanych w treści wniosku, przejętych w drodze stosownego porozumienia o przejęciu praw i obowiązków, nierozerwalnie związanego z zawarciem umowy darowizny,

2.faktyczną możliwość kontynuowania przez obdarowanego syna działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem planowanej darowizny oraz prawa i obowiązki z umów wskazanych we wniosku w drodze zawarcia stosownego porozumienia o przejęciu praw i obowiązków, nierozerwalnie związanego z zawarciem umowy darowizny. Zespół składników materialnych, środki pieniężne, logo M., prawa i obowiązki z przejętych umów mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów tekstylnych. Zespół składników materialnych, który będzie przedmiotem planowanej darowizny jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, to jest działalności w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów tekstylnych w sklepie M. i takim samym zadaniom będzie służył u obdarowanego syna.

Ocena stanowiska