Interpretacja indywidualna z dnia 02.12.2020, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.633.2020.2.IR, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

W zakresie nieopodatkowania podatkiem VAT wynagrodzenia przyznanego Wnioskodawcy jako kuratorowi dla osoby nieznanej z miejsca pobytu

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2020 r. (data wpływu 16 września 2020 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu 20 listopada 2020 r.) i z dnia 26 listopada 2020 r. (data wpływu 26 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania podatkiem VAT wynagrodzenia przyznanego Wnioskodawcy jako kuratorowi dla osoby nieznanej z miejsca pobytu jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania podatkiem VAT wynagrodzenia przyznanego Wnioskodawcy jako kuratorowi dla osoby nieznanej z miejsca pobytu.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 20 listopada 2020 r. i z dnia 26 listopada 2020 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przedmiotu wniosku oraz wpłatę brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest radcą prawnym, wpisanym na listę radców prawnych w Okręgowej Izbie Radców Prawnych w.. Nie prowadzi działalności gospodarczej. Zawód radcy prawnego wykonuje wyłącznie na podstawie umowy o pracę. W postępowaniach sądowych, prowadzonych na podstawie Kodeksu postępowania cywilnego, w przypadku nieobecności jednej ze stron, Sąd wyznacza kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu - art. 144 Kodeksu postępowania cywilnego i w tym celu występuje do Okręgowej Izby Radców Prawnych o wskazanie kandydata. Okręgowa Izba Radców Prawnych w zasadzie losowo na podstawie listy radców prawnych wyznacza taką osobę spośród radców prawnych.

Sąd Rejonowy w . wyznaczył Wnioskodawcę, spośród radców prawnych wpisanych na listę radców prawnych Okręgowej Izby Radców Prawnych w.., jako kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu w jednej ze spraw sądowych. Sprawa jest w toku. Takie wyznaczenie ma charakter incydentalny. W okresie 10 lat Wnioskodawca został tylko kilkukrotnie wyznaczony takim kuratorem, średnio raz na kilka lat. Funkcję kuratora dla osoby nieobecnej nie wykonuje w sposób ciągły i zorganizowany. Wnioskodawca nie posiada sprzętu firmowego, pojazdu firmowego, nie występuje do Sądu z propozycją wyznaczenia do takiej funkcji, nie ustala z Sądem wysokości wynagrodzenia, zdarza się, że funkcję taką wykonuje przez jeden lub dwa miesiące, a następnie przez kilka lat jej nie wykonuje.

Nadmienić należy, że przy pełnieniu funkcji kuratora dla nieznanego z miejsca pobytu, Sąd nie traktuje Wnioskodawcy jako radcę prawnego, przed sądem nie występuje w todze, jak również Sąd udziela Wnioskodawcy wszelkich pouczeń, tak jak w przypadku strony niereprezentowanej przez adwokata czy radcę prawnego. Jako kurator Wnioskodawca nie może również udzielić tzw. pełnomocnictwa substytucyjnego innemu radcy prawnemu czy też adwokatowi, zaś w sprawie, w której występuje jako kurator nie ma zastosowania art. 132 Kodeksu postępowania cywilnego, zgodnie z którym sprawy adwokat, radca prawny, rzecznik patentowy oraz Prokuratoria Generalna Rzeczypospolitej Polskiej doręczają sobie nawzajem bezpośrednio odpisy pism procesowych z załącznikami. Adwokat lub radca prawny, który został ustanowiony kuratorem dla nieznanej z miejsca pobytu strony nie działa w sprawie, jako pełnomocnik strony (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 10 listopada 2010 r., V ACa 258/10, Biul. SAKa 2011/1/32) ani tym bardziej jako strona. Kurator dla osoby nieobecnej jest zaś, jak wskazuje się w literaturze, przedstawicielem ustawowym ustanowionym przez sąd orzekający (w:) Kodeks postępowania cywilnego. Komentarz. T. P. rozpoznawcze, pod red. T. E.,).

Z tego powodu zdaniem Wnioskodawcy pełniąc funkcję kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu nie działa jako radca prawny, jak również nie prowadzi działalności w sposób zorganizowany i ciągły. Ponadto w wielu sądach praktyką jest wyznaczanie kuratorów dla osoby nieobecnej spośród pracowników sądu, niemających wykształcenia prawniczego co oznacza, że osoba wykonująca czynności kuratora sądowego nie wykonuje działalności prawniczej, albowiem trudno byłoby obronić tezę, że pracownicy sądu, niemający wykształcenia prawniczego, prowadzą działalność prawniczą.

Za wykonywaną funkcję Sąd przyznaje wynagrodzenie. Do dnia 14 marca 2018 r. obowiązywało rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 13 listopada 2013 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej (Dz. U.2013 r., poz.1476).

Zgodnie z § 1 pkt 3 rozporządzenie: Wynagrodzenie kuratora będącego podatnikiem obowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług podwyższa się o kwotę podatku od towarów i usług, określoną zgodnie ze stawką tego podatku obowiązującą w dniu orzekania o wynagrodzeniu. Od dnia 15 marca 2018 r. obowiązuje nowe rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej (Dz. U. z 2018 r., poz.536). W nowym rozporządzeniu nie ma zapisu o powiększeniu wynagrodzenia o podatek VAT. Należy wskazać, że w przypadku nieprowadzenia działalności gosp., wynagrodzenie kuratora jest zakwalifikowane do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z wynagrodzenia Sąd potrąca jako płatnik podatek dochodowy od osób fizycznych i odprowadza do urzędu skarbowego, a następnie na koniec roku wystawia PIT (przez analogie, zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21.10.2013 r. sygn. akt II FPS 1/13 oraz interpretacji podatkowej ogólnej Ministra Finansów nr DD3/033/181/CRS/13/RD-90955/13 z dnia 21.11.2013 r.)

W piśmie z dnia 20 listopada 2020 r. stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku:

• W odpowiedzi na pytanie nr 1 o treści Czy pomiędzy Wnioskodawcą (wykonującym czynności) a sądem (zlecającym wykonanie czynności) istnieje stosunek prawny określony co do warunków wykonywania tych czynności oraz wynagrodzenia? - Wnioskodawca wskazał, że w ocenie Zainteresowanego z tytułu wykonywania funkcji kuratora dla osoby nieobecnej, (zwanej dalej Nieobecnym), powstaje określony stosunek prawny pomiędzy Sądem a nim jako kuratorem dla osoby nieobecnej, który regulują odpowiednie przepisy.

Zgodnie z art. 184 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

§ 1. Dla ochrony praw osoby, która z powodu nieobecności nie może prowadzić swoich spraw, a nie ma pełnomocnika, ustanawia się kuratora. To samo dotyczy wypadku, gdy pełnomocnik nieobecnego nie może wykonywać swoich czynności albo gdy je wykonywa nienależycie.

§ 2. Kurator powinien przede wszystkim postarać się o ustalenie miejsca pobytu osoby nieobecnej i zawiadomić ją o stanie jej spraw.

§ 3. Nie ustanawia się kuratora dla ochrony praw osoby, jeżeli istnieją przesłanki uznania jej za zmarłą.

W myśl art. 144 Kodeksu postępowania cywilnego:

§ 1. Przewodniczący ustanowi kuratora, jeżeli wnioskodawca uprawdopodobni, że miejsce pobytu strony nie jest znane. W sprawach o roszczenia alimentacyjne, jak również w sprawach o ustalenie pochodzenia dziecka i o związane z tym roszczenia, przewodniczący przed ustanowieniem kuratora przeprowadzi stosowne dochodzenie w celu ustalenia miejsca zamieszkania lub pobytu pozwanego.

§ 2. O ustanowieniu kuratora przewodniczący ogłosi publicznie w budynku sądowym i lokalu wójta (burmistrza, prezydenta miasta), w sprawach zaś większej wagi, gdy uzna to za potrzebne, także w prasie.

§ 3. Z chwilą doręczenia pisma kuratorowi doręczenie staje się skuteczne. Sąd może jednak uzależnić skuteczność doręczenia od upływu oznaczonego terminu od chwili wywieszenia obwieszczenia w budynku sądowym.

Powyższy przepisy, jak również doktryna i orzecznictwo wskazuje jakie obowiązki ma kurator dla osoby nieobecnej i z reguły Sąd stoi na straży prawidłowego wykonywania tych obowiązków nakładając na kuratora obowiązek złożenia informacji (sprawozdania) ze sprawowanej kurateli, ewentualnie co najmniej zadając pytanie kuratorowi na rozprawie w sądzie jakie wykonał czynności jako kurator.

Informacyjnie w załączeniu Wnioskodawca złożył wezwanie sądu, w którym Sąd wzywa Wnioskodawcę do składania corocznego sprawozdania z kurateli, powołując się na art. 166 § 1 w związku z art. 178 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Zwrócenia uwagi wymaga, że Sąd kierując wezwanie nie używa Wnioskodawcy tytułu zawodowego radca prawny. W przypadku niewykonania prawidłowo obowiązków, Sąd może nałożyć grzywnę na kuratora, jak również oczywiście pozbawić kuratora wynagrodzenia.

Pomiędzy Wnioskodawcą jako kuratorem a Sądem powstaje również stosunek prawny w zakresie wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 179 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

§ 1.Organ państwowy, który ustanowił kuratora, przyzna mu na jego żądanie stosowne wynagrodzenie za sprawowanie kurateli. Wynagrodzenie pokrywa się z dochodów lub z majątku osoby, dla której kurator jest ustanowiony, a jeżeli osoba ta nie ma odpowiednich dochodów lub majątku, wynagrodzenie pokrywa ten, kto żądał ustanowienia kuratora.

§ 2. Wynagrodzenia nie przyznaje się, jeżeli nakład pracy kuratora jest nieznaczny, a sprawowanie kurateli czyni zadość zasadom współżycia społecznego.

Kwestie wysokości wynagrodzenia nie są uzależnione od woli kuratora czy też Sądu (za wyjątkiem ww. sytuacji, gdy Sąd w wyjątkowych przypadkach może nie przyznać wynagrodzenia), lecz są uregulowane w rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej, a wcześniej w rozporządzeniu z dnia 13 listopada 2013 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej. Istotne jest to, że wynagrodzenie to nie jest ustalane na zasadzie rynkowej, przez dwa równorzędne podmioty, w drodze negocjacji, lecz po pierwsze kuratorowi może być to wynagrodzenie nie przyznane, po drugie przepisy wyraźnie regulują wysokość tego wynagrodzenia. Wynagrodzenie to jest przyznawane przez Sąd w drodze postanowienia.

Ponadto Wnioskodawca wykonując swoje czynności jako kurator nie wie czy po zakończeniu postępowania zostanie mu przyznane wynagrodzenie i jaka jego będzie wysokość. W takiej sytuacji w pewien sposób funkcja kuratora jawi się jako funkcja społeczna, w szczególności, że może ona nie wiązać się z otrzymaniem wynagrodzenia.

• W odpowiedzi na pytanie nr 2 o treści Kto ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i wykonanie czynności objętych postanowieniem Sądu w zakresie wykonywania czynności kuratora Sąd, czy Wnioskodawca? oraz pytanie nr 4 o treści Czy Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze w związku z wykonywaniem czynności kuratora? - Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie jako kurator nie ponosi ryzyka gospodarczego, albowiem nie prowadzi działalności gospodarczej. Funkcję kuratora dla osoby nieobecnej Wnioskodawca nie wykonuje czynności w sposób ciągły i zorganizowany. Nie posiada sprzętu firmowego, pojazdu firmowego, nie występuje do Sądu z propozycją wyznaczenia jego do takiej funkcji, nie oczekuje, że Sąd wyznaczy Wnioskodawcę do takiej funkcji, nie ustala z Sądem wysokości wynagrodzenia.

Odnośnie odpowiedzialności wobec osób trzecich, a dokładnie wobec Nieobecnego to zdaniem Wnioskodawcy odpowiedzialność taką ponosi zarówno Sąd jak i kurator. Odpowiedzialność kuratora wobec osoby nieobecnej nie jest to odpowiedzialność wynikająca z jakiegokolwiek umownego stosunku prawnego uregulowanego pomiędzy kuratorem a osobą nieobecną. Kurator wobec nieobecnego nie zobowiązywał się do czegokolwiek. Osoby te nie zawierały ze sobą jakiejkolwiek umowy, porozumienia itp.

Odpowiedzialność kuratora wobec nieobecnego jest wyłącznie potencjalna i powstaje jedynie w przypadku zawinienia kuratora i powstania z tego tytułu szkody po stronie Nieobecnego. Należy jej upatrywać w przepisach regulujących tzw. czyny niedozwolone art. 415 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, kto z winy swej wyrządził szkodę drugiemu, jest zobowiązany do naprawienia szkody. Wydaje się, że nie ma innej podstawy prawnej takiej odpowiedzialności kuratora wobec Nieobecnego, poza art. 415 Kc. Przy czym zastrzec należy, że każda osoba fizyczna, niezależenie czy prowadzi działalność gospodarczą, czy nie może ponosić wobec innych osób odpowiedzialność wynikającą z art. 415 Kodeksu cywilnego. Żeby to zobrazować należy przykładowo podać, że w sytuacji gdy idąc chodnikiem osoba fizyczna zamyśli się i zagapi a w konsekwencji zderzy się z inną osobą fizyczną, która w wyniku zdarzenia poniesie szkodę, to osoba winna tego zderzenia będzie ponosić odpowiedzialność na podstawie art. 415 Kc.

Zdaniem Wnioskodawcy również Sąd ponosi odpowiedzialność na podstawie przepisów kodeksu cywilnego regulujących czyny niedozwolone wobec nieobecnego. Przykładowo należy wskazać, że w sytuacji, gdy brak było podstaw do ustanowienia kuratora dla osoby nieobecnej, albowiem Sąd z jakichkolwiek źródeł miał wiedzę dotyczącą adresu zamieszkania nieobecnego (np. pracownik sądu nie wciela do akt sprawy pisma procesowego Nieobecnego, w którym przyłącza się on do sprawy i składa istotny dowód świadczący na jego korzyść) i z tego powodu nieobecny poniósł szkodę, to Sąd, a dokładnie Skarb Państwa ponosi odpowiedzialność za winę na podstawie art. 417 Kodeksu cywilnego.

• W odpowiedzi na pytanie nr 3 o treści Czy z tytułu przyznanego przez Sąd wynagrodzenia powstał między Sądem a Wnioskodawcą stosunek o charakterze administracyjnym lub cywilnoprawnym? - Wnioskodawca wskazał, że kwestie wynagrodzenie kuratora wyjaśniono szczegółów w punkcie 1. Wyjaśnienia tam zawarte wskazują, że między kuratorem a Sądem powstaje stosunek prawny. Trudno jednoznacznie ocenić jaki jest jego charakter. Fakt, że Sąd w pewnie sposób władczo ustala wynagrodzenie i jego wysokości wskazuje na administracyjnoprawny jego charakter. Na to wskazuje także fakt, że Sąd może nie przyznać wynagrodzenia. Jak również to, że strony w żaden sposób nie negocjują kwestii wynagrodzenia, co jest przecież zasadą w stosunkach cywilnoprawnych. Ale mając na uwadze, że Sąd nie wydaje żadnej decyzji administracyjnej w tym zakresie, zaś kwestie instytucji kuratora uregulowane są w przepisach cywilnoprawnych należy się opowiedzieć za cywilnoprawnym charakterem. Kurator ma możliwość zaskarżenia wysokości wynagrodzenia do Sądu wyższej instancji, jak również w przypadku niezapłacenia przyznanych postanowieniem Sądu kosztów, kurator mógłby skierować wezwanie do zapłaty do Sądu. Jednak jak wcześniej podano jest to swoistego rodzaju stosunek cywilnoprawny, bowiem pomiędzy kuratorem a Sądem nie ma równości stron. Wynagrodzenie kuratora jest przyznawane przez Sąd w drodze postanowienia. Wnioskodawca uzyskał informacje w kilku sądach powszechnych, iż pracownikom sądu wynagrodzenie wypłacane jest wyłącznie na podstawie postanowienia Sądu, bez składania jakiegokolwiek rachunku. Wydaje się, że w przypadku Wnioskodawcy powinno być podobnie.

• W odpowiedzi na pytanie nr 5 o treści Czy otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu, ustanowionego przez Sąd, stanowi przychody, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.)? Jeżeli tak, to należy jednoznacznie wskazać konkretny ustęp wyżej powołanego art. 12. - Wnioskodawca wskazał, że wynagrodzenie kuratora nie można zaliczyć do źródeł wymienionych w art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenie to należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Potwierdza to przez analogie interpretacja z dnia 30 czerwca 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0112-KDIL2-1.4011.381.2020.2.MKA. Interpretacja ta dotyczy kuratora dla osoby częściowo ubezwłasnowolnionej, jednak należy ją przez analogię również stosować do kuratora dla osoby nieobecnej.

• W odpowiedzi na pytanie nr 6 o treści Jeśli odpowiedź na pytanie nr 6 jest negatywna, to należy wskazać, czy wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje za wykonywanie ww. czynności, stanowi przychody, o których mowa w przepisie art. 13 pkt 2-5 lub pkt 7-9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeżeli tak, to należy jednoznacznie wskazać konkretny pkt wyżej powołanego art. 13. Wnioskodawca wskazał, że wbrew stanowisku wynikającemu z wezwania do uzupełnienia braków formalnych, do wynagrodzenia kuratora nie ma zastosowanie art. 13 pkt 2-5 ani pkt 7-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nadto Wnioskodawca wskazał, że w czasopiśmie samorządu adwokackiego Palestra nr 3/2016 ukazał się artykuł Rola kuratora do doręczeń w postępowaniu cywilnym w kontekście zabezpieczenia interesu reprezentowanej strony autorstwa Dominika Rydlichowskiego. Zdaniem Wnioskodawcy autor potwierdza przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko, iż powszechnym jest wyznaczanie kuratorów wobec pracowników sądu. Zdaniem autora sądy w pierwszej kolejności powinny wyznaczać kuratorów do doręczeń dla osoby nieobecnej spośród najbliższych członków rodziny. Ponadto wskazuje się, że ubezpieczenie odpowiedzialności OC adwokatów nie obejmuje czynności wykonywanych jako kurator. W artykule stwierdza się, że odróżnia się działalność adwokacką od działalności prowadzonej przez adwokata jako kuratora.

Powyższe uwagi, należy przez analogie odnieść również do radców prawnych. Zdaniem Wnioskodawcy artykuł potwierdza, że wykonując czynności kuratora nie działa jako radca prawny i nie jest objęty obowiązkowym ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej. Biorąc pod uwagę tą okoliczność oraz fakt, że powszechną praktyką jest ustanawianie kuratorów do doręczeń spośród pracowników sądu oraz członków rodziny nieobecnego, należy uznać, że działając jako kurator do doręczeń Wnioskodawca nie wykonuje działalności prawniczej, czynności prawniczych, tym samym wydaje się, że mógłby skorzystać ze zwolnienia do kwoty 200 tys. Jednak najważniejsze i najistotniejsze dla oceny Wnioskodawcy wniosku jest to, że nie prowadzi działalności gospodarczej a pełnienie funkcji kuratora miało charakter incydentalny. To oznacza, że nie wypełnia definicji prowadzenia działalności gospodarczej według ustawy VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie przyznane Wnioskodawcy incydentalnie jako kuratorowi dla osoby nieznanej z miejsca pobytu, na podstawie rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej (Dz. U. z 2018 r., poz. 536), podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie kuratora dla osoby nieobecnej w przedstawionym stanie faktycznym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wynika to z następujących okoliczności: wykonując funkcję kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu, zdaniem Wnioskodawcy, nie prowadzi on działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku VAT, albowiem wykonywanie tej funkcji nie ma charakteru ciągłego i zorganizowanego.

Definicja działalności gospodarczej - zawarta w ustawie - ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Na tle definicji działalności gospodarczej w ustawie o VAT w orzecznictwie sądowym i judykaturze wskazuje się na konieczność prowadzenia tej działalności w sposób zorganizowany i ciągły. Warunkiem uznania określonej aktywności za działalność gospodarczą jest jej zorganizowany charakter Matarewicz Jacek, Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany , Opublikowano: LEX/el. 2020. Nie jest [...] podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata, oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. - Budziszewski Jacek, Odpłatne zbycie udziałów w nieruchomościach a status podatnika podatku od towarów i usług. Opublikowano: Dor. Podat. 2015/7/35-37.

Również Naczelny Sąd Administracyjny i Wojewódzkie Sądy Administracyjne w celu uznania danej działalności za działalność gospodarczą na tle ustawy VAT wymagają prowadzenia jej w sposób ciągły i zorganizowany (np. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2020 r. I FSK 9/17, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 13/11, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2017 r. I FSK 1022/15, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 3 marca 2020 r. I SA/Rz 68/20, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 30 czerwca 2020 r. I SA/Bd 77/20, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 marca 2020 r. I SA/Gd 2220/19).

Funkcję kuratora dla osoby nieobecnej Wnioskodawca nie wykonuje czynności w sposób ciągły i zorganizowany. Nie posiada sprzętu firmowego, pojazdu firmowego, nie występuje do Sądu z propozycją wyznaczenia Wnioskodawcy do takiej funkcji, nie oczekuje, że Sąd wyznaczy Jego do takiej funkcji, nie ustala z Sądem wysokości wynagrodzenia, zdarza się, że funkcję taką wykonuje przez jeden lub dwa miesiące w roku, a następnie przez kilka lat jej nie wykonuje. Wykonując funkcję kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu, zdaniem Wnioskodawcy, nie działa jako radca prawny o czym świadczy, że nie występuje w todze, Sąd nie traktuje Wnioskodawcy jako radcy prawnego i udziela mu wszelkich pouczeń, które nie są udzielane stronie reprezentowanej przez radcę prawnego, Wnioskodawca nie doręcza bezpośrednio stronie przeciwnej reprezentowanej przez radcę prawnego albo adwokata pism procesowych, jak to ma miejsce w sytuacji, gdy przed Sądem działa adwokat lub radca prawny.

Z tego powodu, zdaniem Wnioskodawcy, nie wykonuje w takiej sytuacji wolnego zawodu, jak również działalności prawniczej, o czym świadczy również fakt, iż często funkcję kuratora pełnią pracownicy sądu. Zgodnie z nowym rozporządzeniem z 2018 r., wynagrodzenie kuratora nie jest powiększane przez Sąd o podatek VAT. Jest to istotna zmiana w stosunku do poprzedniego rozporządzenia z 2013 r. Niewątpliwie celem ustawodawcy było nieobejmowanie wynagrodzenia kuratora podatkiem VAT, o czym świadczy zmian treści rozporządzenia w stosunku do poprzednio obowiązującego rozporządzenia z 2013 r., jak również różnica w tym zakresie pomiędzy rozporządzeniem Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej (Dz. U. z 2018 r., poz.536), a obowiązującym rozporządzeniem Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu, zgodnie z którym wynagrodzenie radcy prawnego ustanowionego pełnomocnikiem z urzędu, podwyższa się o kwotę podatku od towarów i usług wyliczoną według stawki podatku obowiązującej dla tego rodzaju czynności na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług (§ 4 pkt 3).

Zdaniem Wnioskodawcy, trudno znaleźć logiczny argument, iż pominięcie w rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 2018 r. opodatkowania podatkiem VAT wynagrodzenia kuratora nie jest celowym zamierzeniem ustawodawcy, mającym na celu nieopodatkowanie takiego wynagrodzenia podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, art. 15 ust. 3 ustawy, stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.);
2. (uchylony);
3. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W myśl art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z powołanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

1. wykonywania tych czynności,
2. wynagrodzenia oraz
3. odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, że osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Jak wynika z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1. (uchylony);
2. przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3. przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4. przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5. przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6. przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7. przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;

1. przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
2. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
3. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
4. przedsiębiorstwa w spadku

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

1. przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Jak już wcześniej wskazano, z cytowanego art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wynika, że dla uznania, iż określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami tej ustawy, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

• wykonywania tych czynności,

• wynagrodzenia, oraz

• odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem użycie słowa samodzielnie w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym, kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do wskazanych już warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ze względu na to, że w zasadzie każdy stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, określa wynagrodzenie oraz przynajmniej podstawowe warunki wykonywania czynności, należy uznać, że odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich jest kryterium kluczowym dla oceny charakteru prawno-podatkowego danego podmiotu. Jest to czynnik odróżniający, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzenie działalności gospodarczej (przesłanki warunkującej status podatnika VAT) od innego rodzaju aktywności zawodowej nie powodującej powstania podmiotowości prawno-podatkowej na gruncie ww. ustawy. Istotna jest w tym przypadku analiza istoty odpowiedzialności wynikającej z charakteru stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę oraz Sąd.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych do celów zarobkowych w celu uzyskania z tego tytułu przychodu.

Akapit pierwszy przywołanego artykułu Dyrektywy 2006/112/WE Rady określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która samodzielnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wyjaśnia znaczenie terminu samodzielnie użytego w ww. przepisie. Stwierdza on, że warunek określony w art. 9 ust. 1 wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i inne osoby, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

W celu określenia granic pojęć działalność gospodarcza i podatnik należy odwołać się do brzmienia art. 9 ust. 2 i 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

I tak, w myśl artykułu 9 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym według artykułu 12 ust. 1 Dyrektywy Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi (...).

Dyrektywa wskazuje na bardzo szeroki zakres pojęcia działalność gospodarcza, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziom dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy 2006/112/WE Rady będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera v. segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Ponadto, zgodnie z opinią RG M.G. Tesauro z dnia 4 czerwca 1991 r. do sprawy C-202/90, co się tyczy warunków pracy należy przeanalizować czy pracownik jest niejako zintegrowany z organizacją pracodawcy (...) czy i w jakim zakresie może swobodnie zorganizować swoją działalność. Jest oczywistym, że możliwość swobodnego zorganizowania (wybór współpracowników, struktury niezbędne do wykonywania zadań, godziny pracy), jak też brak zintegrowania w przedsiębiorstwie czy w administracji stanowią elementy typowe dla działalności wykonywanej w sposób samodzielny. Jednakże poddanie się niektórym dyrektywom jak też pewnej kontroli czy władzy dyscyplinarnej pracodawcy, które odnajdujemy również w stosunku pracy nie wykluczają charakteru samodzielnego działalności. Co się tyczy warunków wynagrodzenia, okoliczność, że wynagrodzenie (także to określone ustawą) jest proporcjonalne do usług i charakter przypadkowy, który z tego wynika stanowią jasne wskaźniki istnienia stosunku samodzielnej pracy. Nie ma wątpliwości, że ryzyko w ramach stosunku pracy podporządkowanej spoczywa tylko na pracodawcy. W zakresie odpowiedzialności wskazano, że należy badać czy pracownik jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać (pkt 6).

Zauważyć też należy, że sformułowanie zawarte w powołanym art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę łączą ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie ponosi on ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, że z treści zawartych umów wynikać winno zobowiązanie, które w swej istocie nakłada na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący radcą prawnym, wpisanym na listę radców prawnych w Okręgowej Izbie Radców Prawnych w nie prowadzi działalności gospodarczej. Zawód radcy prawnego wykonuje wyłącznie na podstawie umowy o pracę. W postępowaniach sądowych, prowadzonych na podstawie Kodeksu postępowania cywilnego, w przypadku nieobecności jednej ze stron, Sąd wyznacza kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu - art. 144 Kodeksu postępowania cywilnego i w tym celu występuje do Okręgowej Izby Radców Prawnych o wskazanie kandydata. Okręgowa Izba Radców Prawnych w zasadzie losowo na podstawie listy radców prawnych wyznacza taką osobę spośród radców prawnych. Sąd Rejonowy w wyznaczył Wnioskodawcę, spośród radców prawnych wpisanych na listę radców prawnych Okręgowej Izby Radców Prawnych w. , jako kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu w jednej ze spraw sądowych. Sprawa jest w toku. Takie wyznaczenie ma charakter incydentalny. W okresie 10 lat Wnioskodawca został tylko kilkukrotnie wyznaczony takim kuratorem, średnio raz na kilka lat. Funkcję kuratora dla osoby nieobecnej nie wykonuje w sposób ciągły i zorganizowany. Wnioskodawca nie posiada sprzętu firmowego, pojazdu firmowego, nie występuje do Sądu z propozycją wyznaczenia do takiej funkcji, nie ustala z Sądem wysokości wynagrodzenia, zdarza się, że funkcję taką wykonuje przez jeden lub dwa miesiące, a następnie przez kilka lat jej nie wykonuje. W ocenie Zainteresowanego z tytułu wykonywania funkcji kuratora dla osoby nieobecnej powstaje określony stosunek prawny pomiędzy Sądem a nim jako kuratorem dla osoby nieobecnej, który regulują odpowiednie przepisy. Według Wnioskodawcy jako kurator nie ponosi on ryzyka gospodarczego, albowiem nie prowadzi działalności gospodarczej. Zdaniem Wnioskodawcy odpowiedzialność wobec osób trzecich ponosi zarówno Sąd jak i kurator. Wynagrodzenie kuratora nie można zaliczyć do źródeł wymienionych w art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenie to należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy, dotyczą ustalenia czy wynagrodzenie kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu, ustanowionego przez Sąd podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak już wcześniej wskazano, dla rozstrzygnięcia kwestii, czy z tytułu sprawowania przez Wnioskodawcę kurateli nad osobą nieznaną z miejsca pobytu Zainteresowany jest podatnikiem podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma okoliczność jednoczesnego spełnienia łącznie wszystkich przesłanek wynikających z przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.

Powyższe oznacza, że jeżeli analiza stosunku prawnego pomiędzy Zleceniobiorcą Wnioskodawcą a Zleceniodawcą Sądem wykaże, że spełnione są wszystkie trzy warunki to nie można uznać Wnioskodawcy za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że Zleceniobiorca występuje w charakterze podatnika VAT.

Stosownie do art. 178 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359), zwanej dalej Kodeksem rodzinnym i opiekuńczym, kuratora ustanawia się w wypadkach w ustawie przewidzianych.

W myśl § 2 ww. artykułu, w zakresie nieuregulowanym przez przepisy, które przewidują ustanowienie kuratora, stosuje się odpowiednio do kurateli przepisy o opiece z zachowaniem przepisów poniższych.

Na podstawie art. 184 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, dla ochrony praw osoby, która z powodu nieobecności nie może prowadzić swoich spraw, a nie ma pełnomocnika, ustanawia się kuratora. To samo dotyczy wypadku, gdy pełnomocnik nieobecnego nie może wykonywać swoich czynności albo gdy je wykonywa nienależycie.

W świetle art. 184 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, kurator powinien przede wszystkim postarać się o ustalenie miejsca pobytu osoby nieobecnej i zawiadomić ją o stanie jej spraw.

Stosownie do art. 179 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, organ państwowy, który ustanowił kuratora, przyzna mu na jego żądanie stosowne wynagrodzenie za sprawowanie kurateli. Wynagrodzenie pokrywa się z dochodów lub z majątku osoby, dla której kurator jest ustanowiony, a jeżeli osoba ta nie ma odpowiednich dochodów lub majątku, wynagrodzenie pokrywa ten, kto żądał ustanowienia kuratora.

Z kolei w myśl § 1 ust. 1 rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej (Dz. U. z 2018 r., poz. 536) wysokość wynagrodzenia kuratora ustanowionego dla strony w sprawie cywilnej, zwanego dalej kuratorem, ustala się w kwocie nieprzekraczającej 40% stawek minimalnych za czynności adwokackie określonych w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 16 ust. 3 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (Dz. U. z 2017 r. poz. 2368 i 2400), a w przypadku gdy kuratorem jest radca prawny w kwocie nieprzekraczającej 40% stawek minimalnych za czynności radców prawnych określonych w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 225 ust. 3 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1870 i 2400 oraz z 2018 r. poz. 138), w obu przypadkach nie mniej niż 60 zł.

Analiza przytoczonych wyżej przepisów prawa wskazuje, że w przypadku kuratora pomiędzy zlecającym wykonanie czynności (sądem) a podmiotem, który daną czynność wykonuje (Wnioskodawcą) istnieje stosunek prawny określony co do warunków wykonywania tych czynności oraz wynagrodzenia.

Przy czym zaznaczyć należy, że skoro - jak wynika z okoliczności sprawy - w przypadku wykonywania czynności kuratora sądowego na zlecenie sądu, Wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za ww. czynności, to nie jest spełniony jeden z warunków określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, odnośnie odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności za ich wykonanie przez zleceniobiorcę.

Wyżej przywołany przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, zawiera jedno z wyłączeń z zakresu podmiotowego ustawy. Wynika zaś z niego, że podatnikami podatku od towarów i usług nie mogą być podmioty, które dokonują czynności uznanych, w świetle rzeczonej regulacji, za niemające charakteru samodzielnej działalności gospodarczej. Użycie słowa samodzielnie w odniesieniu do działalności gospodarczej, która jest prowadzona przez podatnika podatku od towarów i usług, wyklucza z kategorii podatników pracowników i inne osoby, albowiem są one związane z pracodawcą umową o pracę lub innymi prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy pracodawcą i pracownikiem co do warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Dlatego też przyjąć należy, że wykonywaną samodzielnie działalnością gospodarczą w świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy nie będą takie czynności (działalność wykonywana osobiście, z której przychody wymieniono w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), które mają charakter zbliżony do wykonywanych w ramach stosunku prawnego pomiędzy pracownikiem, a pracodawcą (bez względu na charakter tego stosunku) co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

W relacji pomiędzy kuratorem sądowym (Wnioskodawcą) a Sądem nie zachodzi stosunek prawny zbliżony do stosunku pomiędzy pracownikiem a pracodawcą, ani co do warunków wykonywania przez te osoby czynności, ani co do wynagrodzenia, ani też co do odpowiedzialności Sądu za wykonanie czynności przez te osoby.

Równocześnie należy podkreślić, że Zainteresowany wskazał w opisie sprawy, że otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu, ustanowionego przez Sąd, nie stanowi przychodów, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Równocześnie Wnioskodawca poinformował, że wynagrodzenie kuratora należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Względy te sprawiają w konsekwencji, że stosunek prawny łączący Zainteresowanego (kuratora) z Sądem nie ma charakteru zbliżonego do stosunku pracy. Takie stanowisko jest zgodne z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, stanowiącym w istocie wskazówkę interpretacyjną przy dokonywaniu wykładni tych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W rezultacie kurator sądowy (Wnioskodawca) ustanowiony przez Sąd, ale wykonujący te czynności na własną odpowiedzialność, wykonuje czynności, które nie korzystają z wyłączenia określonego przepisem art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, i w konsekwencji Zainteresowany, jako kurator sądowy, posiada w tym zakresie status podatnika podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że czynności wykonywane na zlecenie Sądu przez Wnioskodawcę jako kuratora sądowego - wbrew temu co twierdzi Zainteresowany nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, gdyż nie jest spełniony jeden z warunków określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, a mianowicie warunek odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich, za czynności wykonane przez zleceniobiorcę. Jak wynika z opisu sprawy odpowiedzialność wobec osób trzecich ponosi zarówno Sąd jak i kurator. Tym samym, czynności te podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, zaś Wnioskodawca z tytułu ich wykonywania jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym samodzielną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem usługi wykonywane przez Wnioskodawcę jako kuratora sądowego dla osoby nieznanej z miejsca pobytu podlegają/będą podlegały opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że prawa i obowiązki podatnika w zakresie podatku od towarów i usług zostały określone w wyżej cytowanej ustawie o podatku od towarów i usług, tym samym brak podstaw do wywodzenia skutków prawnych w zakresie zagadnienia objętego sformułowanym we wniosku pytaniem z powołanego przez Wnioskodawcę rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 9 marca 2018 r. w sprawie określenia wysokości wynagrodzenia i zwrotu wydatków poniesionych przez kuratorów ustanowionych dla strony w sprawie cywilnej (Dz. U. z 2018 r., poz. 536).

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że wynagrodzenie kuratora dla osoby nieobecnej w przedstawionym stanie faktycznym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Ponadto należy wyjaśnić, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów, a niniejszą interpretację wydano jedynie w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w nim przedstawiony.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej