Opodatkowanie Sprzedaży działki niezabudowanej oraz prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia tej działki.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

21 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowania, zwolnienia z opodatkowania dostawy działki niezabudowanej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem tej działki przez Spółkę. Wniosek uzupełniony został pismem z 1 marca 2022 r. (data wpływu 7 marca 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowany będący stroną postępowania:

Sp. z o.o.

2)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Pani K.R.

Opis zdarzenia przyszłego

Dnia 21 lipca 2020 r. Pani K.R. (dalej jako: „Sprzedająca”) zawarła z A. spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Pierwotny Kupujący”) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości (dalej jako: „Przedwstępna umowa sprzedaży Nieruchomości”) położonej w miejscowości (…). Zgodnie z ujawnionymi w księdze wieczystej informacjami, nieruchomość stanowią działki: 1 będąca gruntem ornym, 2 będąca gruntem ornym oraz 3 będąca gruntem rolnym zabudowanym o łącznym obszarze 1,5678 ha, Sprzedająca chce natomiast zbyć jedynie działkę o nr 1 (dalej jako: „Nieruchomość”).

Dnia 23 grudnia 2021 r. zawarto przedwstępną umowę sprzedaży praw i przeniesienia obowiązków z przedwstępnej umowy sprzedaży przez Pierwotnego Kupującego na sp. z o.o. (dalej jako: „Kupujący”) (dalej jako: „Przedwstępna umowa cesji”). Na podstawie Przedwstępnej umowy cesji Pierwotny Kupujący zobowiązał się przenieść na Kupującego wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości (tj. działki nr 1). Na skutek powyższego, zakładane jest że umowa przyrzeczona zostanie zawarta pomiędzy Sprzedającą a Kupującym.

Opis Nieruchomości będącej przedmiotem wniosku

Jak wynika z Działu II księgi wieczystej, jedynym właścicielem Gospodarstwa jest Pani K.R. Sprzedająca nabyła Gospodarstwo na podstawie postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 29 maja 2003 r. Sprzedająca stała się wyłącznym właścicielem Gospodarstwa w drodze umowy darowizny dokonanej przez matkę Sprzedającej - panią T.Ś i zawartej w formie aktu

W dziale III księgi wieczystej ujawniono trzy wpisy: (i) wpis dotyczący roszczenia o przeniesienie własności na rzecz Pierwotnego Kupującego w związku z opisaną powyżej Przedwstępną umową sprzedaży Nieruchomości, (ii) wpis dotyczący ustanowienia służebności gruntowej w dniu 20 stycznia 2021 r. na rzecz każdoczesnego właściciela działki (służebność jest nieodpłatna, ustanowiona na czas nieoznaczony i polega na prawie przejazdu i przechodu przez działkę nr 1, pasem gruntu o szerokości 12,00 m) oraz (iii) wpis zawierający ostrzeżenie o niezgodności ujawnionego w księdze wieczystej stanu prawnego Gospodarstwa z rzeczywistym stanem prawnym wobec przysługującego prawa własności nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną o numerze 4 o powierzchni 0,0231 ha zgodnie z treścią decyzji burmistrza (…). W dziale IV księgi wieczystej nie ma żadnych wpisów dotyczących hipoteki.

Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu Gospodarstwa.

Aktualnie na Nieruchomości nie jest prowadzone gospodarstwo rolne. Na podstawie decyzji Starosty (…) działka nr 1 została wyłączona z produkcji rolniczej. Nieruchomość nie była ani nie jest wykorzystywana przez Sprzedającą w działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była ani nie będzie do czasu sprzedaży udostępniana osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych takich jak najem lub dzierżawa, jak również nie prowadzono na niej działalności gospodarczej.

Gospodarstwo było w 2015 r. dzielone przez Sprzedającą na wniosek Sprzedającej, w wyniku czego powstały cztery odrębne działki. Podział Gospodarstwa został dokonany w celu wydzielenia odrębnych działek i sprzedaży jednej z nich na rzecz osoby trzeciej.

Nieruchomość jest niezabudowana i nieuzbrojona. Nie znajdują się na niej żadne naniesienia, a jej powierzchnia nie została w jakikolwiek sposób ogrodzona.

Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi, poza opisaną powyżej służebnością gruntową ujawnioną w księdze wieczystej. Nieruchomość nie znajduje się na terenie parku narodowego ani specjalnej strefy ekonomicznej. Nieruchomość jest natomiast objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, (…) zgodnie z którym Nieruchomość znajduje się na terenie oznaczonym symbolem 5UP (teren zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów). Sprzedająca nie posiada informacji, aby na dzień sprzedaży miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego miałby być uchylony lub zmieniony.

Czynności poprzedzające planowane nabycie Nieruchomości

Sprzedająca w przeszłości podejmowała czynności mające na celu sprzedaż Nieruchomości w postaci negocjacji prowadzonych z Pierwotnym Kupującym. Następnie po zawarciu Przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości, Pierwotny Kupujący planował dokonanie cesji praw i obowiązków kupującego na B Sp. z o.o. (dalej: „Cesjonariusz”) na podstawie której planowane było że umowa przyrzeczona zostanie zawarta bezpośrednio między Sprzedającą a Cesjonariuszem. W związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości w 2020 r., Sprzedająca złożyła wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek został złożony w 2020 r. i wydano na jego podstawie interpretację indywidualną o sygnaturze: 0112-KDIL1-3.4012.362.2020.2.MR na podstawie której organ uznał, że:

‒   planowana transakcja sprzedaży dot. działki nr 1 przez Sprzedającą na rzecz Cesjonariusza będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

‒   planowana transakcja nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz

‒   Cesjonariuszowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki nr 1 zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim                  Cesjonariusz będzie ją wykorzystywał do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

Ze względów biznesowych planowana wcześniejsza transakcja sprzedaży Nieruchomości w 2020 r. na rzecz podmiotu trzeciego, którym był Cesjonariusz nie doszła jednak do skutku. Mając na uwadze powyższe, Sprzedająca wraz z Pierwotnym Kupującym rozpoczęli negocjacje w przedmiocie cesji Przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości i zbycia Nieruchomości bezpośrednio na rzecz Kupującego.

Szczegółowy opis planowanej transakcji będącej przedmiotem wniosku.

Sprzedająca nie jest zarejestrowana w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Ponadto, Sprzedająca nie jest czynnym podatnikiem VAT. Sprzedająca planuje zarejestrowanie się jako czynny podatnik VAT przed dokonaniem transakcji sprzedaży Nieruchomości. Z uwagi na klasyfikację Gospodarstwa jako grunty rolne, Sprzedająca płaci podatek rolny. Na działce nr 1 nie jest prowadzone gospodarstwo rolne.

Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Działalność Kupującego obejmuje realizację projektów budowlanych związanych ze wnoszeniem budynków będących magazynami oraz najem powierzchni magazynowych. Kupujący będzie wykorzystywał przedmiotową działkę nr 1 do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (będzie przedmiotem najmu).

Planowane jest, że w związku z zawarciem Przedwstępnej umowy cesji (a następnie w jej wykonaniu, przyrzeczonej umowy cesji) Sprzedająca i Kupujący będą zobowiązani zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedająca sprzeda Kupującemu wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich Nieruchomość stanowiącą działkę gruntu o obszarze 0,4991 ha o numerze 1 za określoną cenę, a Kupujący zobowiązany będzie tę cenę uiścić. W ramach Przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości strony zgodnie oświadczyły, że wskazana w umowie cena jest ceną netto, a w przypadku podlegania czynności opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, do ceny netto zostanie doliczony podatek od towarów i usług według stawki obowiązującej w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej. Umowa przyrzeczona ma zostać zawarta po spełnieniu się określonych w umowie przedwstępnej warunków. Umowa przyrzeczona ma zostać zawarta m.in. pod następującymi warunkami (które jednak mogą ulec zmianie w wyniku dodatkowych ustaleń pomiędzy stronami w toku negocjacji):

a)przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego działki nr 1 i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny wyników tej analizy za satysfakcjonujące,

b) uzyskaniu przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, że warunki glebowo- środowiskowe działki nr 1 umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji,

c)  potwierdzeniu przez Kupującego na jego koszt, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz oraz odprowadzania wód deszczowych i roztopowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na działce nr 1,

d) uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach na realizację przedsięwzięcia i zezwalającej m.in. na realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistycznych, najpóźniej do daty zawarcia umowy przyrzeczonej.

Strony postanowiły, że warunki zawarcia umowy przyrzeczonej mają takie znaczenie, że Pierwotny Kupujący (a na skutek zawarcia przyrzeczonej umowy cesji - Kupujący) ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej do upływu daty ostatecznej pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej pod warunkiem złożenia Sprzedającej przez Pierwotnego Kupującego/Kupującego oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej.

Planowane jest, iż na skutek powyższych działań wydanie Nieruchomości wraz ze wszystkimi pożytkami i ciężarami z nią związanymi w posiadanie Kupującego nastąpi w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej. Wszystkie płatności związane z Nieruchomością będą do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej ponoszone przez Sprzedającą, a od dnia zawarcia umowy przyrzeczonej obciążać będą Kupującego.

Od dnia zawarcia Przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości z Pierwotnym Kupującym do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej, Pierwotnemu Kupującemu (a w wykonaniu planowanej przyrzeczonej umowy cesji - Kupującemu) przysługuje ograniczone warunkami umowy przedwstępnej prawo dysponowania Nieruchomością (z prawem cesji tego prawa na profesjonalnego pełnomocnika od spraw administracyjnych w tym architektoniczno-technicznych, działających na zlecenie Kupującego) dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez ustawę prawo budowlane, tj. składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że Nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistycznych, w tym do uzyskiwania wypisów i wyrysów z rejestru gruntów dotyczących Nieruchomości. Pełnomocnictwo nie obejmuje zgody na prowadzenie jakichkolwiek robót fizycznych, prac budowlanych i ziemnych na Nieruchomości, z wyjątkiem odwiertów geotechnicznych.

Sprzedająca jednocześnie w ramach Przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości udzieliła Pierwotnemu Kupującemu (osobie przez niego wskazanej) pełnomocnictwa, do dokonania w imieniu Sprzedającej następujących czynności:

‒  uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg,

‒  uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolniczej, oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

‒  uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych,

‒  uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu z Nieruchomości oraz zgody wydanej przez zarządcę drogi na włączenie się do ruchu aut obsługujących zamierzoną przez Kupującego inwestycję,

‒  uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia umowy przyrzeczonej, we właściwych dla Sprzedającej oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e powołanej wyżej ustawy - Ordynacja podatkowa, potwierdzających, że Sprzedająca nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi,

‒  zawarcia w imieniu Sprzedającej umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg,

‒  uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych.

W dniu 2 lutego 2021 r., na wniosek Sprzedającej, Burmistrz decyzję nr (…) zezwalającą na lokalizację zjazdu z drogi na ulicy na działkę nr 1, przez którą będzie wykonany dojazd do działek nr (…) (działki niebędące własnością Sprzedającej, które Kupujący również zamierza nabyć w celu realizacji inwestycji magazynowej). Zjazd z drogi nie został jeszcze wybudowany.

Pytania

1.Czy planowana transakcja (sprzedaż działki nr 1) przez Sprzedającą na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2.W przypadku udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy planowana transakcja będzie zwolniona od podatku od towarów i usług?

3.W przypadku udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 i przeczącej odpowiedzi na pytanie nr 2, czy w związku z planowaną transakcją Kupującemu będzie   przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko

Zdaniem Wnioskodawców:

1.Planowana transakcja (sprzedaż działki nr 1) przez Sprzedającą na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2.Planowana transakcja sprzedaży nie będzie zwolniona od podatku VAT, tylko będzie podlegała opodatkowaniu VAT według odpowiedniej stawki.

3.Kupującemu będzie przysługiwało prawo odliczenia naliczonego podatku VAT w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w związku z dokonanym zakupem.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCÓW

Ad 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 poprzez wyliczenie, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Zatem, status podatnika podatku VAT wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią wyroku NSA z dnia 22 listopada 2019 r. (sygn. I FSK 1621/19): „O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.”

Celem ustalenia, czy działania Sprzedającej spełniają ww. definicję działalności gospodarczej, Wnioskodawcy pragną przede wszystkim zwrócić uwagę na orzeczenie z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosława Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (sygn. C- 180/10) oraz Emiliana Kuć i Haliny Jeziorskiej-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. C-181/10), w ramach którego TSUE wymienił przesłanki, które mogą świadczyć o tym, że sprzedaż gruntu wykracza poza zakres zarządu majątkiem prywatnym. Zdaniem Trybunału: „jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT". Zdaniem TSUE ww. aktywne działania mogą polegać m.in. na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

Odnosząc powyższe ogólne rozważania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawców pierwsza z przesłanek pozwalających na uznanie transakcji za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel jest spełniona. Na mocy umowy przyrzeczonej zawartej w formie aktu notarialnego własność Nieruchomości przejdzie ze Sprzedającej na Kupującego, w zamian za cenę określoną w Przedwstępnej umowie sprzedaży Nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawców również druga przesłanka pozwalająca na opodatkowanie dostawy własności Nieruchomości, tj. dokonanie dostawy przez podatnika w rozumieniu ustawy o VAT zostanie spełniona. Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedająca zawarła Przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości z Pierwotnym Kupującym. Planowane jest że w wykonaniu Przedwstępnej umowy cesji (na skutek zawarcia umowy przyrzeczonej) dostawa nastąpi na rzecz Kupującego. Sprzedająca udzieliła również pełnomocnictwa Pierwotnemu Kupującemu, celem dokonywania w jej imieniu szeregu czynności związanych z przedmiotową Nieruchomością dotyczących uzyskania niezbędnych decyzji i pozwoleń warunkujących zawarcie umowy ostatecznej, m.in.: (i) uzyskanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowanie planowanej przez Pierwotnego Kupującego / Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez ustawę prawo budowlane, tj. składanie oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, składanie i cofanie wniosków oraz uzyskiwanie pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, (ii) prowadzenie na Nieruchomości badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że Nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo - logistycznych, w tym do uzyskiwania wypisów i wyrysów z rejestru gruntów dotyczących Nieruchomości.

W ramach pełnomocnictwa udzielonego Pierwotnemu Kupującemu, pełnomocnik m.in. uzyskał decyzję o wyłączeniu działki nr 1 z produkcji rolnej.

Instytucja pełnomocnictwa została uregulowana w art. 95 i dalszych ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm., dalej jako "k.c."). Jak wskazano w paragrafie pierwszym przepisu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Jak dalej stanowi art. 95 § 2 k.c., czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zgodnie z art. 96 k.c., umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). W konsekwencji, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Fakt, że pełnomocnik, działając w oparciu o formalne pełnomocnictwo Sprzedającej podjął działania zmierzające do realizacji planowanej inwestycji na Nieruchomości, jak również udzielenie Pierwotnemu Kupującemu (a w przyszłości również Kupującemu) zgody na przygotowanie planowanej inwestycji w zakresie przewidzianym prawem budowlanym, uzyskanie decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej, przeprowadzenie badania Nieruchomości, obejmującego prawo do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania/cofania wniosków oraz uzyskiwanie pozwoleń, uzgodnień, sprawdzań, opinii, ekspertyz, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na nich badań i odwiertów, które mają potwierdzić, że Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji wraz z niezbędną infrastrukturą - świadczą o wykorzystaniu Nieruchomości do celów zarobkowych. Zaangażowanie Sprzedającej w czynności związane z planowaną transakcją zbycia Nieruchomości jest zbliżone do działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Powyższe okoliczności powodują, że opisanych czynności nie można interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania, zmierzające do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu sprzedaży, w szczególności w świetle zawieranych umów z podmiotami prowadzącymi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, udzielanymi pełnomocnictwami oraz działaniami przygotowawczymi zmierzającymi do faktycznego zbycia Nieruchomości.

Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy i przygotowują Nieruchomość do obrotu. Działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedającej, wpłyną na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość będzie własnością Sprzedającej i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności zostaną wykonane w sferze prawnej Sprzedającej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności nie przez Sprzedającą, ale w jej imieniu przez osoby trzecie. W efekcie czynności podjętych przez Pierwotnego Kupującego / Kupującego, dostawie będzie podlegała Nieruchomość o innym charakterze niż przed udzieleniem pełnomocnictwa i podjęciem opisanych działań, ponieważ Nieruchomość ta w wyniku działań podjętych przez Pierwotnego Kupującego / Kupującego stanie się w pełni przygotowaną do realizacji inwestycji budowlanej, jaką zamierza podjąć Kupujący po nabyciu Nieruchomości. Pierwotny Kupujący / Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni(ł) przedmiotową Nieruchomość pozostającą własnością Sprzedającej. Działania te dokonywane za jej pełną zgodą, przejawiające się udzieleniem upoważnień, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności całej nieruchomości jako towaru i przyspieszą realizację inwestycji przez Kupującego.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie Pierwotnemu Kupującemu (a w przyszłości w świetle planowanej przyrzeczonej umowy cesji również Kupującemu) przez Sprzedającą opisanych pełnomocnictw skutkuje tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Pierwotnego Kupującego / Kupującego będą podejmowane w imieniu Sprzedającej i na jej korzyść, ponieważ to ona jako właściciel nieruchomości będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową nieruchomością.

W ocenie Wnioskodawców, w przedmiotowej sprawie Sprzedająca podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C- 181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia przedmiotowej działki porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem oraz stworzyła sobie okoliczności do zysku poprzez handel wytworzonym przez siebie towarem w postaci działki nr 1. Tym samym uznać należy, że podejmowane przez Sprzedającą działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej działki w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, sprzedaż działki nr 1 powinna zostać uznana za dostawę dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Sprzedająca za podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będą składniki majątku osobistego Sprzedającej, a sprzedaż działki nr 1 będzie stanowić realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Powyższe stanowisko Wnioskodawców znajduje również odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego i wyrokach sądów administracyjnych wydawanych w zbliżonych stanach faktycznych. Przykładowo:

‒  WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 20 kwietnia 2021 r., sygn. I SA/Po 832/20 stwierdził, że „fakt, że skarżący nie uczestniczył osobiście we wskazanych powyżej czynnościach nie oznacza braku jego zaangażowania w proces ukierunkowany na sprzedaż nieruchomości. Podkreślić należy, że strony uzależniły dokonanie przeniesienia prawa własności nieruchomości od spełnienia szeregu kluczowych warunków. Dokonanie powyższych czynności zostało zastrzeżone tylko na korzyść kupującego co oznacza, że tylko kupujący mógł z nich zrezygnować i przystąpić do zawarcia umowy przyrzeczonej. Zdaniem Sądu nie może działać na korzyść skarżącego okoliczność, że to nie skarżący bezpośrednio lecz podmiot, któremu skarżący udzielił pełnomocnictwa podejmował wskazane powyżej czynności. Nie można bowiem z jednej strony odnosić korzyści finansowych (cena za sprzedaną nieruchomość) z działań podejmowanych przez inny podmiot a z drugiej negować skutków podatkowych tych czynności. W konsekwencji działania podjęte przez skarżącego (wykonywane przez pełnomocnika) świadczą o takiej aktywności i zaangażowaniu skarżącego w zakresie obrotu nieruchomościami, które są typowe dla producentów, handlowców i usługodawców.”

‒  Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.741.2020.2.MSO argumentował, że „fakt zawarcia umowy przedwstępnej ze stroną kupującą, w ramach której udzielono jej pełnomocnictwa celem dokonywania w imieniu Wnioskodawcy szeregu czynności związanych z przedmiotową działką - występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń warunkujących zawarcie umowy ostatecznej, w szczególności składania wniosków oraz odbioru decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem dla przedmiotowej Nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej, oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do składania wniosków o wydanie powyższych warunków oraz ich odbioru, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do składania wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru decyzji - jest przejawem ściśle profesjonalnej i zorganizowanej aktywności.”

‒  Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.634.2020.2.KK wskazał, że „w analizowanej sprawie kluczowe jest to, że czynności opisane we wniosku będą dokonywane przed przeniesieniem własności ww. nieruchomości w oparciu o udzielone przez Wnioskodawcę pełnomocnictwa. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że tak szeroko zakrojony zakres przygotowania nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zawiadywania majątkiem osobistym - prywatnym. [...] W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.” 

‒  Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 2 września 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.231.2020.2.TK stwierdził, że „po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawców (mocodawców). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań w stosunku do działki nr 1/5 uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal współwłasnością Wnioskodawców. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawców, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość będzie własnością Wnioskodawców i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawców. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez przyszłego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać Nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.”

Dodatkowo, Wnioskodawcy pragną zaznaczyć, że w interpretacji indywidualnej o sygnaturze: 0112-KDIL1-3.4012.362.2020.2.MR wydanej na wniosek Sprzedającej i Cesjonariusza, organ potwierdził prezentowane powyżej stanowisko, że planowana uprzednio sprzedaż działki przez Sprzedającą na rzecz Cesjonariusza będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym kontekście dalsze działania podejmowane przez Sprzedającą, jak również Kupującego wzmacniają powyższe stanowisko.

Ad 2

Na wstępie należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Jak wskazano już wyżej Nieruchomość jest objęta obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z Uchwałą nr 77/07 z dnia Gminy Ożarów Mazowiecki dla Obszaru Konotopa - Jawczyce - Ożarów Wieś, teren Nieruchomości położony jest na obszarze przeznaczonym pod tereny zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów. W związku z powyższym, Nieruchomość jest terenem niezabudowanym, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczony pod zabudowę. Nie ma przy tym znaczenia oznaczenie sposobu korzystania z Nieruchomości w księdze wieczystej jako grunt orny, z uwagi na fakt, że art. 2 pkt 33 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT traktuje o sposobie przeznaczenia, a nie uprzedniego / dotychczasowego korzystania.

Zatem należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży ww. działki, nie będzie znajdowało zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem nie zostały spełnione warunki określone w tym przepisie.

Zdaniem Wnioskodawców, dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 146aa ustawy o VAT i przy braku spełnienia warunków do zwolnienia dostawy z opodatkowania VAT (co wykazano powyżej).

Dodatkowo, Wnioskodawcy pragną zaznaczyć, że w interpretacji indywidualnej o sygnaturze: 0112- KDIL1-3.4012.362.2020.2.MR wydanej na wniosek Sprzedającej i Cesjonariusza, organ potwierdził prezentowane powyżej stanowisko, że do planowanej uprzednio sprzedaży działki nr 1 przez Sprzedającą na rzecz Cesjonariusza nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a dostawa Nieruchomości powinna być opodatkowana podatkiem VAT.

Ad 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Kupujący, który wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z Przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości, będzie wykorzystywał Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak wskazano powyżej, Kupujący zamierza realizować na niej inwestycję w postaci parku magazynowo-logistycznego, która będzie inwestycją związaną z wykonywaną przez Kupującego działalnością gospodarczą, a przez to opodatkowaną podatkiem VAT (w ramach wynajmu). W konsekwencji, spełniona jest przesłanka warunkująca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony oraz istnienie ścisłego związku pomiędzy zakupem Nieruchomości, a transakcją opodatkowaną.

W takim przypadku, w ocenie Wnioskodawców, w przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Kupującego będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.

Dodatkowo, Wnioskodawcy pragną zaznaczyć, że w interpretacji indywidualnej o sygnaturze: 0112- KDIL1-3.4012.362.2020.2.MR wydanej na wniosek Sprzedającej i Cesjonariusza, organ potwierdził prezentowane powyżej stanowisko, że Cesjonariuszowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości. Mając na uwadze zbliżony charakter planowanej działalności Kupującego, powyższe stanowisko w ocenie Wnioskodawców należy przenieść w całości na grunt niniejszego zdarzenia przyszłego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary zaś rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z tym, uzasadnione jest wykluczenie z grona podatników podatku VAT osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, którego nie nabyli z zamiarem odsprzedaży, lub wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem jeżeli wykorzystywanie majątku prywatnego jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych, to stanowi działalność gospodarczą. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co powoduje konieczność uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powołanym przez Panią orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Przy tym jak wyjaśnił Trybunał, inaczej jest w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Oznacza to, że dla rozstrzygnięcia, czy dany podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z opisu sprawy wynika, że 21 lipca 2020 r. Pani K.R. („Sprzedająca”) zawarła z A spółką z ograniczoną odpowiedzialnością („Pierwotny Kupujący”) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości („Przedwstępna umowa sprzedaży Nieruchomości”). Zgodnie z ujawnionymi w księdze wieczystej informacjami, nieruchomość stanowią działki: nr 1 będąca gruntem ornym, 2 będąca gruntem ornym oraz 3 będąca gruntem rolnym zabudowanym o łącznym obszarze 1,5678 ha, (…) ( „Gospodarstwo”), Sprzedająca chce natomiast zbyć jedynie działkę o nr 1 („Nieruchomość”). 23 grudnia 2021 r. zawarto przedwstępną umowę sprzedaży praw i przeniesienia obowiązków z przedwstępnej umowy sprzedaży przez Pierwotnego Kupującego na sp. z o.o. („Kupujący”) („Przedwstępna umowa cesji”). Na podstawie Przedwstępnej umowy cesji Pierwotny Kupujący zobowiązał się przenieść na Kupującego wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości (tj. działki nr 1). Na skutek powyższego, zakładane jest że umowa przyrzeczona zostanie zawarta pomiędzy Sprzedającą a Kupującym. Jak wynika z Działu II księgi wieczystej, jedynym właścicielem Gospodarstwa jest Pani. Sprzedająca nabyła Gospodarstwo na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Sprzedająca stała się wyłącznym właścicielem Gospodarstwa w drodze umowy darowizny dokonanej przez matkę Sprzedającej i zawartej w formie aktu notarialnego. Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu Gospodarstwa.

Aktualnie na Nieruchomości nie jest prowadzone gospodarstwo rolne. Na podstawie decyzji Starosty działka nr 1 została wyłączona z produkcji rolniczej. Nieruchomość nie była ani nie jest wykorzystywana przez Sprzedającą w działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była ani nie będzie do czasu sprzedaży udostępniana osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych takich jak najem lub dzierżawa, jak również nie prowadzono na niej działalności gospodarczej. Gospodarstwo było w 2015 r. dzielone przez Sprzedającą na wniosek Sprzedającej, w wyniku czego powstały cztery odrębne działki. Podział Gospodarstwa został dokonany w celu wydzielenia odrębnych działek i sprzedaży jednej z nich na rzecz osoby trzeciej. Nieruchomość jest niezabudowana i nieuzbrojona. Nie znajdują się na niej żadne naniesienia, a jej powierzchnia nie została w jakikolwiek sposób ogrodzona. Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi, poza opisaną powyżej służebnością gruntową ujawnioną w księdze wieczystej. Nieruchomość nie znajduje się na terenie parku narodowego ani specjalnej strefy ekonomicznej. Nieruchomość jest natomiast objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, (…) zgodnie z którym Nieruchomość znajduje się na terenie oznaczonym symbolem 5UP (teren zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów). Sprzedająca nie posiada informacji, aby na dzień sprzedaży miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego miałby być uchylony lub zmieniony. Sprzedająca w przeszłości podejmowała czynności mające na celu sprzedaż Nieruchomości w postaci negocjacji prowadzonych z Pierwotnym Kupującym. Następnie po zawarciu Przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości, Pierwotny Kupujący planował dokonanie cesji praw i obowiązków kupującego na B („Cesjonariusz”) na podstawie której planowane było że umowa przyrzeczona zostanie zawarta bezpośrednio między Sprzedającą a Cesjonariuszem. Ze względów biznesowych planowana wcześniejsza transakcja sprzedaży Nieruchomości w 2020 r. na rzecz podmiotu trzeciego, którym był Cesjonariusz nie doszła jednak do skutku. Mając na uwadze powyższe, Sprzedająca wraz z Pierwotnym Kupującym rozpoczęli negocjacje w przedmiocie cesji Przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości i zbycia Nieruchomości bezpośrednio na rzecz Kupującego. Sprzedająca nie jest zarejestrowana w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Ponadto, Sprzedająca nie jest czynnym podatnikiem VAT. Sprzedająca planuje zarejestrowanie się jako czynny podatnik VAT przed dokonaniem transakcji sprzedaży Nieruchomości. Z uwagi na klasyfikację Gospodarstwa jako grunty rolne, Sprzedająca płaci podatek rolny. Na działce nr 1 nie jest prowadzone gospodarstwo rolne. Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Działalność Kupującego obejmuje realizację projektów budowlanych związanych ze wnoszeniem budynków będących magazynami oraz najem powierzchni magazynowych. Kupujący będzie wykorzystywał przedmiotową działkę nr 1 do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (będzie przedmiotem najmu). Planowane jest, że w związku z zawarciem Przedwstępnej umowy cesji (a następnie w jej wykonaniu, przyrzeczonej umowy cesji) Sprzedająca i Kupujący będą zobowiązani zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedająca sprzeda Kupującemu wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich Nieruchomość stanowiącą działkę gruntu o obszarze 0,4991 ha o numerze 1 za określoną cenę, a Kupujący zobowiązany będzie tę cenę uiścić. Umowa przyrzeczona ma zostać zawarta m.in. pod następującymi warunkami (które jednak mogą ulec zmianie w wyniku dodatkowych ustaleń pomiędzy stronami w toku negocjacji): przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego działki nr 1 i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny wyników tej analizy za satysfakcjonujące, uzyskaniu przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, że warunki glebowo-środowiskowe działki nr 1 umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji, potwierdzeniu przez Kupującego na jego koszt, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz oraz odprowadzania wód deszczowych i roztopowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na działce nr 1, uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach na realizację przedsięwzięcia i zezwalającej m.in. na realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistycznych, najpóźniej do daty zawarcia umowy przyrzeczonej. Strony postanowiły, że warunki zawarcia umowy przyrzeczonej mają takie znaczenie, że Pierwotny Kupujący (a na skutek zawarcia przyrzeczonej umowy cesji - Kupujący) ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej do upływu daty ostatecznej pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej pod warunkiem złożenia Sprzedającej przez Pierwotnego Kupującego/Kupującego oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej. Od dnia zawarcia Przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości z Pierwotnym Kupującym do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej, Pierwotnemu Kupującemu (a w wykonaniu planowanej przyrzeczonej umowy cesji - Kupującemu) przysługuje ograniczone warunkami umowy przedwstępnej prawo dysponowania Nieruchomością (z prawem cesji tego prawa na profesjonalnego pełnomocnika od spraw administracyjnych w tym architektoniczno-technicznych, działających na zlecenie Kupującego) dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez ustawę prawo budowlane, tj. składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że Nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistycznych, w tym do uzyskiwania wypisów i wyrysów z rejestru gruntów dotyczących Nieruchomości. Pełnomocnictwo nie obejmuje zgody na prowadzenie jakichkolwiek robót fizycznych, prac budowlanych i ziemnych na Nieruchomości, z wyjątkiem odwiertów geotechnicznych. Sprzedająca jednocześnie w ramach Przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości udzieliła Pierwotnemu Kupującemu (osobie przez niego wskazanej) pełnomocnictwa, do dokonania w imieniu Sprzedającej następujących czynności: uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg, uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolniczej, oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu z Nieruchomości oraz zgody wydanej przez zarządcę drogi na włączenie się do ruchu aut obsługujących zamierzoną przez Kupującego inwestycję, uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia umowy przyrzeczonej, we właściwych dla Sprzedającej oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e powołanej wyżej ustawy - Ordynacja podatkowa, potwierdzających, że Sprzedająca nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi, zawarcia w imieniu Sprzedającej umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg, uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych. 2 lutego 2021 r., na wniosek Sprzedającej, Burmistrz wydał decyzję zezwalającą na lokalizację zjazdu z drogi na ulicy (…) na działkę nr 1, przez którą będzie wykonany dojazd do działek nr (…) (działki niebędące własnością Sprzedającej, które Kupujący również zamierza nabyć w celu realizacji inwestycji magazynowej). Zjazd z drogi nie został jeszcze wybudowany.

Wątpliwości Państwa w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy planowana transakcja (sprzedaż działki nr 1) przez Sprzedającą na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że z tytułu planowanej transakcji, będzie Pani (Sprzedająca) podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującym działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że zawarła Pani Przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości z Pierwotnie Kupującym, przy czym 23 grudnia 2021 r. zawarto przedwstępną umowę sprzedaży prawa i przeniesienia obowiązków z przedwstępnej umowy sprzedaży przez Pierwotnie Kupującego na Kupującego (Sp. z o.o.). Na podstawie przyrzeczonej umowy Cesji Sprzedająca i Kupujący będą zobowiązani zawrzeć umowę sprzedaży na mocy której Pani sprzeda wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich działkę o numerze 1. Umowa przyrzeczona ma zostać zawarta po spełnieniu się określonych w umowie przedwstępnej warunków. Ponadto Sprzedająca w ramach Przedwstępnej umowy sprzedaży udzieliła pełnomocnictwa, do dokonania w imieniu Sprzedającej do określonych czynności wymienionych w opisie sprawy.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego,

przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

W myśl art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Stosownie do art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu cywilnego,

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnik - na podstawie oświadczenia woli innej osoby dokonuje czynności prawne w jej imieniu i ze skutkiem bezpośrednim dla tej osoby. Pełnomocnik zastępuje swojego mocodawcę przy dokonywaniu czynności prawnych. Czynności tych pełnomocnik dokonuje poprzez swoje działania, lecz skutki tych działań odnoszą się bezpośrednio do sfery prawnej reprezentowanego. Pomimo tego, że to pełnomocnik składa oświadczenie woli osobie trzeciej to skutki tego oświadczenia rodzą się pomiędzy tym, kogo pełnomocnik reprezentuje a osobą trzecią.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że fakt, że działania związane z przyszłą inwestycją na zbywanej działce nr 1 faktycznie podejmuje pełnomocnik nie oznacza, że nie wywołają one skutków prawnych dla Pani. Jak wynika bowiem z przytoczonych regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy, w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywołuje skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Wobec tego, wszystkie czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki prawne bezpośrednio dla Pani.

W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy, uznać należy, że rodzaj działań podjętych przez Panią (wykonywanych przez pełnomocnika), świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że planowana sprzedaż działki nr 1 przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania te wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Fakt, że pełnomocnik, (Pierwotnie Kupujący a w przyszłości w świetle planowanej cesji Kupujący) działając w oparciu o Pani formalne pełnomocnictwo, podejmie działania zmierzające do realizacji planowanej inwestycji na zakupionej działce, tj. działania zmierzające do uzyskania decyzji zatwierdzających projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo –logistycznych świadczy o wykorzystaniu działki do celów zarobkowych. Pomimo, że w analizowanej sprawie działania dotyczące sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 podejmuje pełnomocnik, to jednak efekty tych działań wywierają bezpośredni skutek dla Pani, tj. zmierzają do sprzedaży przedmiotowej działki i osiągnięcia pożytku z tego tytułu. Działania dokonywane za Pani zgodą, wpływają na podniesienie atrakcyjności działki będącej przedmiotem sprzedaży jako towaru i wzrost jego wartości.

W analizowanej sprawie nie można również pominąć okoliczności, że łącząca strony umowa przedwstępna wyraźnie uzależnia sfinalizowanie transakcji sprzedaży działki nr 1 od spełnienia warunków umożliwiających Kupującemu realizację inwestycji na zakupionej działce, tj. wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistycznych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana sprzedaż działki nr 1 będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Sprzedająca, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmuje działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10. Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającej, a sprzedaż działki nr 1 będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W odniesieniu do analizowanej sprawy wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającej za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji transakcja sprzedaży działki nr 1 na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Z uwagi na powyższe, należy uznać, że sprzedaż przedmiotowej działki nr 1 nie będzie stanowiła realizacji prawa do rozporządzania majątkiem osobistym Sprzedającej.

Podsumowując, w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedająca będzie działać w charakterze podatnika VAT, a planowana transakcja (sprzedaż działki nr 1) przez Sprzedającą na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą również ustalenia czy planowana transakcja (sprzedaż działki nr 1) będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1)lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2)sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość (działka 1) jest niezabudowana i nieuzbrojona, nie znajdują się na niej żadne naniesienia, a jej powierzchnia nie została w jakikolwiek sposób ogrodzona. Nieruchomość objęta jest obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego, (…).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, Nieruchomość znajduje się na terenie oznaczonym symbolem 5/UP (teren zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów).

W związku z powyższym, działka nr 1 jest terenem niezabudowanym, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczony pod zabudowę.

Oznacza to, że działka, którą zamierza Pani sprzedać (działka nr 1), na dzień transakcji będzie stanowić teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, który nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy udziału w nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

‒towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

‒brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, iż nabycie nieruchomości gruntowej, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (gospodarstwo w skład której wchodzi działka zostało nabyte w drodze umowy darowizny dokonanej przez matkę Sprzedającej). Zatem nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Panią. Skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem nie można mówić, że przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Pani nie przysługiwało.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że dostawa przez Panią działki nr 1 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione łącznie warunki, o których mowa w tym przepisie.

Podsumowując, w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego planowana transakcja (sprzedaż działki nr 1) przez Sprzedającą na rzecz Kupującego stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

W konsekwencji stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego z tytułu zakupu działki nr 1.

Odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działki należy wskazać, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a.nabycia towarów i usług,

b.dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym,

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z wniosku wynika, że Kupujący jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i będzie wykorzystywał działkę będącą przedmiotem zbycia (działka nr 1) do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (będzie przedmiotem najmu). Na działce ma być wybudowany zespół budynków magazynowo - logistycznych.

Ponadto, na podstawie Przedwstępnej umowy cesji, Pierwotny Kupujący zobowiązał się przenieść na Kupującego wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości (działki nr 1). W związku z tym umowa przyrzeczona zostanie zawarta między Sprzedającą a Kupującym.

Zatem po dokonaniu transakcji nabycia Nieruchomości (działki nr 1), Kupujący jako zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT, który będzie wykorzystywał Nieruchomość (działkę nr 1) do czynności opodatkowanych na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Podsumowując, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości na cele związane z działalnością opodatkowaną. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒  Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)    z zastosowaniem art. 119a;

2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Państwo sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) macie prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).