Zorganizowana część przedsiębiorstwa, obowiązek podatkowy. - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 02.12.2020, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.441.2020.2.NF, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2020 r. (data wpływu 15 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2020 r. (data wpływu 13 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

uznania, że przeniesienie składników materialnych i prawnych związanych z rozwiązaniem Spółki będzie wyłączone z zakresu przepisów ustawy na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) jest nieprawidłowe,
powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 14 ust. 1 i ust. 6 ustawy lub powstania obowiązku sporządzenia spisu z natury na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3) jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że przeniesienie składników materialnych i prawnych związanych z rozwiązaniem Spółki będzie wyłączone z zakresu przepisów ustawy na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) oraz powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 14 ust. 1 i ust. 6 ustawy lub powstania obowiązku sporządzenia spisu z natury na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 listopada 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2 oraz przedstawienie własnego stanowiska w zakresie tego pytania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Wnioskodawca działa w formie spółki komandytowej, w której ponad 99% praw w zysku i w majątku likwidacyjnym posiada komandytariusz, tj. A. Sp. z o.o. (Komandytariusz). Planowane jest przekształcenie Komandytariusza w spółkę osobową (komandytową lub jawną).

Wnioskodawca jest spółką celową, która prowadziła działalność deweloperską w zakresie budowy i sprzedaży mieszkań, realizując konkretny projekt deweloperski. Zgodnie bowiem z przyjętą strategią grupy, jedna spółka celowa realizuje, co do zasady, jeden projekt deweloperski. Po zakończeniu projektu deweloperskiego, co do zasady, spółka celowa jest rozwiązywana, a jej majątek przekazywany jest wspólnikom spółki celowej.

Wnioskodawca zainwestował nadwyżki środków finansowych uzyskane z zakończonego projektu deweloperskiego, udzielając pożyczek (Pożyczki) bądź obejmując weksle inwestycyjne (Weksle) emitowane przez inne podmioty z grupy, które potrzebowały środków finansowych na realizację swoich przedsięwzięć.

Ponadto Wnioskodawca nie sprzedał wszystkich lokali mieszkalnych wybudowanych w ramach projektu deweloperskiego, ale niektóre zatrzymał i przeznaczył na wynajem. W skład majątku Wnioskodawcy wchodzą zatem także wynajmowane lokale mieszkalne (Lokale).

Z działalnością w zakresie najmu związane są następujące umowy:

umowy najmu, na mocy których Wnioskodawca wynajmuje Lokale najemcy w zamian za stały czynsz najmu, a najemca we własnym zakresie i na własne ryzyko poszukuje podnajemców;
umowy na dostawę mediów, w szczególności prąd.

Wspomniane wyżej umowy w dalszej części nazywane są łącznie jako Pakiet Umów.

Umowy te pozwalają na prowadzenie Wnioskodawcy działalności w zakresie najmu nieruchomości.

Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników, a potrzebne usługi nabywa od innych podmiotów, w tym spółek z grupy kapitałowej.

Obecnie wspólnicy Wnioskodawcy planują podjęcie uchwały o rozwiązaniu Spółki, na mocy której składniki majątkowe Wnioskodawcy zostaną przeniesione na wspólników. Planowany jest następujący podział majątku Spółki:

wszystkie istotne składniki majątkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, tj. w szczególności Pożyczki, Weksle oraz Lokale, a także część środków pieniężnych zostaną przeniesione na Komandytariusza w drodze umowy przenoszącej własność zawartej w formie aktu notarialnego (Umowa),
pozostali wspólnicy Spółki otrzymają środki pieniężne.

Zgodnie z intencją wspólników Spółki, działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę ma być kontynuowana przez Komandytariusza, tj. w szczególności działalność w zakresie najmu oraz działalność finansowa.

Przedmiotem przeniesienia do Komandytariusza w związku z rozwiązaniem Spółki będzie w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo;
prawa własności do Lokalów;
prawa i obowiązki wynikające z umów najmu Lokali;
należności z tytułu usług najmu (o ile nie zostaną uregulowane przez najemców do dnia rozwiązania Spółki);
wierzytelności wynikające z Pożyczek;
wierzytelności wynikające z Weksli;
środki pieniężne potrzebne do funkcjonowania;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności Spółki, w szczególności bilans i rachunek zysków i strat.

Intencją Wnioskodawcy jest także przeniesienie na Komandytariusza praw i obowiązków (za zgodą kontrahentów) wynikających z Pakietu Umów.

Intencją stron jest zapisanie w Umowie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Komandytariuszem, że przedmiotem przeniesienia jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Rozwiązanie Spółki będzie dokonane w trybie uproszczonym bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego zgodnie z art. 58 w zw. z art. 67 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH).

Ponadto, w piśmie z dnia 9 listopada 2020 r. Wnioskodawca w odpowiedzi na następujące pytania tut. organu:

Kiedy (w jakim momencie) dojdzie do przeniesienia opisanych w stanie faktycznym składników materialnych i niematerialnych związanych z rozwiązaniem Spółki? Czy przekazanie to nastąpi przed czy po rozwiązaniu Spółki?
Czy przedmiotem przeniesienia opisanych w stanie faktycznym składników materialnych i niematerialnych związanych z rozwiązaniem Spółki będzie całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy spełniające definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740).
Czy składniki materialne i niematerialne związane z rozwiązaniem Spółki będą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym?
Czy składniki materialne i niematerialne związane z rozwiązaniem Spółki będą posiadały pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot?
Czy Komandytariusz, do którego Wnioskodawca zamierza przenieść przedmiotowe składniki majątku będzie zdolny kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą w tym samym zakresie co zbywca?

udzielił następujących odpowiedzi:

Ad 1
Wnioskodawca niniejszym doprecyzowuje, że planowana kolejność działań jest następująca:
- w pierwszym etapie wspólnicy Spółki podejmą uchwałę o jej rozwiązaniu;
- w drugim etapie nastąpi wydanie składników materialnych i niematerialnych opisanych wyżej na podstawie Umowy zawartej pomiędzy Spółką a Komandytariuszem;
- w trzecim etapie nastąpi rozwiązanie Spółki, tj. wykreślenie Spółki z rejestru przedsiębiorców.
Tym samym przekazanie składników materialnych i niematerialnych nastąpi przed rozwiązaniem Spółki, tj. przed jej wykreśleniem z rejestru przedsiębiorców.
Ad 2
W przedmiotowym wezwaniu organ podatkowy zwrócił się o jednoznaczne wskazanie, czy przedmiotem przeniesienia opisanych w stanie faktycznym składników materialnych i niematerialnych związanych z rozwiązaniem Spółki będzie całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy spełniające definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹.
W ocenie Wnioskodawcy, w złożonym wniosku o interpretację stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) został wyczerpująco przedstawiony w części wniosku zatytułowanej Stan faktyczny, który odpowiada części G formularza ORD-IN. Precyzyjnie zostało wskazane, które składniki majątkowe mają zostać przeniesione do Komandytariusza w związku z rozwiązaniem Spółki.
Przeniesieniu do Komandytariusza mają podlegać wszystkie składniki majątkowe będące własnością Spółki, z wyłączeniem części środków pieniężnych, które jak wskazał Wnioskodawca w stanie faktycznym zostaną przekazane pozostałym wspólnikom Spółki (poza Komandytariuszem) w ramach podziału majątku likwidacyjnego.
W części wniosku zatytułowanej Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy, będącej odpowiednikiem części H formularza ORD-IN, Wnioskodawca przedstawił swoją ocenę prawną co do tego, czy przenoszone składniki majątkowe będą stanowić przedsiębiorstwo i czy w związku z tym planowane przeniesienie składników majątkowych zostanie wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Ustawa VAT). Aby jednak ustalić, czy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT ma zastosowanie, konieczne jest najpierw ustalenie, czy przedmiotem przeniesienia (zbycia) jest przedsiębiorstwo (lub jego zorganizowana część) czy też składniki majątkowe nie stanowiące przedsiębiorstwa (ani jego zorganizowanej części).
W konsekwencji spełnienie żądania wyrażonego w wezwaniu, aby Wnioskodawca sam określił w opisie sprawy (stanu faktycznego), czy przedmiotem przeniesienia będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, oznaczałoby, że wystąpienie z wnioskiem o interpretację w zakresie pytania nr 1 byłoby bezprzedmiotowe. Jeżeli bowiem przenoszone składniki majątkowe stanowią przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, to nie ma wątpliwości, że ich zbycie jest wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Kwestią zasadniczą do rozstrzygnięcia jest zatem to, czy w wyczerpująco przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie sprawy (stanie faktycznym) mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wyłączenie tej czynności z opodatkowania VAT) czy też nie (opodatkowanie VAT).
Zdaniem Wnioskodawcy, jakakolwiek ocena, w tym ocena, czy określone składniki majątkowe stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, nie powinna stanowić elementu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ocenie podlegają także inne aspekty, w szczególności fakt wyodrębnienia na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. W opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego konieczne jest natomiast wyczerpujące przedstawienie bezdyskusyjnych faktów, które już miały miejsce bądź będą miały miejsce.
Od wielu lat wykształcił się pogląd, wyrażany zarówno w orzecznictwie sądowo-administracyjnym oraz interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, że organy podatkowe mają obowiązek określenia, czy określone składniki majątkowe stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT .

W świetle powyższego wstępu, Wnioskodawca przedstawia następujące dodatkowe wyjaśnienia będące odpowiedzią na pytania sformułowane wezwania:

W ocenie Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem opisanego we wniosku zbycia, spełnia kryteria przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Wynika to z dokonanej przez Wnioskodawcę analizy przeprowadzonej w części V wniosku o wydanie interpretacji (tj. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy). Jednocześnie Wnioskodawca potwierdza, że przeniesieniu do Komandytariusza mają podlegać wszystkie składniki majątkowe będące własnością Spółki, z wyłączeniem części środków pieniężnych, które jak wskazał Wnioskodawca w stanie faktycznym zostaną przekazane pozostałym wspólnikom Spółki (poza Komandytariuszem) w ramach podziału majątku likwidacyjnego Spółki.
Wnioskodawca potwierdza, że podlegające zbyciu przez Wnioskodawcę w ramach rozwiązania Spółki składniki majątkowe będą nadal stanowiły całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, tak aby samodzielnie mogły wykonywać zadania gospodarcze w zakresie, w jakim były one wykorzystywane dotychczas w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.
Wnioskodawca potwierdza, że składniki materialne i niematerialne związane z rozwiązaniem Spółki będą posiadały pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.
Wnioskodawca potwierdza, że Komandytariusz, do którego Wnioskodawca zamierza przenieść przedmiotowe składniki majątku, będzie zdolny kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą w tym samym zakresie co zbywca. Jak już wskazano w stanie faktycznym, zgodnie z intencją wspólników Spółki, działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę ma być kontynuowana przez Komandytariusza, tj. w szczególności działalność w zakresie najmu oraz działalność finansowa.

W związku z tym, że w ocenie Wnioskodawcy wymienione we wniosku składniki majątkowe materialne i niematerialne związane z rozwiązaniem Spółki spełniają warunki uznania za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, Wnioskodawca odstąpił od odpowiedzi na pytania 1-3 zawarte na stronie 4-5 Wezwania, które dotyczą oceny spełnienia warunków zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania

(ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 9 listopada 2020 r.):

Czy przeniesienie opisanych w stanie faktycznym składników materialnych i niematerialnych związane z rozwiązaniem Spółki bez przeprowadzania likwidacji ze Spółki na Komandytariusza zamierzającego kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną uprzednio przez Spółkę będzie wyłączone z zakresu przepisów ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1)?
Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, obowiązek ewentualnej korekty podatku VAT naliczonego odliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu towarów (np. Lokali) będących następnie elementem składowym przedsiębiorstwa przeniesionego w związku z rozwiązaniem Spółki na Komandytariusza nie będzie spoczywał na Wnioskodawcy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2)?
Czy w związku z wydaniem przedsiębiorstwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką a Komandytariuszem przed dniem wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, rozwiązanie Spółki spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT na podstawie art. 14 ust. 1 i ust. 6 Ustawy o VAT lub powstanie obowiązku sporządzenia spisu z natury na podstawie art. 14 ust. 5 Ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3)?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 9 listopada 2020 r.):

Ad 1
Przeniesienie opisanych w stanie faktycznym składników materialnych i niematerialnych związane z rozwiązaniem Spółki bez przeprowadzania likwidacji ze Spółki na Komandytariusza zamierzającego kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną uprzednio przez Spółkę będzie wyłączone z zakresu przepisów ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.
Ad 2
Obowiązek ewentualnej korekty podatku VAT naliczonego odliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu towarów (np. Lokali) będących następnie elementem składowym przedsiębiorstwa przeniesionego w związku z rozwiązaniem Spółki na Komandytariusza nie będzie spoczywał na Wnioskodawcy, ale będzie spoczywał na Komandytariuszu.
Ad 3
W związku z wydaniem przedsiębiorstwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką a Komandytariuszem przed dniem wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, rozwiązanie Spółki nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT wynikającego z art. 14 ust. 1 i ust. 6 ani obowiązku sporządzenia spisu z natury o którym mowa w art. 14 ust. 5 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednak zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, dla określenia skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy, kluczowe jest ustalenie, czy składniki majątkowe przenoszone przez Wnioskodawcę na Komandytariusza stanowią przedsiębiorstwo.

1. Przedsiębiorstwo

Wprawdzie Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, jednak zgodnie z powszechnie przyjętym poglądem pojęcie przedsiębiorstwo na potrzeby Ustawy o VAT należy rozumieć zgodnie z definicją przyjętą przez Kodeks cywilny.

Także w doktrynie jednolicie przyjmuje się, iż właściwą definicją przedsiębiorstwa jest definicja przyjęta w Kodeksie cywilnym. Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej (T. Michalik, VAT. Komentarz Wyd. 13, Warszawa 2017). Potwierdzają to także sądy administracyjne, np. w wyroku z dnia 9 maja 2013 r. (sygn. akt I SA/Sz 944/12), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie stwierdził, że: Odnosząc się do wyłączenia z opodatkowania przewidzianego w tym artykule, zauważyć należy, że w VATU nie określono definicji przedsiębiorstwa, zasadnie więc organ uznał, że pojęcie to należy interpretować zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Biorąc pod uwagę definicję, należy wskazać trzy elementy konstytutywne przedsiębiorstwa:

zespół składników niematerialnych i materialnych;
zorganizowanie;
przeznaczenie do prowadzenia działalności gospodarczej.

1.1. Zespół składników niematerialnych i materialnych

Przykładowe składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa wymienione są w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy podkreślić, że podane powyżej składniki majątkowe mają charakter przykładowy. W skład konkretnego przedsiębiorstwa mogą zatem zarówno wchodzić inne składniki niż wymienione w powyższym katalogu, jak również dane przedsiębiorstwo może nie obejmować niektórych z wymienionych powyżej składników.

Przyjmuje się, że spośród składników wymienionych w art. 55¹ k.c. muszą zostać włączone tylko te, bez których przedsiębiorstwo w zależności od konkretnych okoliczności faktycznych nie mogłoby realizować swoich działań gospodarczych. Zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r. (I CKN 850/98) strony jak wynika z art. 55² k.c. mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa (art. 55¹ k.c.). Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwa.

Analogiczne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 27 marca 2013 r. (II FSK 1896/11), stwierdzając, iż dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa.

Wyłączenie niektórych składników z masy majątkowej zmieniającej właściciela nie uniemożliwia zatem przyjęcia, że doszło do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, jeśli na nabywcę przeszło to minimum składników materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca. Zatem istnieje prawna możliwość wyłączenia w ramach konkretnej czynności prawnej określonych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa bez naruszenia statusu przedsiębiorstwa. Taki pogląd wyrażony został w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 sierpnia 2013 r. (II FSK 2529/11). Sąd stwierdził, że stanowisko, jakoby transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo w przypadku wyłączenia z niej jednego z elementów opisanych przykładowo w art. 55¹ Kodeksu cywilnego zawsze skutkowała uznaniem, iż zbywane składniki tracą łącznie charakter przedsiębiorstwa, jest nieuzasadnione.

Należy także zaznaczyć, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, w skład przedsiębiorstwa zdefiniowanego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego nie wchodzą zobowiązania. Nie oznacza to jednak, że intencją ustawodawcy było wyłączenie zobowiązań z transakcji mających za przedmiot przedsiębiorstwo. Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2015 r. (IPPB5/4510-746/15-2/AK), z uzasadnienia do ustawy zmieniającej Kodeks cywilny (Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw, druk sejmowy Nr 666 z 2 lipca 2002 r.) wynika, że, [...] Wszelkie umowy dotyczące przedsiębiorstwa przenoszą na nabywcę (...) jego aktywa. Zobowiązania natomiast obciążają te aktywa (...). Zatem ustawodawca jednoznacznie wskazał, że zobowiązania obciążają aktywa zbywanego/nabywanego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa, jeżeli na dzień dokonania transakcji istnieją zobowiązania (które mogą zostać przeniesione) związane ze zbywanymi aktywami (wchodzącymi w skład przedsiębiorstwa) to również zobowiązania te powinny przejść na rzecz nabywcy.

Zdaniem Wnioskodawcy dotyczy to zobowiązań, które spełniają dwa warunki: (i) związane są z przenoszonym przedsiębiorstwem oraz (ii) istnieje prawna możliwość ich przeniesienia. Nie dotyczy to natomiast zobowiązań, które z mocy prawa nie mogą zostać skutecznie przeniesione, tj. zobowiązań o charakterze publicznoprawnym.

Jeżeli z kolei na dzień zbycia przedsiębiorstwa nie wystąpiłyby zobowiązania (ponieważ na przykład Wnioskodawca uregulowałby wszelkie zobowiązania wobec wierzycieli), to analogicznie nie stoi to na przeszkodzie w uznaniu, że przedmiotem Umowy jest przedsiębiorstwo.

1.2. Zorganizowanie

Element organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż sam majątek nie ma cechy organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości, jaką jest przedsiębiorstwo (wyrok SN z dnia 3 grudnia 2009 r., II CSK 215/09).

Istotą przedsiębiorstwa jest więc takie zorganizowanie zespołu składników materialnych i niematerialnych, które umożliwia realizację celu, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej. Samo zebranie w ramach jednej transakcji zbycia nawet cennych aktywów składników majątku firmy nie tworzy przedsiębiorstwa, ale o takim statusie przesądza odpowiednie zorganizowanie, a więc względy organizacyjne, funkcjonalne i celowościowe. Potwierdza to wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2013 r. (sygn. II FSK 1156/11).

1.3. Przeznaczenie do prowadzenia działalności gospodarczej

Działalność gospodarcza jest zdefiniowana w art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców. Przepis ten stanowi, że działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Termin przeznaczenie oznacza, że dla uznania zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo nie jest konieczne, aby ten zorganizowany zespół prowadził czynnie działalność gospodarczą, ale wystarczające jest, aby był zdolny do prowadzenia działalności tego typu.

Przekładając powyższe rozważania na opisane powyżej zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że wszystkie kryteria są spełnione.

Kryterium zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz zorganizowania

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem Umowy będzie:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo;
prawa własności do Lokalów;
prawa i obowiązki wynikające z umów najmu Lokali;
należności z tytułu usług najmu (o ile nie zostaną uregulowane przez najemców do dnia rozwiązania Spółki);
wierzytelności wynikające z Pożyczek;
wierzytelności wynikające z Weksli;
środki pieniężne potrzebne do funkcjonowania;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności Spółki, w szczególności bilans i rachunek zysków i strat.

Intencją Wnioskodawcy jest także przeniesienie na Komandytariusza praw i obowiązków (za zgodą kontrahentów) wynikających z Pakietu Umów.

W konsekwencji, przeniesione mają zostać wszystkie aktywa materialne i niematerialne, które potrzebne są do prowadzenia określonej działalności gospodarczej (działalność w zakresie najmu oraz działalność finansowa). Powyższe aktywa nie są zbiorem niepowiązanych składników majątkowych, ale są ze sobą powiązane i służą prowadzeniu konkretnej działalności gospodarczej.

Kryterium przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej

W analizowanym przypadku, Komandytariusz zamierza kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną u Wnioskodawcy przy pomocy opisanego powyżej zespołu składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) po jego przeniesieniu do Komandytariusza na mocy Umowy. Przedmiotowy warunek jest zatem także spełniony.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, spełnione są wszystkie trzy kryteria uznania za przedsiębiorstwo składników materialnych i niematerialnych, które mają zostać przeniesione do Komandytariusza.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przenoszony zespół składników majątkowych w tym Pakiet Umów stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, a zatem także w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, planowane przeniesienie składników majątkowych opisane w zdarzeniu przyszłym będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług po stronie Wnioskodawcy zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT .

W zakresie podatku VAT, dla oceny, czy w danym przypadku transakcja powinna być wyłączona z podatku VAT, istotne jest również brzmienie Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT) oraz orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). W porównaniu do Ustawy o VAT orzecznictwo TSUE stawia niżej wymogi, jakie muszą być spełnione, aby daną transakcję wyłączyć spod zakresu opodatkowania VAT.

Przykładowo, w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01, Zita Modes, TSUE podkreślił, iż pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz w zależności od konkretnego przypadku składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Warunkiem uznania, iż do takiego zbycia doszło jest kontynuowanie działalności gospodarczej za pomocą tych składników przez nabywcę, a nie natychmiastowa jej likwidacja przez tego nabywcę. W wyroku tym TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego.

Ponadto, w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, TSUE orzekł, iż przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej. Z wyroku tego wynika, że to nie zakres składników jakie są przedmiotem transferu rozstrzyga czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa w całości lub w części, ale zamiar nabywcy, aby w sposób trwały kontynuować działalność gospodarczą przy ich wykorzystaniu.

Z opisywanego zdarzenia przyszłego wynika jasna intencja stron, że Komandytariusz będzie kontynuował działalność gospodarczą prowadzoną obecnie przez zbywcę, tj. Wnioskodawcę, a przenoszone składniki majątkowe, w tym Pakiet Umów są wystarczające i umożliwiają prowadzenie tej działalności. W konsekwencji, warunki wyłączenia spod przepisów o podatku od towarów i usług postawione przez orzecznictwo TSUE należy uznać za spełnione w odniesieniu do planowanej transakcji. Nawet gdyby organy podatkowe nie zgodziły się z Wnioskodawcą co do kwalifikacji przedmiotu Umowy jako przedsiębiorstwa, planowana transakcja powinna zostać wyłączona spod zakresu Ustawy o VAT na podstawie Dyrektywy VAT oraz przywołanego orzecznictwa TSUE.

Ad 2

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, co do zasady, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei, zgodnie z art. 91 ust. 1 Ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl ust. 2 powołanego wyżej artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów w ciągu 10 lat licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 4 Ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 Ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekazaniem przez Spółkę na rzecz Komandytariusza składników majątku opisanych w stanie faktycznym, stanowiących przedsiębiorstwo, w Spółce nie powstanie obowiązek dokonania korekty podatku VAT naliczonego. Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego związanego ze składnikami majątkowymi wchodzącymi w skład przedsiębiorstwa zostanie bowiem przeniesiony na nabywcę przedsiębiorstwa, tj. na Komandytariusza.

Ad 3

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej.

Przepis art. 14 ust. 5 ustawy o VAT stanowi, że w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej spisem z natury. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym w grę wchodzą zatem teoretycznie dwa sposoby potraktowania przekazania przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w związku z jej rozwiązaniem na rzecz Komandytariusza:

jako dostawy towarów wchodzących w skład przedsiębiorstwa, która to dostawa byłaby opodatkowania na zasadach opisanych w art. 14 ust. 1 i 5 i w zw. z czym na Wnioskodawcy ciążyłyby obowiązki związane z koniecznością identyfikacji towarów, w wypadku których przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonania spisu z natury oraz odprowadzenia podatku;
jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa, która jest wyłączona spod przepisów Ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, a tym samym przedsiębiorstwo ani też poszczególne składniki jego majątku nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów ich usług w związku z rozwiązaniem spółki Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest podejście drugie, czyli potraktowanie planowanej transakcji na równi ze zbyciem przedsiębiorstwa. Potwierdza to także wykładnia celowościowa art. 14 Ustawy o VAT, którego celem jest opodatkowanie towarów w sytuacji, gdy podatnik odliczył podatek naliczony VAT od nabytych/wytworzonych towarów, a następnie zaprzestaje prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (i na przykład towary te przekazywane są wspólnikom, w tym również na cele prywatne). W takiej sytuacji, skoro podatek naliczony VAT został odliczony, a dalsza działalność przy wykorzystaniu danego towaru nie będzie już prowadzona, konieczne jest opodatkowanie podatkiem VAT przekazania tych towarów w wyniku rozwiązania spółki komandytowej dla zachowania spójności systemu opodatkowania podatkiem VAT.

Przepisy art. 14 Ustawy o VAT nie powinny mieć natomiast zastosowania, gdy w wyniku rozwiązania spółki komandytowej jeden ze wspólników otrzymuje przedsiębiorstwo spółki rozwiązanej, w skład którego wchodzą towary i wspólnik ten kontynuuje działalność gospodarczą prowadzoną przez spółkę rozwiązaną.

Powyższe stanowisko potwierdza m. in. interpretacja indywidualna z dnia 9 grudnia 2016 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. 2461-IBPP3.4512.698.2016.1.BJ).

Kolejnym argumentem jest brzmienie art. 14 ust. 6 Ustawy o VAT w powiązaniu z przepisami KSH dotyczącymi momentu rozwiązania spółki.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 14 ust. 6 Ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

W świetle natomiast przepisu art. 58 § 1 pkt 2 KSH rozwiązanie spółki powoduje jednomyślna uchwała wszystkich wspólników.

Przepis art. 67 § 1 KSH stanowi, że w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Z kolei, przepis art. 84 § 2 KSH stanowi, że rozwiązanie spółki następuje z chwilą wykreślenia jej z rejestru.

Mając na względzie planowany sposób dokonania rozwiązania Spółki tj. mając na względzie, że wydanie przedsiębiorstwa na podstawie Umowy zawartej pomiędzy Spółką a Komandytariuszem nastąpi przed rozwiązaniem Spółki, tj. przed jej wykreśleniem z rejestru przedsiębiorców, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek dokonania spisu z natury, o którym mowa w przepisie art. 14 ust. 5 ustawy o VAT oraz nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku VAT należnego bowiem na dzień rozwiązania Spółki tj. na dzień jej wykreślenia z rejestru Spółka nie będzie posiadała żadnych towarów.

Powyższe stanowisko potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 5 lipca 2017 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.218.2017.l.AM).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wydaniem przedsiębiorstwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką a Komandytariuszem przed dniem wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, rozwiązanie Spółki nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT wynikającego z art. 14 ust. 1 i ust. 6 Ustawy o VAT ani obowiązku sporządzenia spisu z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

uznania, że przeniesienie składników materialnych i prawnych związanych z rozwiązaniem Spółki będzie wyłączone z zakresu przepisów ustawy na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) jest nieprawidłowe,
powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 14 ust. 1 i ust. 6 ustawy lub powstania obowiązku sporządzenia spisu z natury na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3) jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary według art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie transakcja zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu dostawa towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

W świetle art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740). Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego zostaną spełnione, to dostawa realizowana do innego podmiotu (np. spółki prawa handlowego lub cywilnego), nie będzie podlegała przepisom ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest zespołem składników. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z dnia 30 maja 2013 r. w sprawie C-651/11 X BV, pkt 34).

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever przekazanie całości lub części aktywów należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra ruchome lub nieruchome są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana () z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona obiektywnie oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca działa w formie spółki komandytowej, w której ponad 99% praw w zysku i w majątku likwidacyjnym posiada Komandytariusz. Wnioskodawca jest spółką celową, która prowadziła działalność deweloperską w zakresie budowy i sprzedaży mieszkań, realizując konkretny projekt deweloperski. Obecnie wspólnicy Wnioskodawcy planują podjęcie uchwały o rozwiązaniu Spółki, na mocy której składniki majątkowe Wnioskodawcy zostaną przeniesione na wspólników. Planowany jest następujący podział majątku Spółki:

wszystkie istotne składniki majątkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, tj. w szczególności Pożyczki, Weksle oraz Lokale, a także część środków pieniężnych zostaną przeniesione na Komandytariusza w drodze umowy przenoszącej własność zawartej w formie aktu notarialnego (Umowa),
pozostali wspólnicy Spółki otrzymają środki pieniężne.

Przedmiotem przeniesienia do Komandytariusza w związku z rozwiązaniem Spółki będzie w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo;
prawa własności do Lokalów;
prawa i obowiązki wynikające z umów najmu Lokali;
należności z tytułu usług najmu (o ile nie zostaną uregulowane przez najemców do dnia rozwiązania Spółki);
wierzytelności wynikające z Pożyczek;
wierzytelności wynikające z Weksli;
środki pieniężne potrzebne do funkcjonowania;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności Spółki, w szczególności bilans i rachunek zysków i strat.

Intencją Wnioskodawcy jest także przeniesienie na Komandytariusza praw i obowiązków (za zgodą kontrahentów) wynikających z Pakietu Umów.

Rozwiązanie Spółki będzie dokonane w trybie uproszczonym bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego zgodnie z art. 58 w zw. z art. 67 KSH.

W ocenie Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem opisanego we wniosku zbycia, spełnia kryteria przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Ponadto, Wnioskodawca potwierdza, że podlegające zbyciu przez Wnioskodawcę w ramach rozwiązania Spółki składniki majątkowe będą nadal stanowiły całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, tak aby samodzielnie mogły wykonywać zadania gospodarcze w zakresie, w jakim były one wykorzystywane dotychczas w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy i będą posiadały pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Wnioskodawca powziął w pierwszej kolejności wątpliwości dotyczące uznania, że przeniesienie opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych związane z rozwiązaniem Spółki bez przeprowadzania likwidacji ze Spółki na Komandytariusza będzie wyłączone z zakresu przepisów ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1).

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany podkreślił, że kwestią zasadniczą do rozstrzygnięcia jest to, czy w wyczerpująco przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie sprawy (stanie faktycznym) mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wyłączenie tej czynności z opodatkowania VAT) czy też nie (opodatkowanie VAT).

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że istotnym miernikiem przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy są następujące okoliczności:

zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z dnia 30 maja 2013 r. w sprawie C-651/11 X BV, pkt 34).

Jak natomiast wskazał Wnioskodawca jest on spółką celową, która prowadziła działalność deweloperską w zakresie budowy i sprzedaży mieszkań, realizując konkretny projekt deweloperski. Projekt ten został zakończony a zgodnie z przyjętą strategią grupy, jedna spółka celowa realizuje, co do zasady, jeden projekt deweloperski. Po zakończeniu projektu deweloperskiego, co do zasady, spółka celowa jest rozwiązywana, a jej majątek przekazywany jest wspólnikom spółki celowej.

Co istotne Zainteresowany zainwestował już nadwyżki środków finansowych uzyskane z zakończonego projektu udzielając Pożyczek bądź obejmując Weksle emitowane przez inne podmioty z grupy.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że jego intencją jest przeniesienie na Komandytariusza praw i obowiązków wynikających z Pakietu Umów, jednak to przeniesienie wymaga zgody kontrahentów. Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie kwestia przeniesienia praw i obowiązków wynikających z Pakietu Umów, czyli umowy najmu i umowy na dostawę mediów, jest tylko i wyłącznie intencją Wnioskodawcy, a nie jest zdarzeniem pewnym, bowiem przeniesienie Pakietu Umów uzależnione jest od zgody wyrażonej przez kontrahentów.

Tym samym, w przedmiotowej sprawie działalność Spółki w celu dla jakiego została powołana została zakończona i spółka celowa musi zostać rozwiązana. W związku z tym, nie można uznać, że Komandytariusz będzie kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną uprzednio przez Spółkę (została ona zakończona).

Nie zmienia powyższego fakt, że Zainteresowany nie sprzedał wszystkich lokali mieszkalnych wybudowanych w ramach projektu deweloperskiego, ale niektóre zatrzymał i przeznaczył na wynajem.

Jak słusznie zauważa Wnioskodawca to w skład jego majątku wchodzą także wynajmowane lokale mieszkalne (Lokale). Zbycie tych lokali powinno zatem zostać potraktowane jako zbycie składników majątkowych przedsiębiorstwa, którego zakres działalności Wnioskodawca wskazał jednoznacznie na wstępie.

W konsekwencji, składniki materialne i niematerialne związane z rozwiązaniem Spółki nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego oraz nie mogą one być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku o sygn. I FSK 1316/15 z dnia 24 listopada 2016 r. W ocenie NSA same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. () Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 u.p.t.u..

Tym samym, należy wskazać, że przeniesienie składników niematerialnych i prawnych związanych z rozwiązaniem Spółki nie będzie wyłączone z zakresu przepisów ustawy na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, opisane składniki materialne i niematerialne związane z rozwiązaniem Spółki bez przeprowadzania likwidacji ze Spółki na Komandytariusza nie będą wyłączone z zakresu przepisów ustawy na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również uznania, że w związku z wydaniem przedsiębiorstwa na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką a Komandytariuszem przed dniem wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, rozwiązanie Spółki spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT na podstawie art. 14 ust. 1 i ust. 6 ustawy lub powstanie obowiązku sporządzenia spisu z natury na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3).

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Stosownie do art. 14 ust. 3 ustawy, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w art. 15, będący osobą fizyczną nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez 10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 14 ust. 4 ustawy, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, zwany dalej spisem z natury. Podatnicy są obowiązani złożyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości towarów i o kwocie podatku należnego, nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3 (art. 14 ust. 5 ustawy).

Na mocy art. 14 ust. 6 ustawy, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.

Według art. 14 ust. 8 ustawy, podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29a ust. 2.

W świetle natomiast przepisu art. 58 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2020 r., poz. 1526, dalej KSH), rozwiązanie spółki powodują:

przyczyny przewidziane w umowie spółki;
jednomyślna uchwała wszystkich wspólników;
ogłoszenie upadłości spółki;
śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości;
wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika;
prawomocne orzeczenie sądu.

Z kolei, przepis art. 84 § 2 KSH stanowi, że rozwiązanie spółki następuje z chwilą wykreślenia jej z rejestru.

Z cytowanego wyżej przepisu wynika, że przepis art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy odnosi się do towarów, będących w posiadaniu podatnika w dniu zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu a w spisie z natury sporządzonym na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy ujmuje się towary, które na dzień rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, a w stosunku do których podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że przekazanie składników materialnych i niematerialnych nastąpi przed rozwiązaniem Spółki, tj. przed jej wykreśleniem z rejestru przedsiębiorców. Kolejność działań planowana w tym zakresie jest następująca:

w pierwszym etapie wspólnicy Spółki podejmą uchwałę o jej rozwiązaniu;
w drugim etapie nastąpi wydanie składników materialnych i niematerialnych opisanych wyżej na podstawie Umowy zawartej pomiędzy Spółką a Komandytariuszem;

w trzecim etapie nastąpi rozwiązanie Spółki, tj. wykreślenie Spółki z rejestru przedsiębiorców.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, że jeżeli przekazanie składników materialnych i niematerialnych związanych z rozwiązaniem Spółki stanowiących w opinii Wnioskodawcy przedsiębiorstwo nastąpi przed zaprzestaniem działalności gospodarczej przez Spółkę, wówczas na dzień zaprzestania nie wystąpią towary podlegające opodatkowaniu. Zatem, w związku z przeniesieniem ze Spółki do działalności gospodarczej Komandytariusza majątku Spółki przed zakończeniem działalności gospodarczej Spółki, Spółka nie będzie zobowiązana do sporządzenia spisu z natury towarów, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy, ponieważ na dzień zaprzestania działalności Spółka nie będzie posiadała żadnego majątku, a zatem nie wystąpią towary podlegające opodatkowaniu i tym samym nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku VAT z tego tytułu.

Podsumowując, w związku z wydaniem składników materialnych i niematerialnych związanych z rozwiązaniem Spółki stanowiących w opinii Wnioskodawcy przedsiębiorstwo na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką a Komandytariuszem przed dniem wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, rozwiązanie Spółki nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT na podstawie art. 14 ust. 1 i ust. 6 lub powstania obowiązku sporządzenia spisu z natury na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

W części dotyczącej udzielenia odpowiedzi na zawarte we wniosku pytanie nr 2 tutejszy organ wyjaśnia, że w związku z uzależnieniem odpowiedzi na to pytanie od rozstrzygnięcia dokonanego w odniesieniu do pytania nr 1, nie dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie